Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji sprzedaży przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania udziału w wysokości 1/6 prawa własności nieruchomości składającej się z niezabudowanych działek o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6 oraz działki nr 7, a w konsekwencji braku prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu ww. transakcji przez Kupującą (Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

15 listopada 2022 roku wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji sprzedaży przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania udziału w wysokości 1/6 prawa własności nieruchomości składającej się z niezabudowanych działek o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6 oraz działki nr 7, a w konsekwencji braku prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu ww. transakcji przez Kupującą (Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania).

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 stycznia 2023 r. (data wpływu).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

J.K.

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

1. Przedmiotem zapytania jest dostawa (planowana sprzedaż) przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki udziału Wnioskodawcy w wysokości 1/6 prawa własności nieruchomości położonej, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW nr …, składającej się z niezabudowanych działek o numerach: 1 o powierzchni 0,2060 ha, 2 o powierzchni 0,1664 ha, 3 o powierzchni 0,0007 ha, 4 o powierzchni 0,0094 ha, 5 o powierzchni 0,0659 ha, 6 o powierzchni 0,0716 ha – znajdujących się w obrębie … oraz działki nr 7 o powierzchni 0,0018 ha znajdującej się w obrębie … – to jest o łącznej powierzchni wynoszącej 0,5218 ha (dalej: „Nieruchomość”).

2. Wnioskodawca własność udziału w wysokości 1/2  prawa własności przedmiotowej Nieruchomości nabył od swojej siostry w drodze umowy darowizny z dnia 19.08.2019 r. Następnie na podstawie osobnej umowy darowizny darował swojej córce oraz synowi udziały po 1/6 wysokości prawa własności przedmiotowej Nieruchomości. Wnioskodawca pozostał zatem właścicielem 1/6 udziału, który obecnie planuje sprzedać na rzecz Spółki.

3. Wnioskodawca jest emerytem, nie pracuje zarobkowo ani nie wykonuje działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług lub jako przedsiębiorca.

4. Wnioskodawca nigdy nie korzystał z Nieruchomości. Nieruchomość nigdy nie była oddawana do korzystania komukolwiek na podstawie umowy użytkowania, najmu, dzierżawy lub na podstawie innego stosunku prawnego. Wnioskodawca nigdy nie czerpał z Nieruchomości jakichkolwiek przychodów, również w formie pożytków cywilnych lub naturalnych. Nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności rolniczej. Nieruchomość jest niezabudowana i nieutwardzona.

5. Wnioskodawca nie podejmował żadnych czynności zmierzających do ulepszenia Nieruchomości, przystosowania jej do zabudowy lub poprawy jej parametrów istotnych z punktu widzenia cen rynkowych, które mogłyby zwiększyć jej wartość lub atrakcyjność rynkową – nie wprowadzał technicznych ulepszeń, nie doprowadzał uzbrojenia, nie grodził, nie niwelował terenu, nie dzielił, nie zmieniał dojazdu, nie zmieniał ani nie usiłował zmienić przeznaczenia (nie wnioskował o zmianę mpzp, nie wnioskował o pozwolenie na budowę). Nieruchomość nie została nigdy ogrodzona, nie prowadzono na niej żadnych prac porządkowych, nie koszono traw ani nie prowadzono wycinki drzew lub krzewów.

6. Wnioskodawca nie wystawiał udziału w przedmiotowej Nieruchomości na sprzedaż w żaden sposób poprzez żadne ogłoszenia, zlecenia dla agencji lub biur nieruchomości itp., w żaden sposób nie poszukiwał nabywcy Nieruchomości. Ponadto Wnioskodawca nigdy przedtem nie sprzedawał żadnej nieruchomości.

7. Z uwagi na sposób nabycia przez Wnioskodawcę (darowizna od siostry), transakcja nabycia udziału w Nieruchomości gruntowej, będącej przedmiotem planowanej sprzedaży, nie nastąpiła w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu udziału w Nieruchomości.

8. Zgodnie z obowiązującym dla Nieruchomości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przeznaczenie działek składających się na Nieruchomość jest następujące: działki nr 1, 2, 3, 4 oraz 7 sklasyfikowane są jako „Tereny zabudowy usługowej”, natomiast działki 5 oraz 6 jako „Tereny dróg wewnętrznych.”

9. Do Wnioskodawcy zgłosił się przedstawiciel poprzednika prawnego Spółki, tj. wówczas spółki jawnej, która po przekształceniu obecnie działa w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, będącej czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, która w zakresie swojej działalności gospodarczej trudni się między innymi budową budynków o przeznaczeniu usługowo mieszkaniowym celem sprzedaży lokali. Zgodnie z ujawnionym w rejestrze przedsiębiorców wpisem dotyczącym przedmiotu działalności Spółki, do zakresu jej działalności należy między innymi realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (41.10.Z), roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków (41.20.Z) oraz kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (68.10.Z). Spółka jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą z przekształcenia spółki jawnej. W dalszej części wniosku przez „Spółkę” należy rozumieć także jej poprzednika prawnego, bowiem fakt przekształcenia formy prawnej jest irrelewantny z punktu widzenia niniejszego wniosku.

10. Spółka zamierza nabyć udział Wnioskodawcy w Nieruchomości wraz z udziałami pozostałych współwłaścicieli Nieruchomości celem wykorzystania Nieruchomości w swojej działalności gospodarczej, tj. celem realizacji inwestycji budowlanej polegającej na budowie budynku usługowego z lokalami krótkotrwałego najmu lub domu studenckiego (akademika) lub hotelu/aparthotelu o projektowanej powierzchni użytkowej nie mniejszej niż 8.000 m² (osiem tysięcy), przy czym to do Spółki należeć będzie decyzja, o którą z tych inwestycji będzie wnioskować.

11. W dniu 26 kwietnia 2022 roku doszło do zawarcia warunkowej umowy przedwstępnej sprzedaży w formie aktu notarialnego, na mocy której Wnioskodawca (wraz z właścicielami pozostałych udziałów w nieruchomości) oraz Spółka jako strony transakcji zobowiązali się do zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży pod warunkiem między innymi, że Spółka uzyska dla planowanej inwestycji ostateczną i prawomocną decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę.

12. Ponadto w treści umowy przedwstępnej Wnioskodawca wraz z właścicielami pozostałych udziałów w nieruchomości będącej przedmiotem umowy udzielił Spółce zgody – w rozumieniu przepisów prawa budowlanego – na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane, która to zgoda obejmuje realizację opisanego w niniejszym wniosku zamierzenia budowlanego. Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami Nieruchomości zobowiązali się także do niewnoszenia skarg, odwołań i nadzwyczajnych środków zaskarżenia w postępowaniu o wydanie pozwolenia na budowę wszczętego z wniosku Spółki, jak również zobowiązał się wraz z pozostałymi współwłaścicielami do udzielenia wszelkiej pomocy Spółce w uzyskaniu niezbędnych dokumentów dotyczących Nieruchomości.

13. Wnioskodawca nie udzielił ani nie jest zobowiązany do udzielenia Spółce, na podstawie umowy przedwstępnej, żadnych pełnomocnictw do występowania w jego imieniu z zamiarem dokonania jakichkolwiek czynności prawnych lub faktycznych, w szczególności nie udzielił pełnomocnictwa do wystąpienia o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę, ani do podejmowania w jego imieniu jakichkolwiek czynności związanych w szczególności z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosku o wydanie przedmiotowych warunków, ani jakichkolwiek innych pełnomocnictw dla Spółki.

14. Wszelkie zatem czynności zmierzające do uzyskania prawomocnej i ostatecznej decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę będą dopełnione przez Spółkę działającą w jej własnym imieniu i wyłącznie na jej rzecz oraz jej rachunek. W postępowaniu o wydanie przedmiotowej decyzji Spółka wystąpi jako strona w charakterze inwestora.

15. Również przed podpisaniem przyrzeczonej umowy sprzedaży Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wykonania i nie będzie wykonywał żadnych innych czynności w celu przygotowania przedmiotowej działki do sprzedaży (np.: uzbrojenie terenu, ogrodzenie, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki lub też zmierzające do przystosowania jej do potrzeb Spółki).

