Zakład należący do Spółki specjalizuje się w uboju bydła rzeźnego i rozbiorze mięsa wołowego. Zabezpieczenie przez Spółkę surowca dla ubojni ma miejsce w oparciu o skup krów, jałówek oraz buhajów. Skup bydła prowadzony jest na terenie całej Polski w oparciu o cztery punkty skupu i gromadzenia bydła.

Dostawcami bydła na rzecz Spółki są w szczególności rolnicy będący na moment dostawy zarejestrowanymi w Polsce czynnymi podatnikami VAT (dalej: Rolnik lub Rolnicy). W podpisywanym każdorazowo przez Spółkę i danego Rolnika protokole odbioru bydła (dalej: POB) znajduje się stosowne oświadczenie Rolnika, że jest zarejestrowanym podatnikiem VAT (jest to również weryfikowane przez Spółkę na moment dostawy).

Z każdym Rolnikiem Spółka zawiera uprzednio (przed dostawą) umowę kontraktacyjną (precyzującą m.in. termin odbioru bydła, cennik) – przewidującą czasami dłuższą, a czasami jednorazową współpracę. W związku z zawarciem umowy kontraktacyjnej Rolnicy składają również na formularzu oświadczenie, że są podatnikami VAT (dokument zawiera w szczególności dane osobowe Rolnika, dane kontaktowe (w tym adres e-mail), nr siedziby stada oraz numer rachunku bankowego) – jest ono niezbędne do założenia kartoteki Rolnika w systemie Spółki.

Postanowienia umowy kontraktacyjnej nie obejmują zapisów dotyczących wystawienia i sposobu dostarczenia faktury przez Rolnika. Zgodnie z POB, Rolnik zobowiązany jest do wystawienia faktury w ciągu 7 dni od daty odbioru bydła przez Spółkę. Przed wystawieniem faktury przez Rolnika, Rolnik otrzymuje od Spółki (elektronicznie, na adres e-mail Rolnika wskazany w oświadczeniu, o którym mowa powyżej) dokument rozliczenia sporządzany po przyjeździe bydła do zakładu Spółki. W przeciwieństwie do szacunkowej wagi wskazywanej w POB, dokument ten zawiera odpowiednią wagę bydła (tzw. waga poubojowa ciepła), w oparciu o którą liczone jest wynagrodzenie Rolnika.

Na podstawie dokumentu rozliczenia (informacji zawartych w tym dokumencie) wystawiana jest przez Rolnika faktura. Regułą jest dostarczanie przez Rolników papierowych faktur dokumentujących transakcje w tradycyjny sposób pocztą/kurierem/osobiście (dalej jako: „faktura papierowa” lub „faktury papierowe”).

W odniesieniu jednak do części zakupów bydła od Rolników „faktury papierowe” nie zostały przesłane do Spółki. Zamiast „faktur papierowych” dla części dostaw Spółka otrzymała od Rolników skany/zdjęcia faktur wystawionych przez Rolników w formie papierowej, które nie zostały do Spółki dostarczone w tradycyjny sposób, lecz przesłane:

1.w formie elektronicznej jako załącznik do wiadomości e-mail od Rolnika, (następnie zostały przez Spółkę wydrukowane i zarchiwizowane; dalej jako: „faktura dostarczona elektronicznie” lub „faktury dostarczone elektronicznie”), albo

2.na numer telefonu pracownika Spółki (przedstawiciela w kontaktach z Rolnikami) w formie wiadomości MMS (następnie zostały przez Spółkę wydrukowane i zarchiwizowane; dalej jako: „faktura dostarczona telefonicznie” lub „faktury dostarczone telefonicznie”).

Spółka posiada również do każdej takiej „faktury dostarczonej elektronicznie” oraz „faktury dostarczonej telefonicznie” POB podpisane przez obie strony (Rolnika i osobę działającą w imieniu Spółki) potwierdzające jednoznacznie, że dana dostawa na rzecz Spółki miała miejsce (POB wypełnianie jest przy odbiorze bydła, Spółka posiada je przed wystawieniem faktury przez Rolnika). Spółka dokonywała płatności na rzecz Rolników na podstawie otrzymanych MMS jak i mailowo skanów / zdjęć faktur (wystawionych przez Rolników papierowo a następnie przetworzonych przez nich do wersji elektronicznej – skanu lub zdjęcia) i posiadanych POB – Spółka dysponuje dowodami potwierdzającymi uiszczenie należności na rzecz Rolników z tytułu dostaw udokumentowanych w powyższy sposób.

Przed zapłatą należności na rzecz Rolnika (na rachunek bankowy wskazany w „fakturze dostarczonej elektronicznie” oraz „fakturze dostarczonej telefonicznie”), Spółka każdorazowo weryfikuje „fakturę dostarczoną elektronicznie” oraz „fakturę dostarczoną telefonicznie” pod względem merytorycznym i rachunkowym, tj. potwierdza, czy zawiera wszystkie wymagane dla faktury dane oraz czy wskazane na niej strony transakcji, jej data, przedmiot i kwoty zgodne są z innymi dokumentami dotyczącymi transakcji (w szczególności z dokumentem rozliczenia, POB). Zakupy bydła od Rolników służą prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (nie służą działalności wyłączonej z opodatkowania VAT ani czynnościom zwolnionym z opodatkowania VAT). Spółka nie odliczyła w przeszłości i nie odlicza też aktualnie VAT naliczonego z tytułu zakupu bydła od Rolników w sytuacji, gdy nie otrzymała od Rolnika „faktury papierowej” (tak, jak wskazane zostało powyżej, Spółka dysponuje w każdym przypadku „fakturą dostarczoną elektronicznie” albo „fakturą dostarczoną telefonicznie”, podpisaną umową kontraktacyjną, podpisanym POB, dokumentem rozliczenia, dowodami uiszczenia należności na rzecz Rolnika).

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Przedmiotem niniejszego wniosku nie są:

1)„faktury dostarczone elektronicznie” oraz „faktury dostarczone telefonicznie” wystawione przez Rolnika, który począwszy od stycznia 2020 r. podpisał wskazany powyżej dokument oświadczenia o akceptacji przesyłania faktur drogą elektroniczną,

2)„faktury papierowe” dostarczane przez Rolników w tradycyjny sposób pocztą/kurierem/osobiście.

Wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej objęte są tylko „faktury dostarczone elektronicznie” oraz „faktury dostarczone telefonicznie” od Rolników, od których Spółka nie otrzymała podpisanego dokumentu oświadczenia o akceptacji przesyłania faktur drogą elektroniczną.

Spółka nie odlicza i nie odliczała VAT naliczonego z „faktur dostarczonych elektronicznie” oraz „faktur dostarczonych telefonicznie”, czyli faktur wystawionych przez Rolników w formie papierowej, które nie zostały do Spółki dostarczone w tradycyjny sposób, lecz przesłane:

1)w formie elektronicznej jako załącznik do wiadomości e-mail od Rolnika (następnie zostały przez Spółkę wydrukowane i zarchiwizowane), albo

2)na numer telefonu pracownika Spółki (przedstawiciela w kontaktach z Rolnikami) w formie wiadomości MMS (następnie zostały przez Spółkę wydrukowane i zarchiwizowane)

- w sytuacji, gdy Spółka nie otrzymała podpisanego przez Rolnika dokumentu oświadczenia o akceptacji przesyłania faktur drogą elektroniczną (Spółka zaczęła się nimi posługiwać począwszy od stycznia 2020 r.). Tylko takie przypadki objęte są złożonym przez Spółkę wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Spółka nie dokonywała odliczenia VAT naliczonego we wskazanych powyżej sytuacjach z ostrożności (tj. z uwagi na wątpliwość, czy taka forma przesłania faktur jest akceptowana przez organy podatkowe w praktyce). Niniejszy wniosek dotyczy faktur wystawianych przez Rolników i otrzymywanych przez Spółkę jako „faktury dostarczone elektronicznie” oraz „faktury dostarczone telefonicznie” z okresu od 2018 r. do dziś (mimo że w okresie przed 2018 r. Spółka również otrzymywała „faktury dostarczone elektronicznie” oraz „faktury dostarczone telefonicznie” i z ostrożności nie odliczała VAT naliczonego z takich faktur).

Dla wyjaśnienia, nie są przedmiotem złożonego przez Spółkę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej:

1)„faktury dostarczone elektronicznie” oraz „faktury dostarczone telefonicznie” wystawione przez Rolnika, który po 1 stycznia 2020 r. podpisał wskazane powyżej oświadczenie o akceptacji przesyłania faktur drogą elektroniczną,

2)„faktury papierowe” dostarczane przez Rolników w tradycyjny sposób pocztą/kurierem/osobiście.

Spółka kontaktowała się z Rolnikami ws. braku dostarczenia „faktur papierowych” – wykonywane są w szczególności telefony do Rolników (niekiedy wizyty przedstawicieli Spółki u Rolników), które w znacznej części nie przynoszą rezultatów w szczególności w postaci dostarczenia duplikatów. Spółka kontaktowała się z Rolnikami w powyższym celu z uwagi na wątpliwości, czy „faktury dostarczone elektronicznie” oraz „faktury dostarczone telefonicznie” zostaną w praktyce zaakceptowane przez organy podatkowe jako dające Spółce prawo do odliczenia VAT – mimo że w każdym przypadku Spółka dysponuje „fakturami dostarczonymi elektronicznie” oraz „fakturami dostarczonymi telefonicznie”, a ponadto posiada również do każdej takiej „faktury dostarczonej elektronicznie” oraz „faktury dostarczonej telefonicznie”:

1)POB podpisane przez obie strony (Rolnika i osobę działającą w imieniu Spółki) potwierdzające jednoznacznie, że dana dostawa na rzecz Spółki miała miejsce (POB wypełnianie jest przy odbiorze bydła, Spółka posiada je przed wystawieniem faktury przez Rolnika),

2)dokument rozliczenia,

3)dowody potwierdzające uiszczenie należności na rzecz Rolników z tytułu dostaw udokumentowanych w powyższy sposób.

Pytania

1.Czy w okolicznościach opisanych we wniosku Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu bydła od Rolników w przypadku otrzymania przez Spółkę od Rolników skanów/zdjęć faktur (wystawionych przez Rolnika w formie papierowej i przetworzonych do formy elektronicznej) jako załącznik do wiadomości e-mail (zamiast „faktur papierowych”)?

2.Czy w okolicznościach opisanych we wniosku Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu bydła od Rolników w przypadku otrzymania przez Spółkę od Rolników skanów/zdjęć faktur (wystawionych przez Rolnika w formie papierowej i przetworzonych do formy elektronicznej) przesłanych w formie wiadomości MMS na telefon pracownika Spółki (zamiast „faktur papierowych”)?

Pana stanowisko w sprawie

1.W okolicznościach opisanych we wniosku Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu bydła od Rolników w przypadku otrzymania przez Spółkę od Rolników skanów/zdjęć faktur (wystawionych przez Rolnika w formie papierowej i przetworzonych do formy elektronicznej) jako załącznik do wiadomości e-mail (zamiast „faktur papierowych”).

2.W okolicznościach opisanych we wniosku Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu bydła od Rolników w przypadku otrzymania przez Spółkę od Rolników skanów/zdjęć faktur (wystawionych przez Rolnika w formie papierowej i przetworzonych do formy elektronicznej) przesłanych w formie wiadomości MMS na telefon pracownika Spółki (zamiast „faktur papierowych”).

UZASADNIENIE

Ad 1 Prawo do odliczenia VAT po stronie Spółki w przypadku „faktur dostarczonych elektronicznie”.

Spełnienie przesłanek materialnych i formalnych prawa do odliczenia VAT.

W ślad za przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1; dalej: Dyrektywa VAT) również przepisy ustawy o VAT uzależniają możliwość skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego po stronie nabywcy towarów /usługobiorcy zarówno od spełnienia przesłanek materialnych (wykorzystanie towarów/ usług do wykonywania czynności opodatkowanych VAT zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niepodleganie pod wyłączenia przewidziane w art. 88 ustawy o VAT), jak i formalnych (otrzymanie stosownej faktury dokumentującej transakcję).

Spółka w każdym z analizowanych przypadków faktycznie nabyła bydło oraz dysponuje dowodami potwierdzającymi faktyczne dokonanie transakcji z Rolnikami, ekwiwalentność rozliczeń oraz zgodność z rzeczywistością kwot należnych Rolnikom z tytułu transakcji (w szczególności potwierdzają to umowy kontraktacyjne, POB, dokumenty rozliczenia, wiadomości e-mail ze skanami/zdjęciami faktur, potwierdzenia płatności, zarchiwizowane wydruki „faktur dostarczonych elektronicznie”).

Jednocześnie, jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, zakupy bydła od Rolników służą prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (nie służą działalności wyłączonej z opodatkowania VAT ani czynnościom zwolnionym z opodatkowania VAT).

Mając na uwadze powyższe, w Państwa ocenie, w przypadku opisanych transakcji z Rolnikami udokumentowanych „fakturami dostarczonymi elektronicznie” zachodzą przesłanki materialne dla skorzystania z prawa do odliczenia VAT po stronie Spółki (spełnienie warunku przewidzianego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niepodleganie pod wyłączenia z art. 88 ustawy o VAT).

Okoliczność ta jest niezależna od sposobu udokumentowania transakcji (posiadania przez Spółkę „faktur dostarczonych elektronicznie” zamiast „faktur papierowych”). Konieczność posiadania przez nabywcę towarów/usługobiorcę faktury dokumentującej transakcję dla skorzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego wynika w szczególności z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, który przewiduje, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Zgodnie z ustawową definicją zawartą w art. 2 pkt 31 ustawy o VAT, poprzez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Do wystawienia jednego z ww. rodzajów faktur dostawca towarów/usługodawca jest zobowiązany na mocy art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT: „podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem”.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN, „wystawić” w odniesieniu do dokumentu, oznacza tyle co „sporządzić”. Przepisy ustawy o VAT (art. 106m ustawy o VAT) wymagają ponadto od podatnika określenia sposobu zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury (art. 106m ust. 2 ustawy o VAT), przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (art. 106m ust. 3 ustawy o VAT). Jednocześnie, autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy o VAT).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) w interpretacji indywidualnej z 4 sierpnia 2020 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.151.2020.3.EW wyjaśnił pojęcia zawarte w art. 106m ust. 4 ustawy o VAT: „Pojęcie „kontrole biznesowe” użyte w ww. art. 106m ust. 4 ustawy należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury, aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą bądź usługą. Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości, działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców (…). Przykładem kontroli biznesowej jest posiadanie dokumentów uzupełniających, takich jak zamówienie, umowa, dokument transportowy czy wezwanie do zapłaty, które będą towarzyszyły zaistniałym transakcjom handlowym. Z kolei, pojęcie „wiarygodna ścieżka audytu”, również użyte w ww. przepisie oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miały miejsce. Przy czym środki, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek, pozostawia się uznaniu podatnika”.

W przypadku faktur elektronicznych, zgodnie z art. 106n ust. 1 ustawy o VAT ich stosowanie wymaga akceptacji odbiorcy faktury. Ustawodawca nie precyzuje jednak, w jaki sposób powinno dojść do wyrażenia akceptacji. Wskazówek w tym zakresie dostarcza uzasadnienie projektu ustawy (z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 1289)), dodającej do ustawy o VAT art. 106n.

Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w uzasadnieniu, projektowane przepisy miały na celu dalszą liberalizację wymogów co do warunków stosowania faktur elektronicznych: „Odchodzi się od obowiązku wyrażania formalnej zgody na ten rodzaj przesyłu, pozostawiając te kwestie całkowicie w gestii umownej stron (przykładowo za wystarczającą będzie można uznać zgodę przyszłego odbiorcy faktur wyrażoną ustnie, bądź SMS-em). Zmiany w tym zakresie oznaczają, że np. za akceptację należy również uznać tzw. akceptację dorozumianą, np. konsument otrzymując fakturę w tej formie, reguluje płatność z niej wynikającą”.

Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych podzielając to podejście uznawały, że: „Za akceptację można uznać zgodę przyszłego odbiorcy faktur, której efektem będzie np. przyjęcie przez podatnika w formie elektronicznej faktury do realizacji, w tym do uregulowania płatności z niej wynikającej” (np. DKIS w przywoływanej już wyżej interpretacji indywidualnej sygn. 0112-KDIL3.4012.151.2020.3.EW z 4 sierpnia 2020 r., podobnie DKIS w interpretacji indywidualnej sygn. 0111-KDIB3-3.4012.102.2018.3.PK z 3 lipca 2018 r.).

Powyższe przepisy i praktykę należy w tym miejscu przełożyć na sytuację Spółki. Zdaniem Spółki, „faktury dostarczone elektronicznie” (czyli wystawione przez Rolników w formie papierowej, a następnie zeskanowane (sfotografowane) i przesłane jako załącznik do wiadomości e-mail adresowanej do Spółki) wypełniają definicję faktury zawartą w art. 2 ust. 31 ustawy o VAT.

Każdorazowo Spółka dokonuje weryfikacji faktury zarówno pod względem zawarcia w niej obligatoryjnych elementów wymaganych przez ustawę o VAT, jak również potwierdza, czy wskazane na niej strony transakcji, jej data, przedmiot i kwoty zgodne są z innymi dokumentami dotyczącymi transakcji (w szczególności z dokumentem rozliczenia, POB). W razie braku uwag do „faktur dostarczonych elektronicznie” (przy czym, faktury wystawiane są przez Rolników na podstawie szczegółowego dokumentu rozliczenia otrzymanego od Spółki) Spółka dokonuje płatności wynikających z nich należności z tytułu transakcji na rzecz Rolników (a zatem w sposób dorozumiany akceptuje również taki alternatywny, elektroniczny sposób doręczenia faktur przez Rolników).

W ocenie Spółki, w przypadku „faktur dostarczonych elektronicznie” zapewniona jest autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność takich faktur. Do każdej „faktury dostarczonej elektronicznie” Spółka dysponuje również kompletem dokumentów uzupełniających (umowa kontraktacyjna, POB, dokument rozliczenia) pozwalającym zweryfikować tożsamość wystawcy faktury, poprawność danych w niej zawartych (w tym przedmiot i kwoty transakcji, kwota VAT). Dokonując weryfikacji „faktury dostarczonej elektronicznie” przed zapłatą należności na rzecz Rolnika, Spółka potwierdza również czytelność dokumentu, który jest przez Spółkę drukowany i w formie papierowej archiwizowany. Spółka gromadzi przy tym oświadczenia Rolników odbierane od nich przy nawiązaniu współpracy (wskazujące dane dotyczące danego Rolnika i jego działalności, w tym adres, numer VAT, adres mailowy, itp.).

W tym miejscu Spółka chciałby podkreślić, że (tak, jak już wskazywała powyżej) wystawienie faktur przez Rolników ma miejsce na podstawie danych zawartych w szczegółowym rozliczeniu przygotowanym przez Spółkę i wysyłanym elektronicznie na adres e-mail Rolnika wskazany w oświadczeniu. Tym samym, otrzymując od Rolników „faktury dostarczone elektronicznie” odpowiadające dokumentom rozliczenia Spółka posiada pewność co do autentyczności pochodzenia i integralności treści takich faktur.

Zdaniem Spółki, związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz umożliwiający sprawdzenie, czy „faktura dostarczona elektronicznie” odzwierciedla fakt, że dostawa towarów przez Rolnika na rzecz Spółki miała miejsce.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wypełnia przesłankę kontroli biznesowej i wiarygodnej ścieżki audytu w przypadku „faktur dostarczonych elektronicznie”. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych DKIS.

W interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPP2.4512.945.2016.2.EJu DKIS pozytywnie odniósł się do stwierdzenia, że skan faktury papierowej przy zapewnieniu wewnętrznych procedur kontrolnych i ścieżki audytu spełnia przesłanki autentyczności, integralności treści oraz czytelności, a zatem stanowi formalną przesłankę do odliczenia podatku VAT: „Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach, które Wnioskodawca otrzymał lub będzie otrzymywał drogą elektroniczną poprzez przesłanie mailowo w formie skanu lub fotografii. Z przywołanych wcześniej przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi, o którym mowa w art. 15, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zatem dla realizacji przez podatnika prawa do odliczenia podatku, o którym mowa w art. 86 ust. 1 niezbędnym jest wcześniejsze otrzymanie przez niego faktury dokumentującej nabycie towarów lub usług. Należy jednocześnie zauważyć, że dla realizacji tego prawa faktury otrzymywane w formie elektronicznej i przechowywane w tej formie muszą zachować wymogi wynikające z przepisu art. 112a ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (…). W świetle przytoczonych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Wnioskodawca na podstawie wewnętrznych procedur kontrolnych jest w stanie potwierdzić autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność otrzymanych faktur, a także jest w stanie zapewnić organom podatkowym lub organom kontroli bezzwłoczny pobór faktur z systemu do archiwizacji faktur otrzymywanych w formie elektronicznej to przysługuje/będzie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach, których dotyczy jego zapytanie, w zakresie w jakim nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT”.

Również sądy administracyjne w wydawanych przez siebie wyrokach podnoszą, że faktura nie musi być przesłana w takiej formie, w jakiej została wystawiona – nie powinno mieć znaczenia, czy sprzedawca wystawi fakturę, a następnie wyśle ją w formie papierowej pocztą tradycyjną (kurierem), czy też wystawi ją i wyśle drogą elektroniczną. W każdym z tych przypadków efekt dla nabywcy jest bowiem identyczny, niezależnie od metody przesłania faktury, o ile zostanie zagwarantowana autentyczność faktury i integralność jej treści. Taki pogląd został przedstawiony w wyroku z 10 marca 2011 r. (sygn. I SA/Wr 210/11), w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) we Wrocławiu wskazał, że: „Następnie w przedmiotowej sprawie wypada zauważyć, że faktura nie musi być przesyłana w takiej formie, w jakiej została wystawiona (…) Posługiwanie się takimi fakturami, drukowanymi przez strony transakcji na papierze i w tej formie przechowywanymi, nie zmniejsza przy tym bezpieczeństwa obrotu prawnego w porównaniu z sytuacją, w której faktury od samego początku mają postać papierową i w takiej formie są przekazywane nabywcy”.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że „faktury dostarczone elektronicznie” tj. wystawione w formie papierowej, a następnie przesłane w formie skanu/zdjęcia załączonego do wiadomości e-mail (drukowane i archiwizowane przez Spółkę) należy uznać za prawidłowo wprowadzone do obrotu prawnego i zapewniające spełnienie przesłanki formalnej dla prawa do odliczenia VAT z nich wynikającego przez Spółkę.

W związku ze spełnieniem wskazanych wyżej przesłanek materialnych, jak i formalnych, w ocenie Spółki w okolicznościach opisanych we wniosku Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu bydła od Rolników w przypadku otrzymania przez Spółkę od Rolników skanów/zdjęć faktur jako załącznik do wiadomości e-mail (zamiast „faktur papierowych”).

Prymat przesłanek materialnych nad przesłankami formalnymi zdaniem Spółki, nawet w przypadku uznania, że otrzymanie przez Spółkę „faktur dostarczonych elektronicznie” nie jest równoznaczne z ich formalnym doręczeniem i nie wypełnia tym samym przesłanki formalnej dla prawa do odliczenia VAT naliczonego przez Spółkę, samo spełnienie przesłanek materialnych jest w przypadku Spółki wystarczające dla przyznania jej prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu transakcji z Rolnikami udokumentowanych w ten sposób.

Powoływany już art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Regulacja ta stanowi realizację fundamentalnej zasady neutralności VAT. Prymat przesłanki materialnej (wynikającej z art. 86 ustawy o VAT) nad przesłankami formalnymi, tj. odpowiedniego udokumentowania transakcji fakturą, wynika w szczególności z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). W swoich wyrokach (np. z 15 września 2016 r., sygn. C-516/14 oraz z 21 listopada 2018 r., sygn. C664/16) TSUE wielokrotnie podkreślał, że podstawowa zasada neutralności VAT wymaga, by prawo do odliczenia podatku naliczonego zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek materialnych, nawet jeśli podatnicy nie spełnili niektórych wymagań formalnych. Ścisłe zastosowanie formalnego wymogu przedstawienia faktur naruszałoby bowiem zasady neutralności i proporcjonalności, ponieważ skutkowałoby nieproporcjonalnym uniemożliwieniem podatnikowi korzystania z neutralności podatkowej dotyczącej jego transakcji. Zdaniem TSUE, organy podatkowe nie mogą odmówić prawa do odliczenia VAT tylko na tej podstawie, że faktura nie spełnia wymaganych przesłanek, jeżeli dysponują one wszystkimi informacjami do zbadania, że spełnione są przesłanki materialne dotyczące tego prawa (przy czym, ciężar udowodnienia spełnienia przesłanek skorzystania z prawa do odliczenia VAT spoczywa na podatniku wnioskującym o odliczenie VAT).

Co warte odnotowania, w jednym z ostatnich wydanych przez TSUE wyroków w tej tematyce (z 29 lutego 2022 r., sygn. C-235/21), TSUE powołując się na zasadę neutralności, orzekł, że nawet umowa pomiędzy stronami może zostać uznana za fakturę, o ile zawiera wszystkie informacje niezbędne dla organów podatkowych do ustalenia, czy materialne przesłanki prawa do odliczenia VAT zostały spełnione.

Podejście to znalazło już odzwierciedlenie w wyroku WSA w Bydgoszczy z 10 stycznia 2023 r., sygn. I SA/Bd 592/22. WSA doszedł do wniosku, że brak wystawienia faktury nie stoi na przeszkodzie do skorzystania przez spółkę z prawa do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o akt notarialny potwierdzający spełnienie wszystkich warunków materialnych.

W ślad za wyrokami TSUE wydanych zostało co najmniej kilka orzeczeń polskich sądów administracyjnych (w tym m.in. powołane wyżej orzeczenie WSA w Bydgoszczy, jak również orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA)) prezentujących równie korzystne dla podatników podejście.

Zdaniem NSA i WSA, ograniczenie prawa do odliczenia VAT, gdy podatnik naruszył wymogi formalne, może wystąpić wówczas, gdy te naruszenia uniemożliwiają dostarczenie dowodów na spełnienie wymagań materialnych do przyznania prawa do odliczenia. Nie może natomiast stanowić dodatkowej sankcji w sytuacji, gdy organy podatkowe nie negują wystąpienia transakcji opodatkowanych u kontrahentów podatnika ani nie stawiają podatnikowi zarzutów uczestniczenia w oszustwie czy nadużyciu prawa.

Biorąc pod uwagę, że Spółka dysponuje dowodami potwierdzającymi faktyczne dokonanie transakcji z Rolnikami udokumentowanych „fakturami dostarczonymi elektronicznie” (w szczególności umowy kontraktacyjne, POB, wiadomości e-mail ze skanami/zdjęciami faktur, potwierdzenia płatności), Spółka powinna mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu tych transakcji nawet w przypadku zakwestionowania spełnienia przesłanki formalnej (otrzymania faktury przez Spółkę).