Opodatkowanie WDT stawką VAT 0% na podstawie posiadanych dokumentów.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania WDT stawką VAT 0% na podstawie posiadanych dokumentów. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 marca 2023 r. (wpływ 7 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

„A” S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest polską spółką kapitałową, posiadającą siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski; jest również czynnym podatnikiem podatku VAT oraz podatnikiem podatku VAT-UE.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej A. prowadzi ubój bydła, trzody chlewnej, produkcję wyrobów, przetwórstwo oraz sprzedaż mięsa. Dodatkowo prowadzi również działalność w zakresie produkcji tłuszczów pochodzenia roślinnego i zwierzęcego, wytwarzania gotowych posiłków i dań, produkcji gotowych pasz i karmy dla zwierząt, magazynowania i przechowywania towarów. Spółka funkcjonuje jako przedsiębiorstwo wielooddziałowe, w skład którego wchodzi 8 nowoczesnych zakładów produkcyjnych, posiadających w swojej strukturze szereg komórek organizacyjnych odpowiedzialnych za procesy produkcji, magazynowania, sprzedaży i zakupu.

W zakresie swojej działalności Spółka dokonuje dostaw towarów, które są transportowane z Polski do innych krajów Unii Europejskiej (dalej: UE) przez Przewoźnika zewnętrznej firmy spedycyjnej, działającej na podstawie zlecenia usługi transportowej. Nabywcy są zarejestrowani dla celów podatku VAT-UE i tym samym posiadają numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez inne państwo członkowskie UE, zawierający dwuliterowy symbol określający kod państwa, weryfikowany w systemie VIES prowadzonym przez Komisję Europejską.

Według obowiązujących zapisów Ustawy o VAT wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje jeśli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem art. 13 ust. 6 i 7 Ustawy. Dodatkowo dla uznania danej czynności za WDT (wewnątrzwspólnotową dostawę towarów) musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego kraju państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z przepisami art. 13 ust. 2 pkt 1 i ust. 6 Ustawy o VAT, aby móc uznać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów wymagane jest aby dostawca towaru był podatnikiem, o którym mowa w art. 15 Ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9 Ustawy, zaś nabywca towaru winien być podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji WDT (wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów) na terytorium państwa członkowskiego innym niż Polska. Dana dostawa może być uznana za WDT jeśli zapewnione jest, że dostawa ta będzie opodatkowana w państwie nabywcy towaru, zasada opodatkowania polega na nabyciu wg stawki właściwej dla danego towaru, zaś dostawa wg stawki 0% z prawem do odliczenia, w konsekwencji czego podatek z tytułu danej czynności faktycznej jest rzeczywiście rozliczany przez nabywcę w państwie, do którego towary zostały ostatecznie przemieszczone.

W odniesieniu do powyższych transakcji Spółka rozpoznaje wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, po spełnieniu przesłanek wynikających z art. 42 ust. 1 Ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowuje tą transakcję według stawki podatku w wysokości 0%.

W myśl przytoczonego art. 42 ust. 1 pkt 2 w korespondencji z art. 42 ust. 3 Ustawy o podatku od towarów i usług Spółka posiada wymaganą dokumentację w postaci dowodów potwierdzających, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Zgodnie z zapisami Ustawy o VAT dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju:

‒dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

‒specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Z zastrzeżeniem, iż w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, tj. specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

‒imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego WDT oraz nabywcy tych towarów;

‒adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;

‒określenie towarów i ich ilości;

‒potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do wskazanego miejsca, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju;

‒rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary lub numer lotu.

Działając w zgodzie z powyższymi zapisami Ustawy o VAT Wnioskodawca gromadzi wymaganą dokumentację, spełniając przesłanki umożliwiające rozpoznanie transakcji jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, a co za tym idzie stosuje stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 0%.

Wątpliwości Spółki pojawiły się co do potwierdzenia przesłanek dowodowych w sytuacji, gdy Wnioskodawca przy organizacji transportu korzysta z profesjonalnych, zewnętrznych firm spedycyjnych, do których musi we własnym zakresie dostarczyć towar, który jest docelowo przeznaczony w ramach dostawy WDT na terytorium innego państwa członkowskiego.

Oczywiście we współczesnym otoczeniu biznesowym w zakresie handlu oraz transportu zarówno krajowym jak i międzynarodowym firmy spedycyjne są wyspecjalizowane w zakresie redukcji kosztów, oraz szeroko rozumianej optymalizacji wykorzystania środków transportu, dodatkowo bazują na Platformach Logistycznych, za pośrednictwem których pracownicy Spółki mają dostęp do informacji systemowych opatrzonych datą i godziną zakończenia poszczególnych etapów transportu, a także do skanu dokumentów potwierdzających dostawę w ramach WDT. Procesy logistyczne w zakresie transportu, dystrybucji czy magazynowania dzięki wykorzystaniu nowoczesnych systemów informatycznych są wykonywane z ogromną precyzją z możliwością śledzenia wysyłki. Już sama definicja transportu jest określana bardzo szeroko, przykładowo w słowniku PWN jest zdefiniowana jako zespół czynności związany z przemieszczaniem osób i dóbr materialnych za pomocą odpowiednich środków: obejmuje zarówno samo przemieszczanie z miejsca na miejsce, jak i wszelkie czynności konieczne do osiągnięcia tego celu tj. czynności ładunkowe (załadunek, wyładunek, przeładunek) oraz czynności manipulacyjne.

W trakcie tak zorganizowanego całego procesu transportowego z wykorzystaniem zewnętrznych firm spedycyjnych oprócz dostawy towarów bezpośredniego do miejsca docelowego zdarza się właśnie transport dwuetapowy związanym z obowiązkiem dostawy konkretnego towaru do magazynu firmy spedycyjnej, gdzie następuje przeładunek, który jest istotny z punktu widzenia optymalizacji kosztów wykonania usługi transportowej, między innymi dopasowania środka transportu do rodzaju towarów, które będą przedmiotem dostawy WDT.

Umowy Ramowe zawierane między podmiotami bardzo szczegółowo regulują zarówno istniejące rozbudowane procesy logistyczne wykorzystywane w zewnętrznych firmach spedycyjnych, jak i prawa oraz obowiązki wszystkich uczestników transakcji (Wnioskodawcy, Przewoźnika oraz Nabywcy). W ramach tych zapisów wskazany jest sposób zamówienia usługi transportowej ze wskazaniem konkretnej daty dostawy i docelowego miejsca przeznaczenia, obowiązki Dostawcy (Wnioskodawcy) do dostarczenia dokładnej ilości zamówionych towarów do magazynu firmy spedycyjnej (na terenie kraju), zgodnie z terminem podanym na zamówieniu wysłanym do firmy spedycyjnej, sposób rozliczenia kosztów frachtu w przypadku niedostarczenia wskazanych w zamówieniu towarów, a także określenie ewentualnych kar umownych, itp.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz szeroko rozumianej rozwijającej się cyfryzacji zarówno w obszarze biznesu jak i raportowania do Organów Skarbowych, Spółka zawiera Umowy współpracy z wieloma firmami spedycyjnymi, które z racji dynamicznie rozwijającej się cyfryzacji, wychodzą z obiegu korespondencji tradycyjnej na rzecz obiegu korespondencji w formie elektronicznej. Wiele firm spedycyjnych, z którymi współpracuje Spółka, w swojej działalności wykorzystuje systemy informatyczne, bazując na Platformach Logistycznych udostępnianych swoim klientom w celu łatwiejszej korespondencji czy wymianie dokumentacji. Platforma Logistyczna to aplikacja komputerowa, dzięki której możliwe jest wystawianie zleceń na przewóz towarów i ich przyjmowanie przez Przewoźników, zarządzanie transportem i dostawami towarów oraz pobieranie wymaganej dokumentacji będącej potwierdzeniem wykonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Wykorzystywana jest do globalnej obsługi transportu przez firmy spedycyjne z możliwością udostępnienia jej swoim kontrahentom, którzy mają możliwość bieżącej weryfikacji poprzez śledzenie wysyłki, a także dostęp do dokumentacji zgromadzonej i załączonej przez firmę spedycyjną. Dostęp do Platformy Logistycznej pracowników Spółki, jak również pracowników zweryfikowanych przez Spółkę firm spedycyjnych jest możliwy tylko i wyłącznie na podstawie indywidualnych loginów, umożliwiających kontrolę i identyfikację osób wprowadzających dane dotyczące danego transportu. Dzięki takiemu rozwiązaniu pracownicy Spółki mają możliwość śledzenia przesyłki i mają dostęp do informacji o rzeczywistym załadunku, rozładunku oraz faktycznym terminie dostawy w ramach WDT na miejsce ich przeznaczenia, z zastrzeżeniem, iż oprócz daty w systemie zapisywana jest również godzina, co jest dodatkowym atutem transparentności i szczegółowości informacji jakie są w posiadaniu Spółki dzięki takiemu rozwiązaniu.

Na Platformie Logistycznej poza danymi systemowymi opatrzonymi datą i godziną zakończenia każdego etapu, tj. załadunku, rozładunku oraz zakończenia dostawy, firma spedycyjna załącza również skany dokumentów potwierdzających rzeczywistą dostawę, są to albo dokumenty przewozowe tzw. CMR albo dowody dostawy wygenerowane z systemu Odbiorcy towaru albo te dwa dokumenty łącznie. W przypadku posiadania dokumentu dostawy wygenerowanego z systemu Odbiorcy, będącego potwierdzeniem przyjęcia towaru, na którym dodatkowo widnieje faktyczny czas wyrażony w jednostkach godzinowych a także podpis kierowcy Przewoźnika, zdarza się że w takiej sytuacji na dokumencie CMR nie zawsze jest podpis Odbiorcy. Każdy z tych dokumentów posiada numer zamówienia, po którym Spółka jest w stanie dotrzeć do dokumentu źródłowego, na podstawie którego jest zlecony transport. Dodatkowo są tam podstawowe dane takie jak: dane Dostawcy (Wnioskodawca), dane Odbiorcy, data dostawy, numer rejestracyjny samochodu, adres docelowej dostawy, podpis kierowcy, a w przypadku dowodu dostawy dodatkowo widnieje jeszcze godzina faktycznego zakończenia procesu dostawy jako znacznik rzeczywistego czasookresu zakończenia procesu transportowego. Głównym elementem identyfikacyjnym dla każdej dostawy jest jej numer zamówienia, który znajduje się na każdym dokumencie od momentu zlecenia transportu do momentu zakończenia dostawy.

W związku z powyższym Spółka, na podstawie danych systemowych oraz udostępnionych za pośrednictwem Platformy Logistycznej dokumentów, potwierdza okoliczność WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) uwzględniając te transakcje w składanych miesięcznych informacjach podsumowujących VAT-UE. W tak zorganizowanym procesie logistycznym z wykorzystaniem systemów informatycznych Spółka zamiast tradycyjnego dokumentu przewozowego na potwierdzenie dokonania WDT otrzymuje informację systemową, która jest wygenerowana za pośrednictwem funkcjonującej Platformy Logistycznej oraz skan dokumentów w postaci przesłanego pliku PDF, zawierającego albo dokumenty przewozowe tzw. CMR albo dowody dostawy wygenerowane z systemu Odbiorcy towaru albo te dwa dokumenty łącznie. Informacja na Platformie Logistycznej zawiera status przypisany konkretnej dostawie, gdzie w przypadku komunikatu o dostarczeniu towaru zawiera dodatkowe dokumenty z bardzo szczegółowymi danymi, takimi jak: pełna nazwa dostawcy, pełna nazwa nabywcy, dokładny adres dostawy, specyfikację dostarczonego towaru, numer rejestracyjny środka transportu, podpis kierowcy oraz datę, a w przypadku dowodu dostawy wygenerowanego z systemu Nabywcy towaru rzeczywistą godzinę faktycznego dostarczenia towaru w ramach WDT na miejsce przeznaczenia, co jest dodatkowym atutem dowodowym.

Potwierdzenie wygenerowane na Platformie Logistycznej oraz załączone dokumenty potwierdzające dostawę w ramach WDT w ocenie Spółki bezspornie spełniają przesłanki dowodowe wynikające z zapisów art. 42 ust. 3 Ustawy o VAT, świadczące o fakcie dostarczenia towaru do docelowego miejsca przeznaczenia w innym kraju UE.

Określenie sposobu korzystania z Platformy Logistycznej jest zawarte w umowie z firmami spedycyjnymi i w skrócie przedstawia się następująco:

1.Zlecenie transportu w ramach dostawy WDT zewnętrznej firmie spedycyjnej ze wskazaniem dokładnej ilości zamówionych towarów zgodnie z terminem podanym na zamówieniu przypisanym do konkretnego Odbiorcy, z dokładnym adresem przeznaczenia, z przypisanym kodem kraju klienta, czyli kraju do którego fizycznie towar ma być dostarczony,

2.Zgodnie z zapisami Umowy Ramowej Spółka w ramach zlecenia transportu zewnętrznej firmie spedycyjnej ma obowiązek dostarczyć towar do magazynu firmy spedycyjnej, znajdującego się na terenie kraju, ze wskazaniem dokładnego, docelowego miejsca przeznaczeniem dostawy w ramach WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów),

3.Fakt dostarczenia towaru do magazynu firmy spedycyjnej, znajdującego się na terenie kraju, jest potwierdzony podpisem i pieczęcią firmy spedycyjnej na dokumencie WZ, który zawiera numer zamówienia będący znacznikiem na wszystkich wygenerowanych dokumentach na każdym etapie procesu łańcucha transportowego,

4.Firma spedycyjna organizuje dalszą cześć procesu transportowego a jego przebieg rejestruje na Platformie Logistycznej. Kierowca Przewoźnika otrzymuje dokumenty WZ oraz dokumenty przewozowe CMR ogólne na wszystkie palety znajdujące się na naczepie. Dostęp do Platformy oprócz pracowników firmy spedycyjnej mają również wyznaczeni pracownicy Spółki, dzięki czemu mają możliwość śledzenia wysyłki oraz po zakończonej dostawie pobrania niezbędnej dokumentacji,

5.Po wykonaniu usługi, tj. po dostarczeniu towaru do miejsca przeznaczenia i po jego rozładowaniu u Nabywcy, firma spedycyjna niezwłocznie potwierdza na Platformie Logistycznej fakt dostarczenia towarów do Nabywcy, generując informację systemową o zakończonym statusie dostawy ze wskazaniem dokładnej daty i godziny,

6.Następnym krokiem firmy spedycyjnej jest obowiązek załączenia dokumentów potwierdzających dostawę w ramach WDT w postaci skanu dokumentów dostarczonych przez Przewoźnika, tj. dokument przewozowy albo dowód dostawy wygenerowany przez Nabywcę towaru albo te dwa dokumenty łącznie, z zastrzeżeniem iż w przypadku posiadania dowodu dostawy, który na potwierdzenie otrzymania towaru na terytorium innego państwa członkowskiego, jest wygenerowany z systemu Nabywcy, na formularzu CMR nie zawsze jest zawarty podpis Nabywcy. Dowód dostawy wygenerowany z systemu Nabywcy towarów zawiera wszystkie dane tożsame z danymi umieszczonymi na powszechnie obowiązującym w obrocie gospodarczym dokumencie przewozowym, a dodatkowym atutem dowodowym jest fakt, iż dokument ten zawiera również czas dostawy wyrażony w jednostkach godzinowych,

7.Wyznaczony pracownik Spółki po zalogowaniu się na Platformę Logistyczną pobiera załączone dokumenty, na podstawie których Spółka rozpoznaje dostawę w ramach WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów), wywiązując się tym samym z obowiązku posiadania dokumentacji w celach dowodowych zgodnie z zapisami art. 42 ust. 1 pkt 2, nabywając tym samym prawo do zastosowania stawki podatku od towarów i usług - 0%.

W takiej sytuacji Spółka jest w posiadaniu między innymi niżej wymienionych dokumentów:

‒zlecenie transportu zewnętrznej firmie spedycyjnej w ramach transakcji WDT ze wskazaniem terminu dostawy, z docelowym miejscem przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego, z numerem zamówienia, ze wskazaniem dokładnej specyfikacji towaru,

‒kopię faktur wystawionych kontrahentom,

‒zlecenie transportu towaru z magazynu Spółki położonego w Polsce do centralnego magazynu firmy spedycyjnej znajdującego się również na terenie kraju oraz fakturę za wykonaną usługę,

‒dokumenty magazynowe WZ, opatrzone podpisem pracownika Spółki sporządzającego jak i pracownika firmy spedycyjnej przyjmującej towar, na których wskazany jest dokładny adres finalnego Nabywcy towarów na terenie innego kraju UE, forma transportu planowanego, numer zlecenia, numer zamówienia, datę wystawienia, datę wysyłki oraz datę planowanej dostawy,

‒faktury wystawione przez firmę spedycyjną w związku z obsługą transportu towarów wysyłanych do kontrahentów na terenie innego kraju UE,

‒informacja wygenerowana za pośrednictwem Platformy Logistycznej o statusie wysyłki,

‒załączone na Platformie Logistycznej przez firmę spedycyjną dokumenty w postaci dokumentu przewozowego, albo dowodu dostawy wygenerowanego z systemu Nabywcy towaru, albo te dwa dokumenty łącznie, z których każdy potwierdza datę, ilość przyjętego towaru oraz miejsce faktycznej dostawy na terenie innego państwa członkowskiego, a w przypadku dowodu dostawy wygenerowanego z systemu Nabywcy dodatkowo jest on opatrzony godziną faktycznej dostawy. Dowody te oprócz powyższych danych zawierają również numer zamówienia, numer zlecenia, numer dowodu dostawy, numer rejestracyjny środka transportu oraz podpis kierowcy, co pozwala na pełną identyfikację i jednoznaczne przypisanie konkretnej dostawy do konkretnego zamówienia.

Niezależnie od rodzaju i sposobu organizacji transportu Spółka zgodnie z obowiązkami ustawowymi gromadzi dokumentację w celu spełnienia przesłanek dowodowych umożliwiającą rozpoznanie transakcji jako WDT (wewnątrzwspólnotową dostawę towarów) aby nabyć prawo do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0%.

Zdarzają się też sytuacje, że oprócz niektórych dowodów z dodatkowej dokumentacji wskazanej w art. 42 ust. 11, Spółka jest w posiadaniu jedynie niektórych dokumentów wymienionych wprost w art. 42 ust. 3, tzn. posiada fakturę, specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, ale nie posiada powszechnie przyjętego tradycyjnego dokumentu przewozowego CMR, podpisanego przez trzy strony uczestniczące w dostawie towaru (tj. Wnioskodawca jako dostawca, Przewoźnik oraz Nabywca). Z zastrzeżeniem, iż w takich sytuacjach zamiast dokumentu przewozowego, który jest wprost wskazany w art. 42 ust. 3 pkt 1, Spółka jest w posiadaniu informacji systemowej, zawierającej szczegółowe informacje na temat zrealizowanej dostawy do kontrahenta na terytorium innego państwa UE, która jest wygenerowana na Platformie Logistycznej firmy spedycyjnej, na której firma spedycyjna umieszcza również skany dokumentów potwierdzających faktyczną dostawę w ramach WDT. W tym miejscu należy podkreślić, iż Ustawa o VAT nie reguluje definicji dokumentu przewozowego, a więc można uznać, iż każdy inny dokument potwierdzający zlecenie Przewoźnikowi usługi transportu, zgodnie ze specyfikacją towarów na wskazane miejsce przeznaczenie na terytorium innego państwa członkowskiego spełnia przesłanki formalne aby rozpoznać go jak dokument przewozowy wymieniony w art. 42 ust. 3 pkt 1 Ustawy o VAT.

W przypadku gdy Wnioskodawca w ramach dodatkowej dokumentacji wskazanej w art. 42 ust. 11 jest w posiadaniu faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, a zamiast powszechnie przyjętego dokumentu przewozowego CMR, podpisanego przez wszystkie strony uczestniczące w transakcji dostawy towaru (tj. Wnioskodawca jako Dostawca, Przewoźnik oraz Nabywca) wówczas Spółka traktuje informację uzyskaną za pośrednictwem Platformy Logistycznej łącznie z umieszczoną w niej dokumentacją i bez znaczenia jest tu fakt, czy jest to dokument przewozowy CMR czy dowód dostawy wygenerowany z systemu Nabywcy, który z racji spełnienia przesłanek formalnych co do treści zawartych informacji może być traktowany w sposób tożsamy jak dokument przewozowy wymieniony w art. 42 ust. 3 Ustawy o VAT, a w ocenie Spółki ma taką samą moc dowodową przy obowiązku spełnienia przesłanek wynikających z obowiązku posiadania dowodów w postaci dokumentów gromadzonych w celu potwierdzenia, że Przewoźnik faktycznie dostarczył towar do miejsca przeznaczenia w innym kraju państwa członkowskiego UE.

Informacja o zakończonym statusie wysyłki generowana jest za pośrednictwem Platformy Logistycznej dopiero po zakończeniu transportu i rozładunku towarów, a więc potwierdza dostawę towarów w ramach WDT do miejsca ich przeznaczenia w innym kraju państwa członkowskiego w czasie rzeczywistym wskazując zarówno datę, jak i godzinę faktycznej dostawy. A zatem informacja taka jest tożsama z oświadczeniem złożonym Spółce przez firmę spedycyjną na potwierdzenie dostarczenia towaru zgodnie z miejscem przeznaczenia w ramach WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów). Spółka zwraca również uwagę, iż na Platformie Logistycznej są zawarte nie tylko informacje o statusie przesyłki ale również są tam załączone dokumenty potwierdzające dostawę w ramach WDT, w którym są wskazane bardzo szczegółowe dane umożliwiające identyfikację towaru, identyfikację osób potwierdzających fakt dostawy, co jest dodatkowym walorem wiarygodności. W tym miejscu na podkreślenie zasługuje fakt, iż Ustawa o VAT nie zawiera definicji „dokumentu przewozowego”, a więc analizując powyższe dane, które są zawarte w dokumencie wygenerowanym na Platformie Logistycznej można przyjąć, iż dokument ten może spełniać przesłanki definicji „dokumentu przewozowego”, a co za tym idzie spełnia przesłanki wynikające z zapisów art. 42 ust. 1, według których informacja z Platformy Logistycznej uzupełniona wymienionymi wyżej dokumentami może być uznana jak: „dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi).”

Informacja wygenerowana za pośrednictwem Platformy Logistycznej wraz z załączoną dokumentacją w postaci albo dokumentu CMR albo dowodu dostawy wygenerowanego z systemu Nabywcy towaru, na którym widnieje numer rejestracyjny oraz podpis Przewoźnika albo te dwa dokumenty łącznie, mają taką samą moc dowodową z dowodami wymienionymi w podstawowej grupie dowodowej zgodnie zapisami art. 42 ust. 3 i powinna być uznana w kontekście potwierdzenia dostarczenia towarów do Nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Zgromadzone pozostałe dokumenty są jedynie pomocnicze, a co ważniejsze zgodnie z art. 42 ust. 11 stanowią one katalog otwarty i są pewną alternatywą w przypadku niemożności skompletowania podstawowej dokumentacji wymienionej w art. 42 ust. 3. Dla zastosowania stawki 0% dla WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 Ustawy o VAT, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 Ustawy. Jednak nic nie stoi na przeszkodzie aby podatnik mógł także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Brzmienie art. 42 ust. 3 Ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 Ustawy o VAT. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty w sposób jednoznaczny potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów ma terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w WDT.

Zapytanie Spółki sformułowane w niniejszym Wniosku bierze się z faktu wątpliwości, co do możliwości posługiwania się zgromadzonymi dowodami przy wykorzystaniu Platformy Logistycznej, ponieważ Ustawa nie określa wprost jaki rodzaj dokumentów, zarówno z otwartego katalogu dokumentów dodatkowych, jak i dokumentów przewozowych otrzymanych od Przewoźnika odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, zdaniem Ustawodawcy, bezspornie spełnia przesłanki dowodowe, a tym samym jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dodatkowo wątpliwości Spółki biorą się z faktu, możliwości zastosowania uproszczenia i uznania dostawy towarów z wykorzystaniem magazynów logistycznych, znajdujących się na terenie naszego kraju, za jedną nieprzerwaną WDT (wewnątrzwspólnotową dostawę towarów), która rozpoczyna się w momencie załadunku towaru na magazynie Spółki, przechodząc przez magazyn firmy spedycyjnej na terenie naszego kraju, kończy się w momencie rzeczywistej dostawy towaru do magazynu finalnego Nabywcy, znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego UE.

W związku z powyższym skutkiem prawno-podatkowym wywodzącym się z faktu otrzymania interpretacji będzie potwierdzenie, że informacja wygenerowana z Platformy Logistycznej wraz z załączoną dokumentacją spełnia przesłanki dowodowe, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, w zakresie potwierdzenia że towary będące przedmiotem WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, uprawniające do stosowania stawki VAT 0% oraz potwierdzenie spełnienia przesłanek nieprzerwanej dostawy w ramach WDT przy wykorzystaniu magazynów firm spedycyjnych, znajdujących się na terenie kraju.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W trakcie transportu z magazynu Spółki do zewnętrznych magazynów logistycznych Firmy Spedycyjnej, znajdujących się na terytorium kraju, towary nie są poddawane żadnym innym czynnościom mającym na celu modyfikację, ulepszanie czy zmienianie. Towar w niezmienionym stanie trafia na wskazany magazyn zewnętrznych Firm Spedycyjnych, które w kolejnym etapie przekazują go również w niezmienionym stanie do docelowego miejsca przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego.

Na podkreślenie zasługuje fakt, iż Firma Spedycyjna składa Spółce oświadczenie potwierdzające dostarczenie towaru zgodnie z jego miejscem przeznaczenia w ramach WDT, a dodatkowo na Platformie Logistycznej ewidencjonuje bardzo szczegółowe dane umożliwiające identyfikację towaru, między innymi specyfikację dostarczonego towaru. Specyfikacja ta jest tożsama ze specyfikacją towaru wskazaną na fakturze VAT sprzedaży, co jednoznacznie wskazuje, iż towar wysłany z magazynu Spółki dotarł do miejsca docelowego również w niezmienionej formie.

Zapytanie Spółki sformułowane w złożonym Wniosku o wydanie Interpretacji Indywidualnej wzięło się z wątpliwości co do możliwości zastosowania uproszczenia i uznania dostawy towarów z wykorzystaniem magazynów logistycznych, znajdujących się na terenie kraju, za jedną nieprzerwaną dostawę WDT (wewnątrzwspólnotową dostawę towarów), która rozpoczyna się w momencie załadunku towaru w magazynie Spółki, przechodząc przez magazyn Firmy Spedycyjnej na terenie kraju, a kończy się w momencie rzeczywistej dostawy towaru do magazynu finalnego Nabywcy, znajdującego na terytorium innego państwa członkowskiego UE. Spółka „A” S.A. przedstawiony w pierwotnym wniosku stan faktyczny uzupełnia o informację, iż dostarczany konkretny towar w żaden sposób nie uległ jakiejkolwiek zmianie czy modyfikacji w trakcie transportu z magazynu Spółki do magazynów logistycznych Firm Spedycyjnych.

Wnioskodawca oprócz faktury VAT oraz specyfikacji liczby sztuk, jest także w  posiadaniu dowodu dostawy wygenerowanego z systemu Nabywcy, jak również Informacji Systemowej wygenerowanej z Platformy Logistycznej, które również zawierają specyfikację towaru, która jest tożsama ze specyfikacją towaru wskazanego na dokumentach wygenerowanych na początku konkretnego łańcucha dostawy, a więc dostarczany towar w trakcie transportu nie ma możliwości aby mógł ulec jakimkolwiek czynnościom wpływającym na jego modyfikację, zmianę czy ulepszenie.

Reasumując, w zakresie skutków podatkowych wynikających z faktu otrzymania Interpretacji Indywidualnej, będzie potwierdzenie prawidłowego postępowania Spółki polegające na rozpoznaniu WDT oraz zastosowania stawki podatku w wysokości 0% na podstawie przytoczonych przepisów Ustawy o podatku od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawcy w celu prawidłowego udokumentowania wywozu z terytorium kraju i prawidłowego udokumentowania dostarczenia towaru, który w trakcie transportu nie jest poddawany jakimikolwiek czynnościom mającym na celu modyfikację, ulepszanie, zmienianie, itp. do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, Spółka ma prawo do wykorzystania w celach dowodowych również innej dokumentacji niż wskazanej wprost w art. 42 ust. 3. Jest to szczególnie istotne w przypadku korzystania z usług zewnętrznych Firm Spedycyjnych zajmujących się profesjonalną obsługą transportu towarów, przy wykorzystaniu rozbudowanych systemów informatycznych, za pośrednictwem których Spółka ma możliwość śledzenia przesyłki, a także pobierania wymaganej dokumentacji celem spełnienia obowiązków ustawowych. Z zastrzeżeniem, iż dostarczany towar w trakcie całego procesu transportowego, nie ulega żadnym modyfikacjom, ulepszeniom czy jakimkolwiek innym zamianom zarówno w ramach transportu ciągłego, jak i z wykorzystaniem magazynów logistycznych Firm Spedycyjnych wg poniższego:

1.Transportu ciągłego bezpośrednio z magazynu Spółki, który znajduje się w Polsce do magazynu finalnego Nabywcy znajdującego się na terenie innego państwa członkowskiego, oraz;

2.Transportu z wykorzystaniem magazynów logistycznych Firm Spedycyjnych, a więc towar jest transportowany z magazynu Spółki, który znajduje się w Polsce do centralnego magazynu Firmy Spedycyjnej znajdującego się również na terenie kraju, a następnie z krajowego magazynu Firmy Spedycyjnej do magazynu finalnego Nabywcy towarów, który znajduje się na terenie innego państwa członkowskiego UE.

Pytania

1.Czy na gruncie Ustawy o podatku od towarów i usług w przedstawionym zdarzeniu faktycznym, Spółka będąc w posiadaniu jedynie niektórych dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 3, uzupełnionych dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 Ustawy, ma prawo do rozpoznania WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów), a tym samym do skorzystania z prawa do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0%?

2.Czy na gruncie zapisów Ustawy o podatku od towarów i usług, informacja wygenerowana za pośrednictwem Platformy Logistycznej wraz z załączoną dokumentacją spełnia przesłanki dowodów wskazanych w art. 42 ust. 3, co dla Spółki będzie jednoznaczne ze spełnieniem warunków dowodowych w ramach WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) wynikających art. 42 ust. 1 pkt 2, a tym samym czy przy tak zorganizowanym wieloetapowym procesie logistycznym (Spółka dostarcza towar do magazynu firmy spedycyjnej na terenie kraju w celu dostarczenia tego towaru przez firmę spedycyjną do magazynu Nabywcy w innym kraju UE) Spółka ma prawo do bezspornego rozpoznania WDT, a co za tym idzie zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0%?

Państwa stanowisko

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Spółka posiada dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w korespondencji z art. 42 ust. 3 pkt 1 Ustawy o podatku od towarów i usług, uprawniające do skorzystania ze stawki 0%, jednocześnie potwierdzające, że towary będące przedmiotem WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Na podkreślenie zasługuje fakt, iż Spółka spełnia zarówno materialne jak i formalne przesłanki umożliwiające rozpoznanie WDT oraz uprawniające do zastosowanie stawki VAT 0%. Przesłanki materialne są spełnione w sytuacji gdy zarówno Wnioskodawca (dostawca) jak i Nabywca są zarejestrowani dla celów podatku VAT, a dokonywane dostawy są uwzględniane w informacjach podsumowujących składanych przez Spółkę, co jest potwierdzone w opisanym stanie faktycznym. Przesłanki formalne wynikają ze spełnienia warunków odpowiedniego udokumentowania dostawy w myśl art. 42 ust. 1 Ustawy o VAT. Z przepisu tego wynika, że WDT (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów) podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 0% pod warunkiem, że w myśl art. 42 ust. 3 dostawca posiada wymienione dowody potwierdzające, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z Polski i dostarczone do nabywcy w innym kraju państwa członkowskiego UE.

Zgodnie z zapisami przytoczonego art. 42 ust. 1, WDT (wewnątrzwspólnotową dostawa towarów) podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0% pod warunkiem, że:

1)podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;

2)podatnik przed upływam terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3)podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT-UE.

Zgodnie z przytoczonym wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (dalej Ustawa o VAT), jednym z warunków opodatkowania dostaw w ramach WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) stawką podatku w wysokości 0% jest posiadanie przez podatnika w swojej dokumentacji dowodów, które łącznie powinny potwierdzać dostarczenie towarów do Nabywcy. Zatem, aby podatnik miał prawo przy WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów) zastosować stawkę podatku 0% musi posiadać dowody, że towary będące przedmiotem WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) zostały wywiezione z terytorium kraju oraz że zostały dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego Unii.

Dowodami potwierdzającymi WDT, warunkującymi zastosowanie 0% stawkę VAT, są dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie do nabywcy z kraju członkowskiego UE towarów. Można wśród nich wyróżnić:

‒dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi,

‒specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Z zastrzeżeniem, iż zgodnie z doktryną art. 42 ust. 4 Ustawy o VAT, w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1)imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;

2)adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;

3)określenie towarów i ich ilości;

4)potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

5)rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

W sytuacji, gdy powyższe dowody nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy w innym kraju UE, podatnik może posiłkować się również innymi dowodami wymienionymi w art. 42 ust. 11 Ustawy o VAT. Zgodnie z zapisami art. 42 ust. 11 Ustawy o VAT w przypadku, gdy podatnik nie jest w posiadaniu wszystkich wyżej wymienionych dokumentów lub zgromadzona dokumentacja nie potwierdza jednoznacznie dostarczenia do nabywcy towarów to wtedy dodatkowymi dowodami mogą być inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła WDT, w szczególności:

‒dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,

‒dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

‒dowód potwierdzający przyjęcia przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

‒korespondencja handlowa z Nabywcą towaru, w tym jego zamówienie.

W tym miejscu należy podkreślić, iż Ustawodawca używając zwrotu „w szczególności” w treści przepisu wskazuje jednocześnie, iż wskazany katalog dopuszczalnych dowodów nie jest katalogiem zamkniętym, co zasadniczo umożliwia zastosowanie każdego innego środka dowodowego na okoliczność dostarczenia towaru do innego państwa członkowskiego np. oświadczenie odbiorcy, korespondencja w sprawie dostawy chociażby wskazująca na inne aspekty ale dotyczące tej konkretnej dostawy, oświadczenie przewoźnika w postaci wygenerowanego wydruku z systemu Platformy Logistycznej, który jest dowodem potwierdzającym przyjęcie przez Nabywcę towaru na terytorium innego państwa członkowskiego UE. Potwierdzenie przyjętego stanowiska Spółki znajduje swoje odzwierciedlenie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r. (sygn. I FPS 1/10), w której wskazuje iż wystarczające jest zgromadzenie tylko niektórych dowodów wymienionych w art. 42 ust. 3 Ustawy o VAT, uzupełnionych dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 11, o ile łącznie potwierdzają fakt dokonania WDT. Innymi słowy brak powszechnie obowiązującego w obrocie gospodarczym dokumentu przewozowego CMR nie przekreśla prawa do stosowania stawki podatku 0%.

W ocenie Spółki nie oznacza to jednak, że podatnik musi posiadać wszystkie typy wymienionych wyżej dokumentów, ponieważ chodzi o to by dokumenty spełniały przesłanki dowodowe, a więc aby zawierały takie informacje, z których jednoznacznie wynikać będzie, że dany towar został rzeczywiście dostarczony do innego państwa członkowskiego UE. Mogą to być różnego rodzaju oświadczenia uzyskane od Przewoźnika czy finalnego Nabywcę, a także nic nie stoi na przeszkodzie, aby gromadzić dokumenty dowodowe opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku. Spółka oprócz posiadania innych dodatkowych dokumentów z katalogu dowodów wymienionych w art. 42 ust. 11 przy korzystaniu z usług zewnętrznych firm spedycyjnych wykorzystujących nowoczesne systemy informatyczne w postaci Platform Logistycznych jest w posiadaniu również nw. dokumentów:

‒Dowodu Dostawy wygenerowanego z systemu Nabywcy wraz z informacją systemową z Platformy Logistycznej o otrzymaniu towaru w innym państwie UE, ze wskazaniem środka transportu oraz podpisem Przewoźnika, z zastrzeżeniem iż w tej sytuacji Spółka nie zawsze jest w posiadaniu dokumentu przewozowego. Dokument dostawy zawiera bardzo szczegółowe dane takie jak: nazwa oraz adres dostawcy, nazwa oraz adres odbiorcy, numer środka transportu, podpis kierowcy, data i godzina dostawy towaru, specyfikacja dostarczonego towaru, numer zamówienia oraz numer dowodu dostawy.

lub;

‒Dowodu Dostawy wygenerowanego z systemu Nabywcy łącznie z dokumentem przewozowym Przewoźnika wraz z informacją systemową z Platformy Logistycznej świadczące o dostarczeniu towarów do miejsca przeznaczenia w innym kraju UE, z zastrzeżeniem iż w tym przypadku na dokumencie CMR nie zawsze są opatrzone podpisem czy pieczęcią Nabywcy towaru, lub;

‒Dokumentu przewozowego, wraz z informacją systemową z Platformy Logistycznej, o tym że dostarczył towar do miejsca przeznaczenia w innym kraju UE, z zastrzeżeniem iż w tej sytuacji Spółka nie zawsze jest w posiadaniu dowodu dostawy wygenerowanego z systemu Nabywcy towaru. Dokument Przewoźnika zawiera bardzo szczegółowe dane takie jak: nazwa oraz adres dostawcy, nazwa oraz adres odbiorcy, numer środka transportu, podpis kierowcy, data dostawy towaru, specyfikacja dostarczonego towaru, numer zamówienia oraz numer dowodu dostawy.

Wszystkie te wyżej wymienione dokumenty jednoznacznie stwierdzają przyjęcie przez Nabywcę towaru na terenie innego państwa członkowskiego UE.

W większości sytuacji Spółka jest w posiadaniu faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku oraz dokumentu CMR, podpisanym trzyetapowo, tj. przez pracowników Spółki, kierowcy Przewoźnika oraz pracowników Nabywcy towaru. W takiej sytuacji sprawa jest bezsporna gdyż widniejące na dokumencie podpisy jednoznacznie wskazują na fakt wysyłki, przewozu oraz dostarczenie towaru będącego przedmiotem WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) i w konsekwencji posiadanie ww. dokumentacji jednoznacznie potwierdza spełnienie warunku posiadania odpowiedniego udokumentowania transakcji zgodnie z zapisami art. 42 ust. 1 pkt 2.

Jednak z racji ogromnej ilości transakcji, w tym również transakcji rozpoznawanej jako WDT (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów) zdarza się, że Spółka oprócz faktury oraz specyfikacji liczby sztuk, nie posiada podpisanego dokumentu przewozowego w postaci powszechnie przyjętego w obrocie gospodarczym dokumentu CMR. Zamiast wspomnianego dokumentu przewozowego Spółka jest w posiadaniu dokumentów, które w ocenie Spółki mają taką samą moc dowodową co dokument przewozowy zawierający podpis odbiorcy, a mianowicie:

‒Dowodu Dostawy wygenerowanego z systemu Nabywcy wraz z informacja systemową z Platformy Logistycznej o otrzymaniu towaru w innym państwie UE, ze wskazaniem środka transportu oraz podpisem Przewoźnika, z zastrzeżeniem iż w tej sytuacji Spółka nie zawsze jest w posiadaniu dokumentu przewozowego. Dokument dostawy zawiera bardzo szczegółowe dane takie jak: nazwa oraz adres dostawcy, nazwa oraz, adres odbiorcy, numer środka transportu, podpis kierowcy, data i godzina dostawy towaru, specyfikacja dostarczonego towaru, numer zamówienia oraz numer dowodu dostawy.

lub;

‒Dowodu Dostawy wygenerowanego z systemu Nabywcy łącznie z dokumentem przewozowym Przewoźnika wraz z informacją systemową z Platformy Logistycznej świadczące o dostarczeniu towarów do miejsca przeznaczenia w innym kraju UE, z zastrzeżeniem iż w tym przypadku na dokumencie CMR nie zawsze widniej podpis czy pieczęcią Nabywcy towaru lub;

‒Dokumentu przewozowego, wraz z informacją systemową z Platformy Logistycznej, o tym że dostarczył towar do miejsca przeznaczenia w innym kraju UE, z zastrzeżeniem iż w tej sytuacji Spółka nie zawsze jest w posiadaniu dowodu dostawy wygenerowanego z systemu Nabywcy towaru. Dokument Przewoźnika zawiera bardzo szczegółowe dane takie jak: nazwa oraz adres dostawcy, nazwa oraz adres odbiorcy, numer środka transportu, podpis kierowcy, data dostawy towaru, specyfikacja dostarczonego towaru, numer zamówienia oraz numer dowodu dostawy.

Istotnym aspektem z punktu widzenia transparentności czy istotności dowodowej jest fakt, iż oprócz załączonych dokumentów informacja o zakończeniu dostawy generowana jest na Platformie Logistycznej dopiero po zakończeniu transportu i rozładunku towarów, a więc potwierdza dostawę towarów do miejsca ich przeznaczenia w innym kraju państwa członkowskiego w czasie rzeczywistym wskazując zarówno datę jak i godzinę zakończenia dostawy. A zatem informacja taka jest tożsama z oświadczeniem złożonym Spółce przez firmę spedycyjną na potwierdzenie dostarczenia towaru zgodnie z miejscem przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego UE.

Spółka zwraca również szczególną uwagę, iż na wygenerowanej na Platformie Logistycznej informacji oprócz statusu wywozu załączone dokumenty zawierają bardzo szczegółowe dane umożliwiające identyfikację towaru, identyfikację osób potwierdzających fakt dostawy, co jest dodatkowym walorem wiarygodności. Analizując powyższe dane, które zawiera informacja wygenerowana na Platformie Logistycznej uzupełniona załączonymi dokumentami, w ocenie Spółki spełnia przesłanki definicji „dokumentu przewozowego”, której to definicja nie została uregulowana w wiążącej Ustawie o VAT. Dodatkowo definicja „Listu przewozowego” opisana w Rozdziale III Konwencji Genewskiej o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. jest określona jako dowód zawarcia umowy przewozu, warunków tej umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika, o ile nie zostanie przeprowadzony dowód przeciwny. Jednak brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji, zatem sama Konwencja również nie ogranicza możliwości przeprowadzenia dowodu w zakresie przewozu towarów tylko do listu przewozowego.

Wobec powyższego nie należy zawężać pojęcia „dokumentu przewozowego” o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 Ustawy o VAT, tylko i wyłącznie do listu przewozowego. Zdaniem Spółki za taki dokument można uznać każdy inny dokument potwierdzający zlecenie Przewoźnikowi usługi transportu, zgodnie ze specyfikacją towarów na wskazane miejsce przeznaczenia innego państwa członkowskiego, a zatem nie można mu odmówić mocy dowodowej i uznać, iż nie spełnia on przesłanek, o których mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 Ustawy o VAT. Zatem za dokument przewozowy można uznać każdy dokument otrzymany z firmy spedycyjnej, z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione z kraju i dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Może to być tradycyjny list przewozowy jak również każdy inny dokument, np. w postaci informacji wygenerowanej za pośrednictwem Platformy Logistycznej uzupełnionej dodatkową dokumentacją (np. może to być dowód dostawy, który kierowca Przewoźnika otrzymał od Nabywcy towaru), spełniając warunki formalne i tym samym potwierdzając dokonanie dostawy towaru do Nabywcy w ramach WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów).

Co do zasady najlepszym rozwiązaniem jest posiadanie dokumentu przewozowego z kompletem podpisów i kompletem pieczęci wszystkich uczestników konkretnej dostawy wtedy Spółka ma uzasadnioną pewność i dowód na to, że towar będący przedmiotem WDT dotarł do Nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego UE. Jednak w obecnym kształcie rozwoju cyfryzacji jest to rozwiązanie bardzo czasochłonne, a co za tym idzie kosztochłonne. Spółki odchodzą od papierowej dokumentacji dostarczanej pocztą tradycyjną na rzecz pełnej elektronizacji. Niweluje to ryzyko ewentualnego zgubienia dokumentacji papierowej.

Oprócz wskazanych w art. 42 ust. 3 Ustawy o VAT dokumentów z podstawowej grupy dowodowej potwierdzających WDT (wewnątrzwspólnotową dostawę towarów), Ustawodawca zgodnie z art. 42 ust. 11 Ustawy o VAT, dopuszcza również otwarty katalog innych dokumentów, będących dokumentacją pomocniczą, przy analizie spełnienia przesłanek dowodowych w ramach dostaw WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów). Inne dokumenty zgodnie z zapisami ww. przepisu to dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa WDT, w szczególności: korespondencja handlowa, dokumentacja dotycząca ubezpieczenia, dokumentacja dotycząca płatności, korespondencja e-mailowa z nabywcą, najlepiej taka z której wprost wynikać będzie informacja o współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a nabywcą, nawet gdy dotyczy rozstrzygnięcia sporów na każdej płaszczyźnie.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż zdaniem Spółki informacja wygenerowana z Platformy Logistycznej wraz z załączoną przez firmę spedycyjną pozostałą dokumentacją stanowią dokumenty z podstawowej grupy dowodowej, gdyż zawierają tak szczegółowe dane jak np. godzina zakończenia dostawy, iż można przyjąć iż jest najbardziej transparentnym i wiarygodnym potwierdzeniem dostawy, a wykorzystanie tego typu rozwiązań w dzisiejszej dobie cyfryzacji jest pożądane zarówno przez obszar biznesu, jak i organy skarbowe (umożliwia skrócenie postępowań dowodowych).

W ocenie Spółki, zarówno dodatkowe dokumenty wymienione w art. 42 ust. 11 Ustawy o VAT (korespondencja) czy przedmiotowa Informacja wygenerowana z Platformy Logistycznej uzupełniona załączonymi przez firmę spedycyjną dokumentami wskazanymi w niniejszym wniosku mają porównywalną moc dowodową i nie powinny być kwestionowane w kontekście potwierdzenia dostarczenia towarów do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Zgromadzone dokumenty zgodnie z art. 42 ust. 11, które stanowią katalog otwarty są alternatywą w przypadku niemożności skompletowania podstawowej dokumentacji wymienionej art. 42 ust. 3. Dla zastosowania stawki 0% dla WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 Ustawy o VAT, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 Ustawy o VAT. Jednak nic nie stoi na przeszkodzie aby podatnik mógł także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. A zatem dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Reasumując w zakresie skutków podatkowych wynikających z rozpoznania WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów) i zastosowania stawki podatku w wysokości 0% na podstawie przytoczonych przepisów Ustawy o VAT w ocenie Wnioskodawcy w celu prawidłowego udokumentowania wywozu z terytorium kraju i prawidłowego udokumentowania dostarczenia do Nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju Spółka ma prawo do wykorzystania w celach dowodowych również innej dokumentacji niż wskazanej wprost w art. 42 ust. 3. Jest to szczególnie istotne w przypadku korzystania z usług zewnętrznych firm spedycyjnych zajmujących się profesjonalną obsługą transportu towarów, przy wykorzystaniu rozbudowanych systemów informatycznych, za pośrednictwem których Spółka ma możliwość śledzenia przesyłki, a także pobierania wymaganej dokumentacji celem spełnienia obowiązków ustawowych zarówno w przypadku:

‒transportu ciągłego bezpośrednio z magazynu Spółki, który znajduje się w Polsce do magazynu finalnego Nabywcy znajdującego się na terenie innego państwa członkowskiego oraz;

‒transportu z wykorzystaniem magazynów logistycznych firm spedycyjnych, a więc towar jest transportowany z magazynu Spółki, który znajduje się w Polsce do centralnego magazynu firmy spedycyjnej znajdującego się również na terenie kraju, a następnie z krajowego magazynu firmy spedycyjnej do magazynu finalnego Nabywcy towarów, który znajduje się na terenie innego państwa członkowskiego UE.

Spółka przy korzystaniu z usług profesjonalnych zewnętrznych firm spedycyjnych oraz w przypadku niemożności zgromadzenia dokumentacji z podstawowej grupy dowodowej może w ramach dokumentów pomocniczych posługiwać się również dokumentami uzupełniającymi wymienionymi w art. 42 ust. 11 Ustawy o VAT oraz innymi dokumentami w ramach potwierdzenia wywozu towaru do innego państwa członkowskiego, o których mowa w art. 180 § 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Szczególnie istotne z punktu widzenia dowodowego jest prawo wykorzystania informacji wraz z załączoną przez firmę spedycyjną dokumentacją, która jest umieszczona na Platformie Logistycznej przez uprawnione osoby, a które posiadają wszystkie elementy jak powszechnie obowiązujące dokumenty przewozowe. Bowiem oprócz danych systemowych o konkretnej dacie i godzinie zakończenia procesu transportowego załączone są również dokumenty w postaci albo dokumentu przewozowego, albo dowodu dostawy wygenerowanego w systemie Nabywcy albo dwa dokumenty łącznie z zastrzeżeniem, iż w takiej sytuacji zdarza się, że na dokumencie przewozowym nie widnieje podpis czy pieczęć Nabywcy towaru. Wymienione rodzaje dokumentów zawierają bardzo szczegółowe dane, takie jak: datę, godzinę, ilość przyjętego towaru oraz miejsce faktycznej dostawy na terenie innego państwa członkowskiego. Dodatkowo dowód dostawy wygenerowany z systemu Nabywcy oprócz powyższych podstawowych danych zawiera również numer zamówienia, numer zlecenia, numer dowodu dostawy numer rejestracyjny środka transportu oraz podpis kierowcy, a także godzinę faktycznej dostawy, co pozwala na pełną identyfikację oraz na jednoznaczne przypisanie konkretnej dostawy do konkretnego zamówienia.

Spółka stoi na stanowisku, że informacja, wygenerowana za pośrednictwem Platformy Logistycznej w połączeniu z załączonymi przez firmę spedycyjną dokumentami w sposób bezsprzeczny spełnia przesłanki dowodowe, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT w korespondencji z zapisami art. 42 ust. 3 pkt 1, co więcej jest on dokumentem wymienionym w podstawowej grupie dowodowej, gdyż w sposób bezsporny spełnia warunki formalne, zawiera informacje tożsame z informacjami wykazywanymi w powszechnie obowiązującymi dokumentami przewozowymi (CMR), które transparentnie potwierdzają dokonanie dostawy w ramach WDT (wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów). Spółka jest w posiadaniu jednego z trzech niżej wymienionych rodzajów dokumentów, które w ocenie Spółki mają porównywalną moc dowodową do przytoczonego w art. 42 ust. 3 pkt 1 dokumentu przewozowego:

‒Dowodu Dostawy wygenerowanego z systemu Nabywcy wraz z informacją systemową z Platformy Logistycznej o zakończeniu dostawy. Dowód dostawy zaświadcza o otrzymaniu przez Nabywcę towaru na terenie innego państwa członkowskiego UE, ze wskazaniem środka transportu oraz podpisem Przewoźnika, z zastrzeżeniem iż w tej sytuacji Spółka nie zawsze jest w posiadaniu dokumentu przewozowego. Dokument dostawy zawiera bardzo szczegółowe dane takie jak: nazwa oraz adres dostawcy, nazwa oraz adres odbiorcy, numer środka transportu, podpis kierowcy, data i godzina dostawy towaru, specyfikacja dostarczonego towaru, numer zamówienia oraz numer dowodu dostawy.

lub;

‒Dowodu Dostawy wygenerowanego z systemu Nabywcy łącznie z dokumentem przewozowym Przewoźnika wraz z informacją systemową z Platformy Logistycznej świadczące o dostarczeniu towarów do miejsca przeznaczenia w innym kraju UE, z zastrzeżeniem iż w tym przypadku dokument CMR nie zawsze jest opatrzony podpisem czy pieczęcią Nabywcy towaru lub;

‒Dokumentu przewozowego wraz z informacją systemową z Platformy Logistycznej, o tym że dostarczył towar do miejsca przeznaczenia w innym kraju UE, z zastrzeżeniem iż w tej sytuacji Spółka nie zawsze jest w posiadaniu dowodu dostawy wygenerowanym z systemu Nabywcy towaru. Dokument Przewoźnika zawiera bardzo szczegółowe dane takie jak: nazwa oraz adres dostawcy, nazwa oraz adres odbiorcy, numer środka transportu, podpis kierowcy, data dostawy towaru, specyfikacja dostarczonego towaru, numer zamówienia oraz numer dowodu dostawy.

Powyższe stanowisko Spółki odnajduje potwierdzenie w przykładowych interpretacjach indywidualnych oraz uchwałach sądowych:

1.Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 lutego 2020 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.40.2019.1.JK, w której Organ Podatkowy stwierdza, iż w sytuacji gdy Wnioskodawca zleca transport, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów poza fakturą sprzedaży, specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku wystarczające jest posiadanie przez Wnioskodawcę Informacji od firmy spedycyjnej o dostarczeniu towarów do odbiorcy, zawartej w platformie logistycznej.

2.Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 czerwca 2017 r. sygn. 0112-KDIL1-3-4012.97.2017.1.KM, w której Organ Podatkowy podzielił stanowisko Spółki co do tego, że informacja od Przewoźnika o dostarczeniu towarów do miejsca przeznaczenia w innym kraju UE, otrzymana na platformie logistycznej, uprawnia Spółkę do stosowania stawki VAT 0%, spełniając tym samym warunek udokumentowania dostawy wynikający z art. 42 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

3.Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r. sygn. akt I FPS 1/10 Sąd podkreślił, że „(...) samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Niewątpliwie celem przyjętej regulacji, określającej dokumenty podstawowe (art. 42 ust. 3 i 4 ustawy) oraz uzupełniające (art. 42 ust. 11 ustawy) dla wykazania wywozu towarów i ich dostawy na terytorium innego państwa członkowskiego, co stanowi przesłankę konieczną dla zastosowania stawki 0% w przypadku WDT, jest przede wszystkim ochrona budżetu państwa przed ewentualnymi nadużyciami polegającymi na wykazaniu dostaw krajowych czy też dostaw, które nie zostały nigdy dokonane, jako transakcji wewnątrzwspólnotowych objętych stawką podatku w wysokości 0%. Zdaniem NSA, przepisy zobowiązujące podatnika do dostarczenia przekonywującego dowodu na to, że towary będące przedmiotem WDT fizycznie opuściły Polskę, jako kraj dostawy, nie mogą wykraczać w swojej treści oraz ich wykładni poza to, co niezbędne jest do wykazania tej okoliczności. Przepis krajowy nie może zatem pozbawiać podatnika prawa do stosowania stawki 0% w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej jedynie z uwagi na niespełnienie przez niego obowiązków formalnych wymagających przedstawienia dokumentów zawierających ściśle określone dane, jeżeli fakt, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy), został przez niego wykazany innymi, zgodnymi z przepisami prawa dokumentami. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji Podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”

4.Interpretacja Indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 lipca 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.316.2022.1.PC, w której Organ Podatkowy stwierdził że dokumentem przewozowym o którym w art. 42 ust. 3 pkt 1 Ustawy może być każdy dokument otrzymany od Przewoźnika, z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione i dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dokumentem tym może być więc zarówno tradycyjny list przewozowy, jak i każdy dokument spełniający warunki formalne i potwierdzający dokonanie dostawy towaru do nabywcy. W konsekwencji, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Przy czym przepisy regulujące prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku nie określają formy dokumentów potwierdzających wywiezienie i dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT. Obowiązujące w tym zakresie przepisy nie stanowią zatem, że wymagane jest wyłącznie posiadanie oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, email, ksero, skan, faks dokumentu lub dokument w formie elektronicznej pobrany z platformy internetowej przewoźnika czy udostępniony za pośrednictwem określonych aplikacji, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy. Stąd należy przyjąć, że każda forma dokumentu jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność i integralność z dokumentami źródłowymi została wystarczająco uprawdopodobniona. Dokumenty powinny jednoznacznie dowodzić dostarczenie towarów do ich odbiorcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

5.Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Łd 178/20, w której Sąd dokonując analizy zaskarżonej interpretacji indywidualnej wskazuje, że organ błędnie zinterpretował treść art. 42 ust. 3 zdanie pierwsze w związku z ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2020 r., poz. 106). Zgodnie z przywołanym przepisem dowodami, od których wskazania uzależnione jest uznanie dostawy za WDT opodatkowane stawką 0%, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Ustawodawca wskazał więc wyraźnie, że nie chodzi o to, by każdy z osobna dowód mieszczący się w katalogu wymienionym w art. 43 ust. 3 i ust. 11 cytowanej ustawy o VAT potwierdzał, że towary zostały dostarczone do miejsca wskazanego na fakturze, a za wystarczające uznał gdy wszystkie zaprezentowane dowody oceniane łącznie potwierdzają tę okoliczność. (...) Oznacza to, że organ dokonał wykładni przepisu, który nie istnieje, gdyż nie istnieje przepis, który nakazuje rozpatrywać czy każdy z osobna dowód potwierdza dostarczenie towaru do odbiorcy, a zaniechał dokonania wykładni przepisu, o który wnosił wnioskodawca to jest art. 43 ust. 3 w związku z ust. 11 ustawy o VAT.

6.Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 września 2018 r. wprost potwierdził możliwość zastosowania uproszczenia i uznania dostawy towarów z wykorzystaniem magazynów logistycznych za jedno nieprzerwane WDT, które kończy się w momencie dostarczenia towarów do nabywcy. Tym samym dostarczenie towarów do magazynu logistycznego nie jest dostawą odrębną od dostawy towarów do finalnego nabywcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej