Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (m.in. sprawa C-264/14 Hedqvist) czynność polegająca na wymianie walut wirtualnych jest klasyfikowana nie jako dostawa lecz świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Kryptowaluty nie są bowiem przedmiotami materialnymi ani energią, więc nie są towarami, co do których może być wykonana dostawa. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług oraz stanowiskiem TSUE, są to zatem czynności stanowiące świadczenie usług podlegające pod ww. ustawę.

Ustawa przewiduje jednak pewne zwolnienia od opodatkowania, wśród których zdaniem Wnioskodawcy jest właśnie pośrednictwo wymiany walut wirtualnych (kryptowalut). Podstawą dla przyjęcia takiego stanowiska jest art. 43 pkt 1 ust 7 ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a także kilka interpretacji indywidualnych, które zostały wydane i opublikowane przez krajowe instytucje skarbowe.

Z brzmienia ustawy wynika wprost, iż zwalnia się od opodatkowania transakcje - łącznie z pośrednictwem - dot. walut, banknotów i monet. Zdaniem Wnioskodawcy z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że od 14 stycznia 2022 r. działa on jednoznacznie jako pośrednik w zawieraniu transakcji, a charakter tego pośrednictwa należy klasyfikować zgodnie z pojęciami Polskiej Klasyfikacji Działalności jako pozostałe pośrednictwo pieniężne (64.19.Z).

Przed 14 stycznia 2022 r. Wnioskodawca nie decydował samodzielnie o procesie handlowym i obsłudze klientów spółki A, lecz znaczna część procesów była przetwarzana przez spółkę A z rolą M.S. jako prezesa zarządu spółki A.

Od 14 stycznia 2022 r. Wnioskodawca jednoznacznie znajduje się w roli pośrednika wobec A dla przedstawionej we wniosku działalności, po utraceniu przez M.S. jako prezes zarządu spółki A możliwości prowadzenia czynności handlowych z klientami przez należące do spółki A narzędzia i środki techniczne (rachunki bankowe spółki A). Od 14 stycznia 2022 r. spółka A nie jest w stanie zdobywać i realizować zleceń klientów samodzielnie, z powodów sytuacji w polskiej bankowości spółka A może realizować działalność gospodarczą tylko we współpracy z agentami przedstawicielami, jak w przypadku Wnioskodawcy.

 W sposób jednoznaczny (w stosunku do roli M.S. jako prezesa zarządu spółki A) od 14 stycznia 2022 r. Wnioskodawca podejmuje wyłącznie osobisty kontakt z klientem, negocjuje, ustala i zatwierdza z nim kurs wymiany, samodzielnie przyjmuje i wydaje transfery pieniężne oraz kryptowaluty. Jednym słowem zapewnia on kompleksową obsługę całego procesu wymiany kryptowaluty, korzystając z wypracowanej przez spółkę A marki, zaufania klientów oraz know-how.

Transakcje te dotyczą wymiany walut wirtualnych takich jak (...), (...), (...), itp. Pozostaje zatem rozstrzygnąć kwestie czy pośrednictwo przy transakcjach wymiany kryptowalut mieści się w zakresie pojęcia pośrednictwa przy transakcjach wymiany walut - zgodnie z art. 43 pkt 1 ust 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje definicji waluty, a również porównując jej różne wersje językowe (wszak jest to implementacja aktu UE obowiązującego jednolicie we wszystkich PC) nie można dojść do wniosku, że chodzi wyłącznie o waluty fiducjonarne takie jak dolar amerykański, euro czy frank szwajcarski. W związku z wątpliwościami interpretacyjnymi w tej kwestii wypowiedział się TSUE, który zajął jasne i klarowane stanowisko. W sprawie z dnia 22 października 2015 r. C-264/14 Hedqvist, TSUE orzekł, że czynność wymiany walut wirtualnych należy klasyfikować podobnie jak czynność wymiany walut tradycyjnych.

Napotkać można podobne problemy interpretacyjne jak przy wymianie tradycyjnych walut związane m.in. z trudnością wskazania podstawy opodatkowania. TSUE doszedł zatem do wniosku, że również transakcje wymiany kryptowalut należy w myśl ustawy traktować jako zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług - szczegółowa argumentacja została przedstawiona w uzasadnieniu wyroku w w/w sprawie. Podobną argumentacje przyjęły Krajowe Organy Skarbowe w wydanych przez nie i opublikowanych indywidualnych interpretacjach 525016/I oraz 0113-KDIPT-2.4012.9.2018.1.JSZ. Wynika z nich jasno, że w pojęciu wymiany walut zawiera się również pojęcie wymiany kryptowalut, w myśl wiążącej wykładni prawa dokonanej przez TSUE. Ustawa zaś wskazuje, że zwalnia się od opodatkowania nie tylko same transakcje wymiany walut (i w myśl orzecznictwa TSUE kryptowalut), ale również pośrednictwo w tychże transakcjach wymiany walut. Należy zatem wnioskować, że skoro zwolnione jest z opodatkowania pośrednictwo w wymianie walut, to zwolnione jest również pośrednictwo w wymianie kryptowalut.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku  jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Z cytowanego wyżej przepisu ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje  w zamian za to świadczenie.

Zauważyć należy, że samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu (w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby  w ramach określonych transakcji podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Wskazać należy, że czynności sprzedaży lub zamiany kryptowalut nie będą stanowić dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ponieważ jednostki walut wirtualnych nie stanowią towaru. Czynności te należy natomiast uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Jak już wyżej wskazano, w przepisie tym przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też należy uznać, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak  i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług. Zatem odpłatną dostawę towaru (odpłatne świadczenie usług) identyfikuje się zarówno w sytuacji klasycznej transakcji (pieniądze za towar/usługę), jak również w sytuacji np. wymiany barterowej.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że prowadzi Pan działalność opierającą się na wykonywaniu funkcji przedstawiciela spółki A Sp. z o.o. wobec klientów spółki A przy wymianie walut wirtualnych (kryptowalut, aktywów wirtualnych) na pieniądze fiducjonarne (pieniądz i waluty) i odwrotnie w drodze przelewów bankowych.

Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka A dokonuje wymiany walut wirtualnych takich jak (...), (...), (...), itp., klasyfikowanej zgodnie z PKD jako 64.19.Z. - pozostałe pośrednictwo pieniężne.

Na podstawie umowy przedstawicielstwa ze spółką A jako agent przedstawiciel spółki A kontraktuje Pan klientów na usługi wymiany walut wirtualnych na rzecz i w imieniu A Sp. o.o. oraz przy obsłudze transakcji z tymi klientami używa swoich narzędzi technicznych w postaci środków technicznych (np. dostępu do Internetu, własnych pomieszczeń domowych, samochodu, numerów telefonii (...), itp.) oraz Pana rachunków bankowych w celu przeprowadzenia pięciu typów operacji:

1.przekazuje Pan na swoje rachunki bankowe środki z innych swoich kont używanych do celów agencyjnych w ramach kwot uzyskanych od tych klientów lub przekazywanych tym klientom. Ponadto ze swoich kont przekazuje Pan środki pieniężne spółki A na jej konta bankowe i przyjmuje z kont bankowych spółki A środki pieniężne na swoje konta,

2.na swoich rachunkach bankowych przechowuje Pan oraz zarządza środkami pieniężnymi spółki A, w tym ze swoich rachunków bankowych przekazuje Pan środki do klientów spółki A jako agent przedstawiciel na rzecz i w imieniu A Sp. o.o. wskutek transakcji sprzedaży przez klientów walut wirtualnych do spółki A, podobnie jako agent przedstawiciel na rzecz i w imieniu A przyjmuje na swoje konta bankowe środki pieniężne od klientów spółki A wskutek transakcji zakupu przez klientów walut wirtualnych do spółki A,

3.jako agent przedstawiciel przekazuje Pan środki EUR będące własnością spółki A - do przedsiębiorstwa B, lub przyjmuje Pan jako agent przedstawiciel środki z przedsiębiorstwa B. w celu zarządzania nimi zgodnie z punktami 1., 2. i 4. niniejszego akapitu,

4.wymienia Pan posiadane jako agent przedstawiciel środki pieniężne A z EUR lub USD na PLN lub z PLN na EUR lub USD lub pomiędzy EUR a USD, w zależności od tego, jaką walutę miał klient w transakcji z A w stosunku do waluty wymaganej do dalszego przekazania do B. lub A,

5.ewidencjonuje Pan wszystkie w/w transakcje w ramach rejestru transakcji walut wirtualnych oraz środków fiducjonarnych w dedykowanym rejestrze spółki A, celem posiadania przez spółkę A permanentnej informacji o dokonywanych operacjach, w tym cen i marż, celem możliwości obliczenia wyniku z działalności gospodarczej spółki A z tych operacji przez księgowość spółki A, w tym celem wyliczenia należnej Panu prowizji z umowy obowiązującej od 1 lutego 2020 r.

Jest Pan agentem przedstawicielem spółki A w zawieraniu i obsłudze transakcji wobec klientów i z partnerami spółki A w ramach niezbędnego wpisu spółki A w odpowiednim rejestrze zarządzanym przez Krajową Administrację Skarbową dla kontraktów zawieranych zgodnie z obowiązującym polskim prawem.

Pana działania i czynności przy informowaniu, ofertowaniu oraz obsłudze w zawieraniu transakcji klientów A ze spółką A jako agent przedstawiciel A obejmują m.in.:

‒nawiązywanie kontaktu telefonicznego oraz komunikacji internetowej z klientami i omawianie z nimi szczegółów dotyczących transakcji, z miejsca zamieszkania i prowadzenia działalności gospodarczej;

‒spotkania z klientami (osoby fizyczne i przedsiębiorstwa) w przestrzeni publicznej miasta Warszawa (np. restauracje czy lobby hotelowe);

‒przyjmowanie od nich i wydawanie im środków pieniężnych w postaci transferów bankowych, w ramach procesów opisanych w poprzednich akapitach;

‒przyjmowanie od nich i wydawanie walut wirtualnych (kryptowalut), a także negocjowanie, ustalanie i zatwierdzanie (bądź odmawianie) kursy wymiany, w ramach procesów opisanych w poprzednich akapitach.

To do Pana należy ostateczna decyzja o zawarciu bądź odmowie zawarcia transakcji z potencjalnym klientem, a także co do ostatecznego kształtu kursu wymiany. Wynika to z sytuacji rachunków bankowych określonej przez banki. Po analizie bezpieczeństwa finansowego decyduje Pan, który z potencjalnych klientów wypełnia wymagania spółki A w ramach posiadanego wpisu spółki A w odpowiednim rejestrze zarządzanym przez Krajową Administrację Skarbową, ale jednocześnie przepływy z tymi klientami przechodzić będą przez Pana rachunki bankowe, w pełni odpowiedzialności, Pana ryzyka i rygorze ustawy o przeciwdziałaniu praniu brudnych pieniędzy i finansowaniu terroryzmu w kształcie od 31 października 2021 r. Dlatego o akceptacji kandydata na klienta spółki A M.S. nie decyduje jako prezes zarządu spółki A (pomimo ostatecznie zawieranego przez klienta kontraktu ze spółką A, na którym widnieje podpis prezesa zarządu spółki A), ale Pan decyduje jako agent przedstawiciel spółki A.

Ponosi Pan ryzyko na własnych barkach (AML, środki spółki na własnych rachunkach bankowych) w obliczu bezpieczeństwa finansowego, które zapewnia spółce A, z całkowitą odpowiedzialnością osobistą (jako agent) wobec spółki A, w tym materialną (środki finansowe spółki w obrocie przez Pana rachunki bankowe).

Bez Pana działań zawarcie transakcji nie byłoby możliwe, ze względu na jedyną możliwość użycia kont bankowych od 14 stycznia 2022 r. na rzecz i w imieniu spółki A podczas współpracy Pana ze spółką A.

Spółka A oraz klient są wyłącznymi stronami umowy kupna/sprzedaży kryptowalut, a Pan nie zajmuje miejsca żadnej ze stron umowy sprzedaży (za to na zleceniu i dokumentach potwierdzających transakcje jest podpis M.S. jako prezesa zarządu spółki A).

Z perspektywy klienta podejmowane przez Pana czynności są składnikiem całej transakcji jaką klient zawiera ze spółką A (m.in. numer Pana rachunku bankowego użyty podczas transakcji), klient jest informowany o roli Pana jako agenta przedstawiciela spółki A zgodnie z opisem w niniejszym wniosku oraz w zleceniu zawartym pomiędzy klientem a spółką A zawarta jest informacja o przetwarzaniu transakcji przez Pana rachunki bankowe.

Nie ma Pan interesu w treści umowy, a celem Pana  działalności jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby doszło do zawarcia umowy między stronami. Usługę pośrednictwa wykonuje Pan na rzecz strony (spółkę A) umowę kupna/sprzedaży kryptowalut i jest ona opłacana Panu przez spółkę A jako odrębna działalność agenta przedstawiciela.

Pana działalność zawiera zarówno czynności techniczne, jak i szereg czynności faktycznych informacyjno-handlowych, a także z własnym ryzykiem. Podkreślenia wymaga fakt, że ze względu na specyfikę każda taka transakcja wymaga podjęcia osobistego kontaktu z klientem (nie ma czynności automatycznych wykonywanych przez jakikolwiek system sprzedaży), a zatem za każdym razem dochodzi do podjęcia czynności faktycznych. Ponadto na potrzeby prowadzenia rozmów i spotkań przez Pana wykorzystywany jest własny lokal ze stosowną infrastrukturą internetową.

W skład świadczonej usługi jako agenta przedstawiciela wchodzą także działania o charakterze negocjacji, mające na celu dostosowanie oferty do potrzeb konkretnego klienta, a także zbadanie i określenie poziomu bezpieczeństwa finansowego.

Nadrzędnym celem wynikającym z umowy zawartej przez Pana i spółkę A jest czynienie wszystkiego co niezbędne, aby transakcja między klientem i spółką A została zawarta zgodnie ze standardami spółki A w ramach wpisu spółki A w odpowiednim rejestrze zarządzanym przez Krajową Administrację Skarbową. Jest Pan umocowany do zawierania z potencjalnymi klientami umów kupna/sprzedaży kryptowalut w imieniu i na rachunek spółki A. Na doprowadzenie do zawarcia umowy składa się m.in. poszukiwanie klientów, prowadzenie spotkań i rozmów z potencjalnymi klientami, wykonywanie czynności faktycznych zmierzających do skojarzenia stron transakcji, uczestniczenie w czynnościach formalnych potrzebnych do zawarcia umowy przez zainteresowane strony itp. Aktywnie poszukuje Pan klientów dla spółki A, np. na imprezach lub spotkaniach branżowych, w przestrzeni internetowej (np. fora) oraz nawiązuje Pan z nimi bezpośredni kontakt fizyczny, telefoniczny lub internetowy (komunikatory, maile, fora), ale również na spotkaniach z klientami. Jest to inicjacja procesu, którego końcowym efektem ma być dokonanie transakcji pomiędzy Spółką A i klientem.

Rozpoznaje Pan potrzeby oraz oczekiwania klienta w zakresie wymiany walut wirtualnych - rozmowa oraz negocjacje są standardowym czynnikiem kształtującym każdą transakcję. Do kluczowych aspektów należy rozpoznanie jaki produkt najlepiej spełni oczekiwania klienta oraz jaka cena będzie najkorzystniejsza dla spółki A oraz klienta. Jest to bezpośrednie dążenie do zawarcia transakcji pomiędzy spółką A oraz klientem o możliwe najkorzystniejszych warunkach dla spółki A, które równocześnie będą satysfakcjonować klienta w stopniu niezbędnym do podjęcia przez niego decyzji o zawarciu transakcji, a całość musi wypełniać wymagania bezpieczeństwa finansowego narzucone przez ustawę AML.

W przypadku odmowy Pana rolą jest podjęcie działań, które mimo wszystko doprowadziłyby do zawarcia transakcji, np. udzielenie dodatkowego rabatu, zmiana oferowanego produktu itp. Stosuje Pan system oznaczania klientów, który pozwala na lepsze dopasowanie oferty, np. notowanie preferencji klientów powracających, notowanie zastrzeżeń i uwag klientów co do transakcji itp. Informuje Pan potencjalnych klientów o warunkach dot. czynności wymiany walut wirtualnych oraz udziela klientom innych informacji związanych z kwestią wymiany walut.

Ogólne zasady kontraktów zawieranych pomiędzy A a klientami (jak cena, warunki płatności, wymagania bezpieczeństwa finansowego, terminy, RODO, sposób komunikacji podczas realizacji oraz reklamacji) są zdefiniowane przez prezesa Zarządu A w regulaminie dostępnym na stronie (…)

Klient dobrany podczas pracy na rynku przez Pana jako agenta A - otrzymuje od prezesa zarządu A poprzez komunikację na mailu (…) oraz telefonie A - informacje odpowiadające temu regulaminowi wraz z klauzulą informacyjną RODO, w tym informację że jedyną osobą uczestniczącą w przetwarzaniu procesów pomiędzy A a klientem jest prezes zarządu A.

Jednocześnie klient jest informowany, że prezes zarządu pracuje w dualnej roli jednocześnie też jako agent A, pozostając fizycznie tą samą osobą (warunki RODO nie są więc naruszone).

Ostatecznie więc Pan jako agent decyduje samodzielnie z kim i na jakich zasadach zostanie dokonana transakcja wymiany walut wirtualnych, poza skrajnym trybem odrzucenia możliwości współpracy z klientami, którzy nie wypełniają zasad bezpieczeństwa finansowego, gdzie taką decyzję podejmuje już Pan jako prezes A (na poziomie przygotowania kontraktu A z klientem).

Otrzymuje Pan wynagrodzenie od spółki A na podstawie zawartej odrębnej umowy agenta przedstawiciela na pośredniczenie w transakcjach kryptowalutowych, które ostatecznie określa wynagrodzenie w wymiarze za miesiąc działalności w wysokości 50% brutto marży wygenerowanej przez A w danym miesiącu.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy wykonywane przez Pana usługi w zakresie pośrednictwa w wymianie walut wirtualnych korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W kontekście opodatkowania czynności obrotu kryptowalutą istotna jest analiza przesłanek określonych w art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r.  nr 347/1), tj.: musi mieć miejsce dostawa towarów lub świadczenie usług (1), które podatnik (2) działający w takim charakterze (3) dokonuje odpłatnie (4) na terytorium państwa członkowskiego (5).

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie wymiany walut wirtualnych zgodnie z PKD 64.19.Z – pozostałe pośrednictwo pieniężne. Za świadczone usługi otrzymuje Pan od A wynagrodzenie w wysokości 50% brutto marży wygenerowanej przez A w danym miesiącu.

Zatem należy uznać, że szereg działań podejmowanych przez Pana w celu wyświadczenia umowy pośrednictwa w wymianie walut ma zarobkowy charakter i wypełnia przesłanki do uznania, że działa Pan w charakterze podatnika w odniesieniu do tych czynności.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy:

Jednocześnie zwrócić należy uwagę na obowiązujący od 1 stycznia 2022 r. przepis art. 43 ust. 22 ustawy, zgodnie z którym,

Stosownie zaś do ust. 23 ww. przepisu, również obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.,

Powyższe zmiany przepisów umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku – w tym m.in. właśnie usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22  i 23 ustawy.  

Zgodnie z art. 131 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r.  str. 1, ze zm.)  zwanej dalej dyrektywą:

W myśl art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy:

W niniejszej sprawie warto przywołać wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14 Hedqvist, w którym TSUE rozpatrywał kwestię opodatkowania czynności wymiany waluty wirtualnej (...) na walutę tradycyjną i odwrotnie.

W ww. wyroku TSUE orzekł, że transakcje polegające na wymianie waluty tradycyjnej na walutę wirtualną „(...)” i odwrotnie dokonywane za zapłatą kwoty marży, którą stanowi różnica pomiędzy ceną, po której nabywana jest waluta, a ceną, po jakiej jest sprzedawana, stanowią odpłatne świadczenie usług. Usługi takie są zwolnione od podatku na mocy art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy.

Co istotne, tezy wyroku nie ograniczają się wyłącznie do waluty (...) i dotyczą (po spełnieniu warunków wskazanych w wyroku) także innych kryptowalut. W pkt 49 wyroku TSUE stwierdził bowiem, że: „transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, czyli innych niż pieniądze, które są prawnymi środkami płatniczymi w jednym lub kilku krajach, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego, stanowią transakcje finansowe”. TSUE stwierdził, że: „Z kontekstu i celu art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy wynika, że wykładnia tego przepisu, według której obejmuje on transakcje dotyczące tylko walut tradycyjnych, częściowo pozbawiłaby go skutków. (...) jedynym przeznaczeniem wirtualnej waluty »(...)« jest funkcja środka płatniczego oraz że jest ona w tym celu akceptowana przez niektórych przedsiębiorców. W konsekwencji należy dojść do wniosku, że art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy VAT obejmuje również świadczenie usług takich jak w postępowaniu głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej waluty »(...)« i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty,  a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom” (pkt 51-53 wyroku).

Analiza przywołanych wyżej przepisów w kontekście przedmiotowej sprawy pozwala stwierdzić, że kryptowaluty – w których wymianie Pan pośredniczy w ramach własnej działalności gospodarczej są wpisane w formę prawnego środka płatniczego (dla celów VAT). Jednostki walut wirtualnych (kryptowalut) poprzez akceptację stron transakcji jako alternatywnego środka płatniczego służą jako nośnik wartości pieniężnej oraz środek płatniczy podobnie jak waluty używane jako prawny środek płatniczy.

Rozpatrując kwestię zwolnienia od podatku VAT czynności, które Pan wykonuje należy również przytoczyć orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który wielokrotnie wypowiadał się w kwestiach dotyczących „pośrednictwa”.

W sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z kolei w orzeczeniu w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd. Trybunał zajął się problemem stosowania zwolnienia od VAT w odniesieniu do usług centrum obsługi telefonicznej (...). Usługi, których klasyfikacją zajął się Trybunał polegały na obsłudze przez centrum w imieniu zainteresowanej instytucji finansowej jej kontaktów z ludnością w związku ze sprzedażą określonych produktów finansowych. Kontakty te obejmowały swoim zakresem wstępne zapytanie aż do etapu zawarcia umowy (lecz z wyłączeniem samego jej zawarcia). W orzeczeniu tym TSUE zajął stanowisko, że „(...) usługi o charakterze administracyjnym, które nie zmieniają sytuacji prawnej lub finansowej stron nie są objęte zwolnieniem określonym w art. 13B(d)(5). (...) sformułowanie „transakcje dotyczące papierów wartościowych” dotyczy transakcji mogących powodować powstanie, zmianę lub wygaśnięcie praw i obowiązków stron w odniesieniu do papierów wartościowych”.

Natomiast w sprawie C-2/95 Trybunał wskazał, że „zwolnienie przewidziane w pkt 3 i 5 art. 13B(d) nie jest ograniczone warunkiem, by usługa była świadczona przez instytucję, którą wiąże stosunek prawny z klientem końcowym. Fakt, że transakcja objęta tymi przepisami jest wykonywana przez osobę trzecią, lecz jawi się klientowi jako usługa świadczona przez bank, nie wyklucza zwolnienia z opodatkowania tej transakcji. (...) aby można je było scharakteryzować jako transakcje zwolnione dla celów punktów 3 i 5  art. 13B(d), usługi świadczone przez centrum przetwarzania danych muszą, z całościowego punktu widzenia, stanowić odróżniającą się całość, spełniającą w rezultacie specyficzne, podstawowe funkcje usługi opisanej w tych dwóch punktach. Aby stanowić „transakcję dotyczącą przelewów”, świadczone usługi muszą zatem mieć skutek przelania funduszy oraz pociągać za sobą zmiany sytuacji prawnej i finansowej. Usługę zwolnioną na gruncie Dyrektywy należy odróżnić od czysto fizycznego lub technicznego świadczenia, takiego jak udostępnienie bankowi systemu przetwarzania danych”.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

‒usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,

‒z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,

‒celem jest dążenie do zawarcia umowy (należy zaznaczyć, że pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),

‒usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że wykonywana przez Pana jako agenta działalność spełnia powyższe warunki i tym samym może być uznana za pośrednictwo  w obrocie walutami. Jak wynika z opisu sprawy pełni Pan funkcje przedstawiciela spółki A Sp. z o.o. wobec klientów spółki A przy wymianie walut wirtualnych (kryptowalut, aktywów wirtualnych) na pieniądze fiducjonarne (pieniądz i waluty) i odwrotnie w drodze przelewów bankowych. Pana działania i czynności obejmują: nawiązywanie kontaktu telefonicznego oraz komunikacji internetowej z klientami i omawianie z nimi szczegółów dotyczących transakcji, z miejsca zamieszkania i prowadzenia działalności gospodarczej, spotkania z klientami w przestrzeni publicznej, przyjmowanie od nich i wydawanie im środków pieniężnych w postaci transferów bankowych, w ramach opisanych we wniosku procesów, przyjmowanie od nich i wydawanie walut wirtualnych (kryptowalut), a także negocjowanie, ustalanie i zatwierdzanie (bądź odmawianie) kursy wymiany, w ramach ww. procesów. To do Pana należy ostateczna decyzja o zawarciu bądź odmowie zawarcia transakcji z potencjalnym klientem, a także co do ostatecznego kształtu kursu wymiany. Spółka A oraz klient są wyłącznymi stronami umowy kupna/sprzedaży kryptowalut, a Pan nie zajmuje miejsca żadnej ze stron umowy sprzedaży. Nie ma Pan interesu w treści umowy, a celem Pana  działalności jest uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby doszło do zawarcia umowy między stronami. Jest Pan umocowany do zawierania z potencjalnymi klientami umów kupna/sprzedaży kryptowalut w imieniu i na rachunek spółki A. Na doprowadzenie do zawarcia umowy składa się m.in. poszukiwanie klientów, prowadzenie spotkań i rozmów z potencjalnymi klientami, wykonywanie czynności faktycznych zmierzających do skojarzenia stron transakcji, uczestniczenie w czynnościach formalnych potrzebnych do zawarcia umowy przez zainteresowane strony itp. Aktywnie poszukuje Pan klientów dla spółki A, np. na imprezach lub spotkaniach branżowych, w przestrzeni internetowej (np. fora) oraz nawiązuje z nimi bezpośredni kontakt fizyczny, telefoniczny lub internetowy (komunikatory, maile, fora), ale również na spotkaniach z klientami. Usługę wykonuje Pan na rzecz spółki A i jest ona opłacana Panu przez spółkę A jako odrębna działalność agenta przedstawiciela.

Rozpoznaje Pan potrzeby oraz oczekiwania klienta w zakresie wymiany walut wirtualnych - rozmowa oraz negocjacje są standardowym czynnikiem kształtującym każdą transakcję. Kluczowymi aspektami jest tu rozpoznanie jaki produkt najlepiej spełni oczekiwania klienta oraz jaka cena będzie najkorzystniejsza dla spółki A oraz klienta. Wykonuje Pan działania o charakterze negocjacji, mające na celu dostosowanie oferty do potrzeb konkretnego klienta, a także zbadanie i określenie poziomu bezpieczeństwa finansowego. Jest to bezpośrednie dążenie do zawarcia transakcji pomiędzy spółką A oraz klientem o możliwe najkorzystniejszych warunkach dla spółki A. Pana działania skupiają się na dążeniu do zawarcia transakcji pomiędzy spółką A oraz klientem o możliwe najkorzystniejszych warunkach dla spółki A, które równocześnie będą satysfakcjonować klienta w stopniu niezbędnym do podjęcia przez niego decyzji o zawarciu transakcji, a całość musi wypełniać wymagania bezpieczeństwa finansowego narzucone przez ustawę AML. W przypadku odmowy podejmuje Pan działania, które mimo wszystko doprowadziłyby do zawarcia transakcji, np. udzielenie dodatkowego rabatu, zmiana oferowanego produktu itp. Za wykonywane czynności otrzymuje Pan wynagrodzenie od spółki A w wymiarze za miesiąc działalności w wysokości 50% brutto marży wygenerowanej przez A w danym miesiącu.

Podsumowując, świadczone przez Pana Usługi w zakresie wymiany walut wirtualnych  wypełniają przesłanki pośrednictwa i tym samym korzystają ze zwolnienia przedmiotowego od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy VAT.

Tym samym Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o  postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm..; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).