Temat interpretacji

Skutki podatkowe zawiedzenia nieruchomości przez spadkodawców w sytuacji gdy nie zostało jeszcze przeprowadzone postępowanie spadkowe.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 23 listopada 2018 r. (data wpływu 28 listopada 2018 r.), uzupełnionym 18 stycznia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zasiedzenia nieruchomości przez spadkodawców jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych zasiedzenia nieruchomości przez spadkodawców.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 7 stycznia 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4015.130.2018.1.MM wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 18 stycznia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sąd Rejonowy na wniosek Wnioskodawczyni postanowieniem z 7 listopada 2018 r. stwierdził, że z dniem 25 września 1985 r. ojciec i matka Wnioskodawczyni nabyli przez zasiedzenie na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej prawo własności nieruchomości stanowiącej działkę o powierzchni 0,2063 ha. Ww. postępowanie o zasiedzenie nieruchomości toczyło się bez udziału rodziców Wnioskodawczyni, bowiem w chwili jego wszczęcia oboje już nie żyli. Ojciec Wnioskodawczyni zmarł 8 listopada 1993 r., a matka Wnioskodawczyni zmarła 18 grudnia 1985 r. (a więc ww. postanowienie z dnia 7 listopada 2018 r. zostało wydane po ich śmierci).

Do dnia złożenia niniejszego wniosku o interpretację indywidualną nie zostało przeprowadzone postępowanie spadkowe po ww. zmarłych rodzicach Wnioskodawczyni, ani też nie sporządzono aktu poświadczenia dziedziczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni powinna złożyć zeznanie podatkowe oraz uiścić podatek od zasiedzenia przez jej rodziców ww. nieruchomości, a która to nieruchomość wchodzi w skład spadku po nich i którą to nieruchomość Wnioskodawczyni nabyła w drodze dziedziczenia (z chwilą otwarcia spadku), bez przeprowadzenia do tej pory postępowania spadkowego po jej rodzicach?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie jest ona zobowiązana do składania zeznania podatkowego w przedmiocie zasiedzenia przez jej rodziców nieruchomości ani też do zapłaty podatku z ww. tytułu z następujących względów:

• nieruchomość nie została zasiedziana przez Wnioskodawczynię, a przez jej rodziców,
• postanowienie Sądu Rejonowego z 7 listopada 2018 r. o stwierdzeniu zasiedzenia ww. nieruchomości przez rodziców Wnioskodawczyni zostało wydane po ich śmierci, z tym że mogło ono zostać wydane już za ich życia,
• Wnioskodawczyni nie nabyła ww. nieruchomości w drodze zasiedzenia, podlegającego opodatkowaniu zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2004 r., nr 142, poz. 1514 ze zm.), a nabyła ją w drodze dziedziczenia z chwilą otwarcia spadku (i to z tego tytułu w razie stwierdzenia nabycia spadku lub sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia powinna złożyć stosowne zeznanie podatkowe zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy),
• nie zostało przeprowadzone postępowanie spadkowe po ojcu ani po matce Wnioskodawczyni,
• z odpowiedzi Ministerstwa Finansów z 22 lipca 2008 r. Znak: BMI8/0553/618/08/24 wynika również, że jeśli rodzice podatnika nabyli nieruchomość tytułem zasiedzenia, a następnie podatnik nabył tę nieruchomość w drodze dziedziczenia, to opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn podlega nabycie wyłącznie tytułem dziedziczenia. Zgodnie z art. 925 Kodeksu cywilnego spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, zaś zgodnie z art. 924 tej ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Analiza tych przepisów wskazuje, iż za dzień nabycia rzeczy i praw majątkowych tytułem spadku, uznaje się dzień śmierci spadkodawcy. Obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia z chwilą przyjęcia spadku (art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust.1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 644 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej podatkiem, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1. dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2. darowizny, polecenia darczyńcy;
3. zasiedzenia;
4. nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5. zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6. nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.). W myśl art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Zgodnie z art. 924 tejże ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 ww. Kodeksu prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z powołanych wyżej artykułów wynika, iż spadkobiercy w zasadzie wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca.

Natomiast kwestia zasiedzenia uregulowana została generalnie w art. 172-177 Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 172 § 1 ustawy Kodeks cywilny posiadacz nieruchomości niebędący jej właścicielem nabywa własność, jeżeli posiada nieruchomość nieprzerwanie od lat dwudziestu jako posiadacz samoistny, chyba że uzyskał posiadanie w złej wierze (zasiedzenie). Po upływie lat trzydziestu posiadacz nieruchomości nabywa jej własność, choćby uzyskał posiadanie w złej wierze (art. 172 § 2 ww. ustawy).

Zasiedzenie jest tzw. instytucją dawności, służącą korygowaniu rzeczywistego stanu posiadania ze stanem prawnym. Prowadzi ono do nabycia przez posiadacza własności na skutek długotrwałego posiadania przez niego rzeczy, czemu towarzyszy utrata własności przez dotychczasowego właściciela, który w przeszłości utracił posiadanie rzeczy. Poprzez zasiedzenie można nabyć własność rzeczy ruchomych i nieruchomych, udziału we współwłasności, prawa użytkowania wieczystego, służebność gruntową. Zasiedzenie jest instytucją prowadzącą do nabycia prawa na skutek upływu czasu. Umożliwia ono, sankcjonując stan faktyczny, usunięcie długotrwałej niezgodności między stanem prawnym a stanem posiadania. Na skutek zasiedzenia, które następuje ex lege, dotychczasowy uprawniony traci swoje prawo, a nabywca uzyskuje je niezależnie od niego; jest więc ono pierwotnym sposobem nabycia prawa podmiotowego.

Jak z powyższego wynika nabycie tytułem zasiedzenia jest tytułem odrębnym od nabycia tytułem dziedziczenia (spadku). Nabycie tytułem zasiedzenia jest tzw. nabyciem pierwotnym dokonywanym przez posiadacza nieruchomości niebędącego jej właścicielem i jest stwierdzane przez sąd w sytuacji gdy rzeczywisty stan posiadania jest inny niż stan prawny nieruchomości.

Jeżeli więc w postanowieniu stwierdzającym zasiedzenie sąd wskaże, iż termin zasiedzenia upłynął przed dniem śmierci spadkodawcy, tj. nieruchomość znajdowała się w posiadaniu spadkodawcy tak długo, iż wypełnione zostały terminy ustawowe zasiedzenie może być wykonane jedynie w jego imieniu (spadkodawcy). Oznacza to, że nawet gdy z wnioskiem wystąpi jego spadkobierca, lecz sąd w postanowieniu stwierdzającym zasiedzenie stwierdzi, iż zasiedzenia dokonał spadkodawca a tym samym nabył własność nieruchomości tym tytułem (zasiedzenie następuje z mocy prawa; postępowanie przed sądem jedynie ten stan potwierdza), to w takiej sytuacji spadkobiercy nabędą własność nieruchomości w drodze spadkobrania, a nie w drodze zasiedzenia, bowiem nabycie własności w drodze zasiedzenia powstało jeszcze za życia spadkodawcy.

Z treści wniosku wynika, że 8 listopada 1993 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni a 18 grudnia 1985 r. zmarła matka Wnioskodawczyni. Po śmierci rodziców na wniosek Wnioskodawczyni toczyło się przed Sądem Rejonowym postępowanie w sprawie zasiedzenia nieruchomości. Sąd Rejonowy postanowieniem z 7 listopada 2018 r. stwierdził, że z dniem 25 września 1985 r. ojciec i matka Wnioskodawczyni nabyli przez zasiedzenie na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej prawo własności nieruchomości stanowiącej działkę. Obecnie nie zostało jeszcze przeprowadzone postępowanie spadkowe po ojcu ani po matce Wnioskodawczyni.

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi to, czy w związku z zasiedzeniem nieruchomości przez rodziców powinna złożyć zeznanie podatkowe oraz uiścić podatek od zasiedzenia, skoro nieruchomość ta wchodzi w skład spadku po rodzicach i Wnioskodawczyni nabyła ją w drodze dziedziczenia.

Odpowiadając na wątpliwości Wnioskodawczyni należy stwierdzić, że ponieważ Sąd orzekł zasiedzenie ww. nieruchomości na rzecz rodziców Wnioskodawczyni, nie powstał obowiązek podatkowy z tytułu zasiedzenia, z uwagi na to, że zasiedzenie zostało stwierdzone na rzecz osób zmarłych.

Ponadto, należy wskazać, że na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.

Zatem w przypadku gdy zasiedzenie jest stwierdzone na rzecz osoby zmarłej, zobowiązanie podatkowe z tego tytułu w ogóle nie powstanie, ponieważ brak jest podmiotu, któremu można by doręczyć decyzję o wymiarze podatku z tego tytułu.

Natomiast, po przeprowadzeniu postępowania spadkowego po rodzicach Wnioskodawczyni, tytułem prawnym, na podstawie którego Wnioskodawczyni stanie się właścicielem nieruchomości nie będzie zasiedzenie lecz dziedziczenie po ojcu i po matce. Należy bowiem stwierdzić, że przedmiotowa nieruchomość stanowi składnik masy spadkowej po rodzicach Wnioskodawczyni.

Na Wnioskodawczyni będzie zatem ciążył obowiązek podatkowy w związku z nabyciem tytułem dziedziczenia po rodzicach.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że ponieważ zgodnie z ww. przepisami Kodeksu cywilnego nabycie spadku po rodzicach Wnioskodawczyni nastąpiło 18 grudnia 1985 r., tj. z dniem śmierci matki i 8 listopada 1993 r., tj. z dniem śmierci ojca, w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie bowiem z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 222, poz. 1629, ze zm.) do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje z chwilą przyjęcia spadku i ciąży on w myśl art. 5 ww. ustawy na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Jednakże zgodnie z art. 6 ust. 4 zdanie pierwsze ww. ustawy jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Zgodnie z art. 17a ust. 1 ww. ustawy podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Aktualny wzór zeznania podatkowego, na podstawie art. 17a ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 listopada 2015 r. w sprawie zeznania podatkowego składanego przez podatników podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2015 r., poz. 2068).

Ponieważ z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że nie zostało jeszcze przeprowadzone postępowanie spadkowe po ojcu i po matce Wnioskodawczyni, obowiązek podatkowy po stronie Wnioskodawczyni jeszcze nie powstał.

Dopiero w razie stwierdzenia przez sąd nabycia spadku przez Wnioskodawczynię lub sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana złożyć stosowne zeznanie podatkowe zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy i wykazać w nim nieruchomość jako składnik masy spadkowej.

Reasumując, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym w związku z zasiedzeniem nieruchomości przez rodziców nie powinna składać zeznania podatkowego oraz uiszczać podatku od zasiedzenia. Z tytułu zasiedzenia nieruchomości przez rodziców po stronie Wnioskodawczyni nie powstał obowiązek podatkowy.

Nieruchomość ta wchodzi w skład spadku po rodzicach i tytułem prawnym nabycia nieruchomości przez Wnioskodawczynię jest dziedziczenie. Ponieważ w rozpatrywanej sprawie nie zostało jeszcze przeprowadzone postępowanie spadkowe ani nie sporządzono aktu poświadczenia dziedziczenia, obowiązek podatkowy po stronie Wnioskodawczyni powstanie w związku z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, tj. z chwilą zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia lub uprawomocnienia postanowienia sądu, a nie w związku z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej