3a) działalności w zakresie telekomunikacji;

6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;

Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.s.g., w celu wykonywania swoich zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Zgodnie z art. 14 pkt 3 ustawy o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 305 ze zm.), zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

Gmina wykonuje zadania własne w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków za pośrednictwem samorządowego zakładu budżetowego, działającego pod nazwą „(…)” (dalej: Zakład).

Zakład od 1 września 2009 r. funkcjonuje jako jednostka organizacyjna Gminy – samorządowy zakład budżetowy na podstawie Uchwały Rady Gminy z dnia 29 grudnia 2008 r.

Przedmiotem działania Zakładu jest w szczególności:

Ceny jednostkowe za 1 m³ odprowadzonych ścieków w Gminie normują taryfy dla zbiorowego odprowadzania ścieków zatwierdzone w drodze decyzji przez Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z 11 marca 2022 r. w sprawie zatwierdzenia taryfy dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy na okres 3 lat.

W taryfie dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, zatwierdzonej powyższą decyzją – w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków – wyodrębniono dwie grupy odbiorców usług, z których Grupa 1 zwana w skrócie „S-G” [Ścieki-Gospodarstwa] obejmuje gospodarstwa domowe, kościoły, stowarzyszenie oraz jednostki pomocnicze Gminy – sołectwa, które odprowadzają ścieki bytowe, w których rozliczenia prowadzone są z odbiorcami usług za ilość odprowadzanych ścieków ustaloną na podstawie wskazań urządzenia pomiarowego lub zużycia wody określonego zgodnie ze wskazaniem wodomierza lub w oparciu o przeciętne normy zużycia wody lub na podstawie umowy o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzenia ścieków. W szczególności do tej grupy taryfowej zalicza się: właścicieli domów jednorodzinnych, właścicieli bądź zarządców domów wielolokalowych, właścicieli i zarządców wspólnot mieszkaniowych, spółdzielnie mieszkaniowe.

Dla 1 Grupy taryfowej ustalono cenę zbiorowego odprowadzania ścieków, która w okresie:

Cena za odprowadzone ścieki to wielkość pieniężna, którą odbiorca usługi jest zobowiązany zapłacić Gminie za 1 m³ odprowadzonych ścieków. Do ceny doliczany jest podatek od towarów i usług w stawce 8% VAT.

Z tytułu świadczenia ww. usług na rzecz 1 Grupy taryfowej wystawiane są faktury VAT.

Jak stanowi art. 24 ust. 6 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2028 ze zm.), Rada gminy może podjąć uchwałę o dopłacie dla jednej, wybranych lub wszystkich taryfowych grup odbiorców usług. Dopłatę gmina przekazuje przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu.

W myśl art. 2 pkt 4 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę, pod pojęciem przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego rozumie się przedsiębiorcę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495 oraz z 2020 r. poz. 424 i 1086), jeżeli prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę lub zbiorowego odprowadzania ścieków, oraz gminne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, prowadzące tego rodzaju działalność.

W drodze uchwały Rady Gminy z 24 marca 2022 r. w sprawie ustalenia dopłaty dla odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy, Rada Gminy ustaliła dopłatę z budżetu Gminy do 1 m³ ścieków wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych dla odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków określonych jako taryfa nr 1, tj. gospodarstw domowych. Przedmiotowa dopłata obowiązuje w okresie od 1 do 36 miesiąca obowiązywania nowej taryfy w wysokości 1,50 zł netto za 1 m³ ścieków wprowadzanych do gminnej sieci kanalizacyjnej.

Zgodnie z § 8 pkt 7 uchwały Rady Gminy z 28 stycznia 2022 r. w sprawie przyjęcia Regulaminu dostarczania wody i odprowadzania ścieków na terenie Gminy, w przypadku podjęcia przez Radę Gminy uchwały w sprawie dopłat do taryf, opłaty będą naliczane na podstawie obowiązujących stawek pomniejszonych o wysokość wynikających z uchwały dopłat.

W związku z powyższym, dla 1 Grupy taryfowych odbiorców Gmina wystawia faktury VAT za odprowadzanie ścieków w oparciu o ceny wynikające z taryfy dla zbiorowego odprowadzania ścieków, pomniejszone o wartość netto dopłaty wynikające z Uchwały Rady Gminy.

Pytania

1.Czy przekazywane przez Gminę na rzecz Zakładu dopłaty do 1 m³ ścieków wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych dla odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków określonych jako taryfa nr 1 stanowią element podstawy opodatkowania VAT?

2.Czy na fakturach wystawianych przez Zakład na rzecz odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków podstawę opodatkowania stanowić będzie cena netto za 1 m³ odprowadzanych ścieków określona w obowiązującej taryfie pomniejszona o dopłatę od Gminy w wysokości 1,50 zł netto za 1 m³ ścieków wprowadzanych do gminnej sieci kanalizacyjnej?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy, przekazywane przez Gminę na rzecz Zakładu dopłaty do 1 m³ ścieków wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych dla odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków określonych jako taryfa nr 1 nie stanowią elementu podstawy opodatkowania VAT, a tym samym Gmina nie powinna wykazywać z tego tytułu podatku VAT należnego, a przepływy finansowe pomiędzy Gminą a Zakładem uznać należy za pozostające poza zakresem VAT.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w nawiązaniu do stanowiska Gminy zawartego w pkt 1, na fakturach wystawianych przez Zakład na rzecz odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków podstawę opodatkowania stanowić będzie cena netto za 1 m³ odprowadzanych ścieków określona w obowiązującej taryfie pomniejszona o dopłatę od Gminy w wysokości 1,50 zł netto za 1 m³ ścieków wprowadzanych do gminnej sieci kanalizacyjnej.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W oparciu o art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Powołany powyżej przepis art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Z treści tego przepisu wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Należy jednak zauważyć, że czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Zatem odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług może zostać opodatkowane podatkiem VAT wówczas, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich odbiorcą istnieje jawny lub choćby dorozumiany stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Jednakże, zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności te muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że dostawa towarów i świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy czynność dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lut ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zatem, zgodnie z powyższym przepisem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1)podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści powołanych przepisów wynika więc, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu. Włączenie zatem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Tym samym podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.

Z dniem 1 października 2016 r. weszła w życie ustawa o centralizacji.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy o centralizacji, ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce organizacyjnej rozumie się przez to:

Jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od 1 stycznia 2017 r. (art. 3 ustawy o centralizacji).

Jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych (art. 4 ustawy o centralizacji).

Analiza treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że jednostka samorządu terytorialnego (Gmina), której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia wspólnego rozliczania we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki swojej jednostki organizacyjnej, która przestała być wyodrębnionym podatnikiem – w zakresie w jakim dotyczą one podatku od towarów i usług. Zatem od dnia dokonania centralizacji rozliczeń podatku od towarów i usług z podległymi jednostkami, wszelkie czynności dokonywane w ramach Gminy (zarówno pomiędzy jej jednostkami budżetowymi, jak i z samorządowymi zakładami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny. Oznacza to, że czynności, które są wykonywane przez jednostki organizacyjne (w tym Zakład) są czynnościami Gminy, bowiem od momentu centralizacji Gmina nie działa w charakterze odrębnego podatnika podatku od towarów i usług od jej jednostek organizacyjnych.

Mając powyższe na uwadze, jak również przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że po dokonanej centralizacji to Gmina, będąca podatnikiem podatku VAT, a nie Zakład, świadczy odpłatnie usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców. Natomiast udzielanie dopłat do taryf stanowi czynność wewnętrzną Gminy. Zatem rozliczenia pomiędzy Gminą a Zakładem należy traktować jako czynności wykonywane poza zakresem podatku VAT.

Tym samym, mając na uwadze centralizację VAT w strukturach Gminy, przekazywane przez Gminę na rzecz Zakładu dopłaty do stawek opłat dla zbiorowego odprowadzania ścieków nie stanowią elementu podstawy opodatkowania i Gmina nie powinna wykazywać z tego tytułu podatku VAT należnego, a przepływy finansowe uznać należy za pozostające poza zakresem VAT.

W związku z powyższym, na fakturach wystawianych przez Zakład na rzecz odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków podstawę opodatkowania stanowić będzie cena netto za 1 m³ odprowadzanych ścieków określona w obowiązującej taryfie pomniejszona o dopłatę od Gminy w wysokości 1,50 zł netto za 1 m³ ścieków wprowadzanych do gminnej sieci kanalizacyjnej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosowne do art. 8 ust. 1 ustawy:

Należy wyjaśnić, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

W oparciu o art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządnie gminnym:

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Przepis ten oznacza, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Cytowany wyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), z treści którego wynika, że:

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika więc, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia usług. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu. Włączenie zatem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, działającym na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 u.s.g., Wnioskodawca wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, a także posiada osobowość prawną.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT z podległymi jej jednostkami organizacyjnymi (tj. jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym). W rezultacie, w zakresie wszelkich czynności opodatkowanych VAT, wykonywanych przez wskazane jednostki organizacyjne, to Gmina występuje w roli podatnika VAT i rozlicza VAT z tego tytułu.

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność w oparciu o relacje administracyjnoprawne (głównie w charakterze organu administracji publicznej) oraz cywilnoprawne (w oparciu o umowy cywilnoprawne).

Gmina wykonuje zadania własne w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków za pośrednictwem samorządowego zakładu budżetowego, działającego pod nazwą „(...)” (dalej: Zakład).

Przedmiotem działania Zakładu jest w szczególności:

‒ujmowanie, uzdatnianie i dostarczanie wody pitnej na potrzeby mieszkańców Gminy,

‒odprowadzanie ścieków i ich oczyszczanie,

‒prowadzenie pogotowia wodno-kanalizacyjnego, w tym usuwanie awarii sieci wodociągowej i kanalizacyjnej,

‒eksploatacji, konserwacji i prowadzenia remontów istniejących ujęć wody, sieci wodociągowych, sieci kanalizacyjnych i oczyszczalni ścieków,

‒dokonywanie rozliczeń za pobraną wodę i odprowadzane ścieki,

‒zarządzanie oczyszczalnią ścieków.

Ceny jednostkowe za 1 m³ odprowadzonych ścieków w Gminie normują taryfy dla zbiorowego odprowadzania ścieków zatwierdzone w drodze decyzji przez Dyrektora Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zatwierdzenia taryfy dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy na okres 3 lat. W taryfie dla zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, zatwierdzonej powyższą decyzją – w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków – wyodrębniono dwie grupy odbiorców usług, z których Grupa 1 obejmuje gospodarstwa domowe, kościoły, stowarzyszenie oraz jednostki pomocnicze Gminy – sołectwa, które odprowadzają ścieki bytowe, w których rozliczenia prowadzone są z odbiorcami usług za ilość odprowadzanych ścieków ustaloną na podstawie wskazań urządzenia pomiarowego lub zużycia wody określonego zgodnie ze wskazaniem wodomierza lub w oparciu o przeciętne normy zużycia wody lub na podstawie umowy o zaopatrzenie w wodę lub odprowadzenia ścieków. W szczególności do tej grupy taryfowej zalicza się: właścicieli domów jednorodzinnych, właścicieli bądź zarządców domów wielolokalowych, właścicieli i zarządców wspólnot mieszkaniowych, spółdzielnie mieszkaniowe.

Cena za odprowadzone ścieki to wielkość pieniężna, którą odbiorca usługi jest zobowiązany zapłacić Gminie za 1 m³ odprowadzonych ścieków. Do ceny doliczany jest podatek od towarów i usług w stawce 8% VAT. Z tytułu świadczenia ww. usług na rzecz 1 Grupy taryfowej wystawiane są faktury VAT.

W drodze uchwały w sprawie ustalenia dopłaty dla odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy, Rada Gminy ustaliła dopłatę z budżetu Gminy do 1 m³ ścieków wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych dla odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków określonych jako taryfa nr 1, tj. gospodarstw domowych. Przedmiotowa dopłata obowiązuje w okresie od 1 do 36 miesiąca obowiązywania nowej taryfy w wysokości 1,50 zł netto za 1 m³ ścieków wprowadzanych do gminnej sieci kanalizacyjnej.

Zgodnie z § 8 pkt 7 uchwały z 28 stycznia 2022 r., w przypadku podjęcia przez Radę Gminy uchwały w sprawie dopłat do taryf, opłaty będą naliczane na podstawie obowiązujących stawek pomniejszonych o wysokość wynikających z uchwały dopłat. W związku z powyższym dla 1 Grupy taryfowych odbiorców Gmina wystawia faktury VAT za odprowadzanie ścieków w oparciu o ceny wynikające z taryfy dla zbiorowego odprowadzania ścieków, pomniejszone o wartość netto dopłaty wynikające z Uchwały Rady Gminy.

Wnioskodawca ma w pierwszej kolejności wątpliwości, czy przekazywane przez Gminę na rzecz Zakładu dopłaty do 1 m³ ścieków wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych dla odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków określonych jako taryfa nr 1 stanowią element podstawy opodatkowania VAT.

Zgodnie z treścią art. 130 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1635):

 Z kolei, w myśl art. 219 ust. 2 ustawy o finansach publicznych:

Przykładem przepisu szczególnego stanowiącego podstawę udzielania dotacji przedmiotowych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego jest art. 24 ust. 6 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2020 r. poz. 2028 ze zm.):

W myśl art. 2 pkt 4 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków:

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280):

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 4 powołanej wyżej ustawy:

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że podatnikiem podatku VAT dla wszelkich czynności jest Gmina. Zatem wszelkie czynności wykonywane przez jednostki organizacyjne Gminy na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tych jednostek mają charakter wewnętrzny.

W rozpatrywanej sprawie Gmina z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji i wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki swoich jednostek organizacyjnych. Wobec powyższego, podatnikiem w zakresie podatku VAT dla wszelkich czynności jest Gmina.

Jak wynika z poczynionych ustaleń, po dokonanej centralizacji – to Gmina, będąca podatnikiem podatku VAT, a nie Zakład – wykonuje czynności w zakresie zbiorowego dostarczania wody i zbiorowego odprowadzania ścieków na rzecz wszystkich taryfowych grup zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odbioru ścieków. Zatem w sytuacji, kiedy Gmina udziela dopłat z budżetu gminy do taryf dla zbiorowego odprowadzania ścieków na rzecz Zakładu, przy scentralizowanym modelu rozliczeń, świadczenie takich czynności pomiędzy Gminą a Zakładem jest świadczeniem wewnętrznym niepodlegającym podatkowi VAT.

Podsumowując, przekazywane przez Gminę na rzecz Zakładu dopłaty do 1 m³ ścieków wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych dla odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków określonych jako taryfa nr 1 nie stanowią elementu podstawy opodatkowania VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również stwierdzenia, czy na fakturach wystawianych przez Zakład na rzecz odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków podstawę opodatkowania stanowić będzie cena netto za 1 m³ odprowadzanych ścieków określona w obowiązującej taryfie pomniejszona o dopłatę od Gminy w wysokości 1,50 zł netto za 1 m³ ścieków wprowadzanych do gminnej sieci kanalizacyjnej.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy:

Według art. 29a ust. 10 ustawy:

Na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy:

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy:

Celem dokonania prawidłowej kwalifikacji bonusów pieniężnych (rabatów) w świetle przepisów o podatku od towarów i usług, należy przeprowadzić obiektywną analizę całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej transakcji, która pozwoli na ocenę skutków takiej transakcji w świetle regulacji dotyczących podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „rabat”, w związku z powyższym pojęcie to należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową.

Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru. Rozróżnia się przy tym rabaty na te przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu.

Wskazać należy, że rabaty/opusty udzielone w momencie wystawienia faktury (rabaty/opusty przedsprzedażowe – art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy) nie mają znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu/opustu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Natomiast, jeżeli udzielenie rabatu/opustu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia podstawy opodatkowania (rabat/opust posprzedażowy), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów.

Należy zauważyć, że w analizowanej sprawie Gmina w drodze Uchwały ustaliła dopłatę z budżetu Gminy do 1 m³ ścieków wprowadzanych do urządzeń kanalizacyjnych dla odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków określonych jako taryfa nr 1. W związku z powyższym, dla 1 Grupy taryfowych odbiorców Gmina wystawia faktury VAT za odprowadzanie ścieków w oparciu o ceny wynikające z taryfy dla zbiorowego odprowadzania ścieków, pomniejszone o wartość netto dopłaty wynikające z Uchwały Rady Gminy.

Zatem, kwota dopłaty do 1 m³ znana jest już przed wystawieniem przez Zakład faktury za usługi zbiorowego odprowadzania ścieków.

Mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy, w tej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym podstawa opodatkowania nie obejmuje udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży.

Podsumowując, na fakturach wystawianych przez Zakład na rzecz odbiorców usług zbiorowego odprowadzania ścieków podstawę opodatkowania stanowić będzie cena netto za 1 m³ odprowadzanych ścieków określona w obowiązującej taryfie pomniejszona o dopłatę od Gminy w wysokości 1,50 zł netto za 1 m³ ścieków wprowadzanych do gminnej sieci kanalizacyjnej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).