W uzupełnieniu wskazał Pan, iż podstawą dla Kupującej Spółki do wystąpienia o uzyskanie dla planowanej inwestycji ostatecznej i prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenie na budowę oraz na wykorzystywanie Nieruchomości na cele budowlane, w zakresie działek, w których udziały posiada Wnioskodawca, jest opisana we wniosku warunkowa umowa przedwstępna sprzedaży z dnia 26 kwietnia 2022 roku, która zawiera oświadczenie Wnioskodawcy (jako jednego ze sprzedających) o wyrażeniu zgody na korzystanie przez Kupującą Spółkę z przedmiotowej nieruchomości dla celów budowlanych. Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z 12.06.2017 r., II OSK 2316/16) umowa przedwstępna stanowi jeden z dopuszczalnych tytułów prawnych do korzystania z nieruchomości na cele budowlane, o ile zawiera zgodę właściciela (współwłaściciela) udzieloną stronie zamierzającej występować o pozwolenie na budowę.

Interes prawny Kupującej (sp. z o.o.)

Interes prawny Kupującej (Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania) w uzyskaniu interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wynika z faktu, że będzie ona uczestniczyć w tej samej transakcji opisanej we wniosku, co Wnioskodawca, a co oznacza, iż w przypadku uznania, iż transakcja, której dotyczy wniosek, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT), Kupującej (Spółce) będzie przysługiwało prawo do odliczenia od podatku VAT należnego podatku VAT naliczonego na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę. Jeśli jednak transakcja nie podlegałaby opodatkowaniu VAT, to wówczas Kupującej nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę (a faktura taka nie powinna być wystawiana w takim wypadku). Stąd też obydwie strony transakcji są zainteresowane w uzyskaniu odpowiedzi na zapytanie, czy planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, czy też nie. Uzyskanie interpretacji jedynie przez Wnioskodawcę nie będzie chroniło Kupującej (wobec niej organy podatkowe w ewentualnym postępowaniu podatkowym posiadałyby pełną kompetencję do odmiennej oceny prawnopodatkowej niż ta wyrażona przez Dyrektora KIS w stosunku do Wnioskodawcy).

Status podatkowy Kupującej jako czynnego zarejestrowanego podatnika VAT:

Kupująca jest i na moment planowanej transakcji będzie zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Ponadto również w chwili zawierania umowy przedwstępnej Kupująca (a w istocie jej poprzednik prawny, Kupująca bowiem powstała z przekształcenia spółki jawnej, która była stroną umowy przedwstępnej) posiadała status zarejestrowanego czynnego podatnika VAT.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy planowana i opisana we wniosku transakcja sprzedaży udziału Wnioskodawcę w prawie własności Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Kupującej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, wskutek czego Kupującej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę w związku z dokonaniem opisanej transakcji?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

1. Zdaniem Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży udziału w Nieruchomości Wnioskodawca nie będzie podatnikiem w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”) prowadzącym działalność gospodarczą stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, w związku z tym nie będzie on zobowiązany opodatkować VAT sprzedaży udziału w Nieruchomości z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

2. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

3. Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

4. Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie zatem z powołanymi przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

5. Jak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., I FPS 2/11, na gruncie przepisów ustawy o VAT zbycie udziału w towarze, w tym udziału w prawie własności nieruchomości, stanowi odpłatną dostawę towarów. Ocena taka zgodna jest także z prawem unijnym, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 s. 1 z późn. zm.), Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy m. in. określone udziały w nieruchomości.

6. Przyjąć zatem należy, że zbycie udziałów w nieruchomości gruntowej winno być zakwalifikowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

7. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby taką czynność opodatkować tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza natomiast obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

8. W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych czynności zbywcy za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter.

9. Dla oceny, czy w ramach danej transakcji polegającej na zbyciu udziałów w nieruchomości gruntowej zbywca działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, istotne jest określenie, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Twierdząca odpowiedź na tak zadane pytanie skutkuje koniecznością uznania zbywcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług. W przypadku odpowiedzi przeczącej należy z kolei przyjąć, że sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym i jako taka została dokonana przez podmiot, który nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

10. O działaniu zbywcy gruntu w charakterze podatnika podatku od towarów i usług świadczy okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami. Wszystkie te rodzaje czynności zbywcy mogą wskazywać, że jego działalność w ramach danej transakcji przybiera formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

11. Przesądzone jednocześnie zostało w orzecznictwie, iż sama liczba i zakres transakcji sprzedaży same w sobie nie stanowią kryterium rozróżnienia pomiędzy czynnościami mającymi za przedmiot majątek prywatny, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 15 września 2011 r., w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10).

12. Zatem kryterium wyróżniającym transakcje zawierane w zakresie działalności opodatkowanej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

13. W orzecznictwie wskazuje się, że czynnościami wskazującymi na profesjonalny charakter transakcji sprzedaży nieruchomości są takie czynności, jak np. podział budynku na wyodrębnione prawnie lokale przed ich sprzedażą (wyrok NSA z dnia 16.02.2022 r., I FSK 1484/18), dokonanie podziału nieruchomości na działki budowlane oraz uzbrojenie działek w media (wyrok NSA z dnia 12.01.2022 r., I FSK 490/18), ponoszenie znacznych nakładów inwestycyjnych na nieruchomość (wyrok NSA z dnia 10.03.2022 r., I FSK 21671), działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia (wyrok NSA z dnia 14.04.2022 r., I FSK 16171).

14. Jednocześnie w orzecznictwie słusznie wskazuje się, że nawet podejmowanie pewnych działań, które mają doprowadzić do zwiększenia atrakcyjności przeznaczonego do sprzedaży gruntu i ułatwienia znalezienia nabywcy, nie może przesądzać o tym, że transakcja sprzedaży ma charakter transakcji profesjonalnej, bowiem również w zakresie zarządu majątkiem prywatnym właściciele kierują się rozsądkiem i kalkulacją, zatem podejmowanie racjonalnych działań celem zwiększenia wartości rynkowej gruntu (takich jak np. wystąpienie o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpienie o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, inicjowanie postępowań administracyjnych w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną – zob. wyrok NSA z dnia 11.01.2022 r., I FSK 645/21) nie stanowi samo w sobie cechy wyróżniającej działalność profesjonalną.

15. Odnosząc się do stanu faktycznego opisanego w niniejszym wniosku stwierdzić należy, że, Wnioskodawca nie podjął ani nie będzie podejmował żadnych działań podobnych do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, ani nawet takich, które w orzecznictwie oceniane są jako czynności podejmowane w ramach racjonalnego zarządu majątkiem prywatnym.

16. Jak wskazano w niniejszym wniosku, Wnioskodawca nie podejmował ani nie podejmie aż do chwili zbycia swojego udziału w Nieruchomości jakichkolwiek działań, które miałyby na celu zwiększenie wartości gruntu lub jego atrakcyjności. Wnioskodawca nie ponosił ani nie będzie ponosił jakichkolwiek nakładów na grunty, w których udział planuje sprzedać.

17. Nie sposób jako czynności podobnej do czynności wyróżniających działalność profesjonalną zaliczyć czynności prawnej w postaci zawarcia warunkowej umowy przedwstępnej sprzedaży, która ostateczne przeniesienie własności uzależnia od tego, czy Spółka uzyska prawomocną i ostateczną decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę dla inwestycji zamierzonej przez Spółkę. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, to Spółka we własnym imieniu i na własny rachunek starać się będzie jako inwestor o uzyskanie dla siebie przedmiotowej decyzji administracyjnej. Wnioskodawca nie udzielał i nie jest zobowiązany do udzielenia w tym zakresie kupującej Spółce jakichkolwiek pełnomocnictw, które mogłyby prowadzić do powstania – na skutek czynności Spółki – skutków prawnych w sferze prawnej Wnioskodawcy.

18. Ponadto, Wnioskodawca (wraz z pozostałymi współwłaścicielami Nieruchomości) w treści umowy przedwstępnej udzielił na rzecz Spółki zgody na dysponowanie gruntem do celów budowlanych co również świadczy o tym, że to nie Wnioskodawca będzie podejmował czynności regulowane prawem budowlanym, lecz Spółka (w przeciwnym wypadku nie byłoby Spółce potrzebne uzyskanie takiej zgody).

