Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

1) Czynności, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę i Master Company w ramach Umowy (...) będą odpowiednio:

- świadczeniem usług poza terytorium Polski przez Wnioskodawcę w rozumieniu ustawy o VAT w związku z art. 28b ustawy o VAT; lub

- importem usług, w odniesieniu do których podatnikiem będzie usługobiorca (Wnioskodawca) w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium RP.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez usługę (świadczenie) należy rozumieć każde świadczenie, które może polegać zarówno na działaniu (robieniu, wykonywaniu czegoś na rzecz innej osoby), jak i na zaniechaniu (nie robieniu lub tolerowaniu). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy pamiętać, że ustawa o VAT klasyfikuje jako usługę każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Zatem, co do zasady, każde świadczenie niebędące dostawą towarów, a polegające na działaniu, zaniechaniu działania lub tolerowaniu świadczeń, stanowi usługę w rozumieniu ustawy o VAT, przy czym muszą być spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemnie ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Wnioskodawca pragnie jednocześnie wskazać, iż aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika działającego, w odniesieniu do tej czynności, w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze art. 15 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły w celach zarobkowych.

Aby określić, czy w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług, kluczowe jest stwierdzenie, iż prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca i Master Company będą wykorzystywać swój majątek (środki pieniężne wypracowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) w sposób ciągły w celach zarobkowych (udostępniając środki pieniężne w zamian za wynagrodzenie w postaci odsetek), w konsekwencji czego czynności związane z realizacją Umowy (...), należy uznać również za wykonywane przez Wnioskodawcę oraz Master Company jako podatników VAT / podatnika podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Natomiast zgodnie z ust. 2 ww. przepisu, jeżeli usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę, iż usługobiorcą z tytułu czynności przekazania środków w ramach depozytu nieprawidłowego wykonywanych na podstawie Umowy (...) jest podatnik podatku od wartości dodanej, posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terenie (...) i nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski, te czynności realizowane z tyt. Umowy (...) podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na terenie (...), w konsekwencji czego po stronie Wnioskodawcy czynności te stanowią świadczenie usług poza terytorium kraju.

Natomiast w odniesieniu do czynności udzielenia pożyczki przez Master Company Wnioskodawcy na podstawie Umowy (...), z uwagi na treść art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT, Wnioskodawca jako usługobiorca będzie podatnikiem VAT z tytułu tych czynności.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, do usług zwolnionych z podatku od towarów i usług należą m.in. usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. W związku z powyższym należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Master Company będą stanowiły import usług zwolnionych z podatku na podstawie ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę, że odbiorcą usług za czynności wykonywane w ramach Umowy (...) będzie odpowiednio:

   - podatnik podatku od towarów i usług (tj. Master Company), posiadający siedzibę w (...) i nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, w konsekwencji czynności wykonywane w ramach Umowy (...) polegające na świadczeniu przez Wnioskodawcę depozytu nieprawidłowego będą objęte zakresem podatku VAT w (...), a zatem po stronie Wnioskodawcy czynności te będą stanowiły świadczenie usług poza terytorium Polski;

   - podatnik VAT (tj. Wnioskodawca) z siedzibą w Polsce i bez stałego miejsca prowadzenia działalności w kraju siedziby usługodawcy (Master Company), w konsekwencji czynności realizowane z tyt. Umowy (...) polegające na udzieleniu pożyczki przez Master Company, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na terenie Polski, w związku z czym po stronie Wnioskodawcy czynności te będą stanowić import usług zwolnionych, wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę i Master Company w ramach Umowy (...) stanowią świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Aby świadczenie usługi podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, musi mieć miejsce również odpłatność, tj. gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usługi, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym, zaś usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usługi oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności. Bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść na rzecz świadczącego usługę i jeżeli świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Taka definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższych rozważań dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Z przepisu art. 5 ust. 1 ustawy, regulującego zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynika, iż dla opodatkowania danej transakcji rozstrzygające znaczenie ma ustalenie miejsca świadczenia. Miejsce świadczenia to nic innego jak miejsce opodatkowania danej czynności, zatem jego określenie ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia państwa, w którym powstanie obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 28a ustawy,

na potrzeby stosowania rozdziału 3 działu V ustawy, dotyczącego określania miejsca świadczenia usług:

 1) ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

 a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

 b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

 2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy,

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy,

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Powołaną powyżej zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia usług.

Do powołanej w art. 28b ust. 1 ustawy zasady ogólnej, ustawodawca przewidział szereg zastrzeżeń, wskazując szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług. Jednakże w przedmiotowej sprawie nie mają one zastosowania.

Należy wskazać również, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy,

podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

 a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

 b) usługobiorcą jest:

  - w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

  - w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

  - w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy,

w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy,

świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi import usług.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy,

zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Przy czym jak stanowi art. 43 ust. 15 ustawy,

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37- 41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Należy wskazać, że istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego,

przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Czynność polegająca na udzieleniu pożyczki pieniężnej podlegającej oprocentowaniu stanowi odpłatne świadczenie usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tej czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu jej udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczki przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy ta czynność nie znajduje się w jej zakresie przedmiotowym.

W efekcie, udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT.

Na podstawie art. 835 Kodeksu cywilnego,

przez umowę przechowania przechowawca zobowiązuje się zachować w stanie niepogorszonym rzecz ruchomą oddaną mu na przechowanie.

W myśl art. 845 Kodeksu cywilnego,

jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu.

Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego ma obowiązek oddać taką samą ilość pieniędzy (rzeczy), ale niekoniecznie tę samą.

W odróżnieniu od umowy przechowania (depozytu prawidłowego), przyjmujący pieniądze lub inne rzeczy oznaczone tylko co do gatunku w depozyt nieprawidłowy może rozporządzać przedmiotami oddanymi na przechowanie (upoważnienie do rozporządzania oddanymi na przechowanie pieniędzmi/rzeczami jest dla bytu umowy depozytu nieprawidłowego konieczne – sam fakt oddania ich na przechowanie nie tworzy bowiem jeszcze stosunku depozytu nieprawidłowego z prawem rozporządzania nimi). Podobieństwo depozytu nieprawidłowego do pożyczki sprowadza się do przedmiotu umowy (środki pieniężne lub rzeczy oznaczone co do gatunku) oraz przeniesienia jego własności (wskutek spełnienia świadczenia przez pożyczkodawcę/deponenta nieprawidłowego, określone przedmioty majątkowe stają się własnością pożyczkobiorcy/depozytariusza nieprawidłowego. Zasilają one jednak tylko czasowo ich majątek, gdyż ciąży na nich obowiązek zwrotu, tj. przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy lub rzeczy tego samego rodzaju. Umiejscowienie jednak przepisu odnoszącego się do depozytu nieprawidłowego w tytule dotyczącym przechowania przesądza o tym, że na gruncie cywilistycznym jest to odmienny od pożyczki stosunek prawny. Przemawia za tym również to, że termin zwrotu depozytu nie jest określony z góry, odbywa się zawsze na wezwanie deponującego. Natomiast w przypadku pożyczki termin ten jest ustalany z góry. W przypadku depozytu nieprawidłowego odpłatność nie wchodzi w zakres niezbędnych elementów tej umowy, stąd też depozyt może być zarówno odpłatny, jak i nieodpłatny, w zależności od woli stron. Strony mogą się również umówić o odsetki, które przechowawca zapłaci składającemu depozyt. Zastrzeżone odsetki stanowią wówczas formę wynagrodzenia za możliwość obracania pieniędzmi lub rzeczami deponenta, swego rodzaju udział w osiąganych w ten sposób przez przechowawcę zyskach. Obowiązek zapłaty wynagrodzenia może przy tym ciążyć zarówno na jednej, jak i na obu stronach umowy. Możliwe jest bowiem zastrzeżenie obowiązku zapłaty wynagrodzenia przez składającego na przechowanie oraz obowiązku zapłaty odsetek przez przechowawcę.

Chociaż depozyt nieprawidłowy upodabnia się do umowy pożyczki, na gruncie prawa cywilnego różni się celem gospodarczym (jest zawierany zarówno w interesie składającego, który oddając pieniądze lub rzeczy na przechowanie nie ponosi ryzyka ich utraty czy uszkodzenia, nawet przypadkowej, jak i przechowawcy, który uzyskuje prawo rozporządzania nimi według własnego uznania), a także uprawnieniem składającego do żądania zwrotu rzeczy w każdym czasie, nawet jeżeli depozyt nieprawidłowy został złożony na czas oznaczony.

Z opisu sprawy wynika, że posiadają Państwo siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i należą Państwo do grupy podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Są Państwo czynnym podatnikiem o podatku od towarów i usług. Nie posiadają Państwo stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium (...).

W celu ułatwienia dokonywania rozliczeń zaangażowanych podmiotów, a tym samym obniżenia kosztów transakcyjnych, w Grupie wdrożono system wspólnego zarządzania wykorzystaniem wolnych środków pieniężnych, tzw. zero balancing system, który ma na celu zapewnienie optymalnej płynności finansowej wszystkim podmiotom uczestniczącym w Systemie.

Master Company jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium (...). Master Company nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski i nie jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce. Master Company działa jako tzw. „in-house bank”.

System zero balancing, zakłada posiadanie przez Państwa indywidualnego konta bankowego prowadzonego w banku krajowym (tj. banku z siedzibą na terytorium Polski). Jednocześnie w tym samym Banku Master Company będzie posiadać konto bankowe, służące przepływom pieniężnym z lub do Państwa Konta źródłowego. Zakładają Państwo, że przelewy środków pieniężnych pomiędzy Państwem a Master Company będą dokonywane pomiędzy rachunkami prowadzonymi w Banku.

W przypadku salda dodatniego na Koncie źródłowym, nadwyżka zostanie przekazana na Konto docelowe (z ang. sweeping). Z kolei w przypadku salda ujemnego na Koncie źródłowym, Master Company zasili środkami z Konta docelowego Konto źródłowe (z ang. topping). Transakcje topping i sweeping byłyby dokonywane codziennie (tj. w dni robocze). W zależności od salda Konta źródłowego określone należności lub zobowiązania wobec Master Company na koniec okresu rozliczeniowego będą kompensowane.

Zgodnie z założeniami Systemu, w ciągu dnia rachunek bankowy wykorzystywany jest do wykonywania operacji bankowych np. dokonywania oraz otrzymywania płatności odpowiednio na rzecz/od kontrahentów. Na koniec dnia roboczego, w zależności od tego czy saldo rachunku jest dodatnie czy ujemne, dokonywane są automatyczne przelewy w celu wyzerowania salda rachunku. System zakłada rzeczywisty przepływ środków pieniężnych pomiędzy rachunkami.

Master Company samodzielnie podejmuje decyzje o tym, jak inwestować nadwyżki środków powstałe w wyniku funkcjonowania Systemu i jak finansować ewentualne braki środków. Ponadto Master Company ponosi ryzyko kredytowe i walutowe związane z kredytami i depozytami związanymi z Systemem. Ponadto Master Company posiada zdolność finansową do ponoszenia wyżej wymienionego ryzyka i samodzielnie decyduje o zabezpieczeniu takiego ryzyka. Master Company nie jest jednak uprawniona do decydowania m.in. o sposobie finansowania poszczególnych Uczestników określania długoterminowej strategii finansowania lub zarządzania płynnością finansową w imieniu Uczestników poza zakresem wynikającym z Umowy (...).

Bank zapewnia jedynie wsparcie techniczne dla obsługi System zero balancing, w tym w szczególności strukturę rachunków niezbędnych do funkcjonowania Systemu, które utworzona będzie z:

 i. rachunku głównego, tj. rachunku bankowego prowadzonego przez Bank na rzecz Master Company, na którym konsolidowane są środki pieniężne Uczestników w ramach Systemu (Konto docelowe);

ii. rachunku danego Uczestnika, tj. rachunku bankowego prowadzonego przez Bank na rzecz danego Uczestnika (Konto źródłowe).

Aby przystąpić do Systemu, każdy Uczestnik zobowiązany będzie do zawarcia dwustronnej umowy wewnątrzgrupowej z Master Company. Zgodnie z Umową (...), Uczestnik wyraża zgodę na udostępnienie środków pieniężnych Master Company w formie depozytu, a także otrzymuje możliwość zaciągnięcia długu od Master Company. Umowa w zakresie obsługi Systemu jest zawierana oddzielnie przez Master Company z Bankiem.

Rozważają Państwo przystąpienie do Systemu, działając jako Uczestnik, poprzez zawarcie umowy z Master Company. Mimo że partycypacja w Systemie wiąże się z przepływami finansowymi w całej Grupie, będą Państwo jedną ze stron umowy wyłącznie w zakresie określonym w Umowie (...) (zawrą Państwo odrębną umowę z Master Company). Będą Państwo zawierać z Bankiem umowę dotyczącą otwarcia/posiadania rachunku bankowego.

Umowa (...) zakłada, w razie zapotrzebowania, udzielenie Państwu pożyczki przez Master Company lub złożenie przez Państwa depozytu Master Company. Pożyczki z tytułu Umowy (...) będą stanowić pożyczki w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego, natomiast depozyty przekazywane Master Company będą stanowić depozyty nieprawidłowe w rozumieniu art. 845 Kodeksu cywilnego.

Na podstawie Umowy (...), Master Company będzie wyrażać zgodę na codzienne udostępnianie i otrzymywanie środków pieniężnych w Systemie na Państwa żądanie. Gdy saldo Master Company będzie dodatnie na koniec dnia, saldo to uznaje się za depozyt. Kiedy natomiast saldo Master Company będzie ujemne na koniec dnia, saldo to będzie uznane za pożyczkę. W zależności czy otrzymali Państwo pożyczkę bądź złożyli Państwo depozyt, będą Państwo odpowiednio uiszczać lub otrzymywać odsetki od Master Company. Każdy przepływ pieniężny z tytułu Umowy (...) będzie odzwierciedlony w Systemie.

Działania prowadzone w ramach Systemu zero balancing będą wykonywane na potrzeby Państwa działalności prowadzonej na terenie Polski.

Państwa wątpliwości w zakresie podatku od towarów i usług dotyczą ustalenia czy czynności, które będą wykonywane przez Państwa i Master Company w ramach Umowy (...), będą stanowiły odpowiednio:

- świadczenie usług poza terytorium kraju przez Państwa w rozumieniu ustawy o VAT w związku z art. 28b ustawy o VAT, lub

- import usług, w odniesieniu do których usługobiorca (Państwo) będzie podatnikiem w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT.

Odnosząc się do czynności polegającej na złożeniu przez Państwa depozytu Master Company w ramach Umowy (...), uznać należy, że przyjęcie przez Master Company depozytu środków pieniężnych wniesionego przez Państwa i możliwość swobodnego nimi dysponowania przez Master Company stanowi realizację istniejących pomiędzy stronami stosunków cywilnoprawnych. Jak już wcześniej wskazano, możliwość swobodnego rozporządzania, dysponowania środkami pieniężnymi oddanymi na przechowanie jest elementem niezbędnym umowy depozytu nieprawidłowego w rozumieniu wyżej powołanego art. 845 k.c. Okoliczności sprawy wskazują, że w przedmiotowej sprawie należy uznać Państwa za usługodawcę, natomiast Master Company jest beneficjentem usługi realizowanej przez Państwa. W związku z wniesionym przez Państwa depozytem uzyskuje on bowiem korzyść polegającą na swobodnym nim dysponowaniu. Zatem uznać należy, że odsetki otrzymywane przez Państwa od Master Company stanowią wynagrodzenie za możliwość obracania otrzymanym depozytem, tj. środkami pieniężnymi.

Należy więc stwierdzić, że udzielenie przez Państwa, w ramach Umowy (...), prawa do swobodnego dysponowania środkami pieniężnymi (depozytem) przez Master Company należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Jak zostało wskazane powyżej, z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z uwagi na to, że w przypadku złożenia depozytu w ramach Umowy (...) w roli usługobiorcy występuje Master Company, który nie posiada w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, miejscem świadczenia przez Państwa przedmiotowej usługi, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, będzie miejsce, w którym Master Company posiada siedzibę, czyli terytorium (...). Tym samym świadczona przez Państwa usługa, z uwagi na treść art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium kraju. 

Odnosząc się natomiast do kwestii udzielenia Państwu pożyczki przez Master Company w ramach Umowy (...), uwzględniając treść złożonego wniosku w kontekście wyżej powołanych przepisów stwierdzić należy, że czynności podejmowane przez Master Company w związku z udzieleniem Państwu pożyczki należy uznać za czynności podejmowane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Z tytułu tych czynności Master Company uznać zatem należy za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. 

W niniejszej sprawie udzielenie przez Master Company pożyczki niewątpliwie stanowi realizację istniejących pomiędzy stronami stosunków cywilnoprawnych. Stosunki te składają się z dwustronnych zobowiązań stron transakcji do wykonania skonkretyzowanych świadczeń – z jednej strony świadczenia Master Company – pożyczkodawcy, które polegają na udzieleniu pożyczki, a z drugiej strony świadczenia Państwa – pożyczkobiorcy, który w zamian za udostępnienie środków pieniężnych, zobowiązany jest do zapłaty odsetek od udzielonej pożyczki, stanowiących wynagrodzenie dla pożyczkodawcy – Master Company. Master Company będzie w tym przypadku występować w roli usługodawcy.

Zatem udzielenie przez Master Company pożyczki na rzecz Państwa w ramach Umowy (...) wypełniać będzie dyspozycję art. 8 ust. 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia przez Master Company usługi udzielenia pożyczki w ramach Umowy (...) na Państwa rzecz, zgodnie z art. 28a ustawy, będzie miejsce, w którym usługobiorca (Państwo) posiada siedzibę, czyli terytorium kraju. Z uwagi na to, że Master Company udzielający pożyczki nie posiada w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to Państwo, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wystąpią z tego tytułu w charakterze podatnika podatku od towarów i usług – po Państwa stronie wystąpi import usług.

Odnosząc się z kolei do kwestii prawidłowego opodatkowania tej usługi, stwierdzić należy, że usługa udzielania pożyczki w ramach Umowy (...), na podstawie wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

W świetle powyższych okoliczności Państwa stanowisko, zgodnie z którym „biorąc pod uwagę, że odbiorcą usług za czynności wykonywane w ramach Umowy (...) będzie odpowiednio:

  - podatnik podatku od towarów i usług (tj. Master Company), posiadający siedzibę w (...) i nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, w konsekwencji czynności wykonywane w ramach Umowy (...) polegające na świadczeniu przez Wnioskodawcę depozytu nieprawidłowego będą objęte zakresem podatku VAT w (...), a zatem po stronie Wnioskodawcy czynności te będą stanowiły świadczenie usług poza terytorium Polski;

  - podatnik VAT (tj. Wnioskodawca) z siedzibą w Polsce i bez stałego miejsca prowadzenia działalności w kraju siedziby usługodawcy (Master Company), w konsekwencji czynności realizowane z tyt. Umowy (...) polegające na udzieleniu pożyczki przez Master Company, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na terenie Polski, w związku z czym po stronie Wnioskodawcy czynności te będą stanowić import usług zwolnionych, wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT”,

należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informujemy, że wydana interpretacja indywidualna dotyczy tylko sprawy z zakresu podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. 

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska nieobjęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.