19. W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki udziału w przedmiotowej Nieruchomości stanowić będzie czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie będzie działał – w ramach planowanej transakcji sprzedaży udziału w Nieruchomości – jako podatnik podatku od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy po stronie Kupującej (tj. Spółki zainteresowanej niebędącej stroną postępowania) nie powstanie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej przedmiotową transakcję, bowiem transakcja ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Dalsza argumentacja jest tożsama z wyrażoną we Wniosku, a zatem: Jak wskazano we Wniosku, aby transakcja sprzedaży udziału w gruncie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza natomiast obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych czynności zbywcy za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Dla oceny, czy w ramach danej transakcji polegającej na zbyciu udziałów w nieruchomości gruntowej zbywca działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, istotne jest określenie, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Twierdząca odpowiedź na tak zadane pytanie skutkuje koniecznością uznania zbywcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług. W przypadku odpowiedzi przeczącej należy z kolei przyjąć, że sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym i jako taka została dokonana przez podmiot, który nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

O działaniu zbywcy gruntu w charakterze podatnika podatku od towarów i usług świadczy okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami. Wszystkie te rodzaje czynności zbywcy mogą wskazywać, że jego działalność w ramach danej transakcji przybiera formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Przesądzone jednocześnie zostało w orzecznictwie, iż sama liczba i zakres transakcji sprzedaży same w sobie nie stanowią kryterium rozróżnienia pomiędzy czynnościami mającymi za przedmiot majątek prywatny, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 15 września 2011 r., w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10).

Zatem kryterium wyróżniającym transakcje zawierane w zakresie działalności opodatkowanej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

W orzecznictwie wskazuje się, że czynnościami wskazującymi na profesjonalny charakter transakcji sprzedaży nieruchomości są takie czynności, jak np. podział budynku na wyodrębnione prawnie lokale przed ich sprzedażą (wyrok NSA z dnia 16.02.2022 r., I FSK 1484/18), dokonanie podziału nieruchomości na działki budowlane oraz uzbrojenie działek w media (wyrok NSA z dnia 12.01.2022 r., I FSK 490/18), ponoszenie znacznych nakładów inwestycyjnych na nieruchomość (wyrok NSA z dnia 10.03.2022 r., I FSK 21671), działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia (wyrok NSA z dnia 14.04.2022 r., I FSK 16171).

Jednocześnie w orzecznictwie słusznie wskazuje się, że nawet podejmowanie pewnych działań, które mają doprowadzić do zwiększenia atrakcyjności przeznaczonego do sprzedaży gruntu i ułatwienia znalezienia nabywcy, nie może przesądzać o tym, że transakcja sprzedaży ma charakter transakcji profesjonalnej, bowiem również w zakresie zarządu majątkiem prywatnym właściciele kierują się rozsądkiem i kalkulacją, zatem podejmowanie racjonalnych działań celem zwiększenia wartości rynkowej gruntu (takich jak np. wystąpienie o wydanie decyzji w sprawie warunków zagospodarowania nieruchomości, wystąpienie o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, inicjowanie postępowań administracyjnych w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną – zob. wyrok NSA z dnia 11.01.2022 r., I FSK 645/21) nie stanowi samo w sobie cechy wyróżniającej działalność profesjonalną.

Odnosząc się do stanu faktycznego opisanego we Wniosku stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie podjął ani nie będzie podejmował żadnych działań podobnych do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, ani nawet takich, które w orzecznictwie oceniane są jako czynności podejmowane w ramach racjonalnego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wskazano we Wniosku, Wnioskodawca nie podejmował ani nie podejmie aż do chwili zbycia udziału w Nieruchomości jakichkolwiek działań, które miałyby na celu zwiększenie wartości gruntu lub jego atrakcyjności.

Wnioskodawca nie ponosił ani nie będzie ponosił jakichkolwiek nakładów na grunty, w których udział planuje sprzedać.

Nie sposób jako czynności podobnej do czynności wyróżniających działalność profesjonalną zaliczyć czynności prawnej w postaci zawarcia warunkowej umowy przedwstępnej sprzedaży, która ostateczne przeniesienie własności uzależnia od tego, czy Spółka (Kupująca) uzyska prawomocną i ostateczną decyzję o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę dla inwestycji zamierzonej przez Spółkę (Kupującą). Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, to Spółka (Kupująca) we własnym imieniu i na własny rachunek starać się będzie o uzyskanie dla siebie przedmiotowej decyzji administracyjnej.

Wnioskodawca nie udzielał i nie jest zobowiązany do udzielenia w tym zakresie Spółce jakichkolwiek pełnomocnictw, które mogłyby prowadzić do powstania – na skutek czynności Spółki – skutków prawnych w sferze prawnej Wnioskodawcy.

Ponadto, Wnioskodawca (wraz z pozostałymi współwłaścicielami Nieruchomości) w treści umowy przedwstępnej udzielił na rzecz Spółki zgody na dysponowanie gruntem do celów budowlanych co również świadczy o tym, że to nie Wnioskodawca będzie podejmował czynności regulowane prawem budowlanym w charakterze inwestora, lecz Spółka (w przeciwnym wypadku nie byłoby Spółce potrzebne uzyskanie takiej zgody).

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki udziału w przedmiotowej Nieruchomości stanowić będzie czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie będzie działał – w ramach planowanej transakcji sprzedaży udziału w Nieruchomości – jako podatnik podatku od towarów i usług.

W rezultacie Kupującej (Spółce) nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z opisaną transakcją, ponieważ transakcją ta nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931, ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, gdyż w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie działek  (udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Należy wskazać, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Pana wątpliwości dotyczą tego, czy zamierzona sprzedaż udziału w wysokości 1/6 w prawie własności nieruchomości składającej się z niezabudowanych działek o numerach:   1, 2, 3, 4, 5, 6oraz działki nr 7 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmował Pan działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Okoliczności niniejszej sprawy wskazują, że w stosunku do sprzedaży udziału w wysokości 1/6 w prawie własności nieruchomości składającej się z niezabudowanych działek o numerach:   1, 2, 3, 4, 5, 6 oraz działki nr 7 brak jest przesłanek pozwalających uznać Pana jako Zainteresowanego będącego stroną postępowania  za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka Pana aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Jak wynika bowiem z wniosku, posiadane udziały nabył Pan od swojej siostry w drodze umowy darowizny z dnia 19.08.2019 r. Ww. działki od dnia nabycia nie były wykorzystywane w żaden sposób. Działki, w których posiada Pan udziały, nie były przedmiotem najmu ani dzierżawy. Nieruchomość nigdy nie była oddawana do korzystania komukolwiek na podstawie umowy użytkowania, najmu, dzierżawy lub na podstawie innego stosunku prawnego. Nie czerpał Pan nigdy z Nieruchomości jakichkolwiek przychodów. Nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności rolniczej. Nie podejmował Pan żadnych czynności zmierzających do ulepszenia Nieruchomości, nie zmieniał Pan ani nie usiłował zmienić jej przeznaczenia.

Podjęte przez Pana działania, tj. zawarcie umowy przedwstępnej w ramach której udzielił Pan zgody Kupującej Spółce do dysponowania nieruchomością na cele budowlane nie powoduje, że powyższe działania stanowiły ciąg zdarzeń przesądzających o uznaniu planowanej sprzedaży za prowadzenie działalności gospodarczej. 

Powyższe potwierdza, że zamierzona przez Pana sprzedaż udziału w wysokości 1/6 w prawie własności nieruchomości składającej się z niezabudowanych działek o numerach:   1, 2, 3, 4, 5, 6 oraz działki nr 7 będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności. W opisanej sytuacji, sprzedaż ta będzie stanowiła działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania.

Brak jest zatem przesłanek pozwalających uznać Pana - w odniesieniu do sprzedaży udziału w prawie własności ww. działek - za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Całokształt okoliczności, ich zakres, stopień zaangażowania wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Tym samym, sprzedaż przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania udziału w wysokości 1/6 w prawie własności nieruchomości składającej się z niezabudowanych działek o numerach:   1, 2, 3, 4, 5, 6 oraz działki nr 7  nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż w zakresie tej sprzedaży Zainteresowany będący stroną postępowania nie będzie podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu: