Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 6 lutego 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 31 styczeń 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 7 marca 2025 r. (wpływ 13 marca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani rolnikiem, prowadzi Pani gospodarstwo rolne o powierzchni (...) ha. Prowadzi Pani działalność rolniczą, działy specjalne produkcji rolnej oraz działalność gospodarczą.

Działalność gospodarcza polega głównie na sprzedaży maszyn i urządzeń do przetwórstwa mleka. Działy specjalne produkcji rolnej to chów i hodowla koni.

Oprócz koni, które są Pani własnością w Pani stajni przebywają konie innych osób. Właściciele tych koni, którymi są firmy (...), płacą Pani za ich hodowlę, czyli całościową opiekę. W ramach takiej umowy właściciel powierza Pani konia na pewien, dość długi czas, zazwyczaj 6 do 12 miesięcy. Po Pani stronie jest zadbanie o utrzymanie konia czyli dostarczenie odpowiedniej karmy, dbanie o higienę (w tym wyrzucanie obornika), opieka weterynaryjna oraz zapewnienie koniowi odpowiedniej ilości ruchu. Po Pani stronie jest tzw. zajeżdżenie oraz nauczenie konia obycia z człowiekiem, nauczenie skoków przez przeszkody oraz wytrenowanie. Po stronie właściciela leży jedynie opłacanie kosztów hodowli. Właściciele nie przyjeżdżają, aby pojeździć na własnym koniu. Po pewnym czasie, najczęściej po wielu miesiącach, a nawet po roku odbierają swojego konia i wówczas umowa się kończy. W celu zapewnienia prawidłowego wypełnienia umowy zatrudnia Pani 3 jeźdźców, którzy zajmują się końmi.

Jest Pani podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z działów specjalnych produkcji rolnej – chów i hodowla koni. Na dzień złożenia niniejszego wniosku posiada Pani (...) koni własnych i (...) powierzonych do hodowli przez firmy (...).

Uzupełnienie

Czy hodowla koni (własnych i powierzonych przez inne osoby), o której mowa we wniosku, jest prowadzona poza gospodarstwem rolnym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Hodowla koni własnych i powierzonych przez inne osoby jest prowadzona tylko na terenie Pani (...) ha gospodarstwa rolnego, które prowadzi Pani już od (...) lat, gdzie również Pani zamieszkuje.

Jaka umowa łączy Panią z właścicielami koni, którzy powierzają Pani konie na pewien czas, w celu hodowli i całościowej opieki, i co ta umowa przewiduje, a w szczególności:

a)jakie prawa i obowiązki określa umowa po Pani stronie i po stronie właścicieli koni,

b)co jest przedmiotem umowy,

c)czy umowa posiada podstawę prawną; jeżeli tak – jaką (np. z Kodeksu cywilnego)?

Z właścicielami koni – są to (...) hodowcy – którzy powierzają Pani konie, łączy Panią umowa ustna.

a)po Pani stronie musi Pani utrzymywać konie w stadninie wyposażonej w boksy dla koni. Musi Pani zapewnić koniom całą infrastrukturę: halę ujeżdżeniową, plac do jazdy, karuzelę do chodzenia, wybiegi i pastwiska. Po Pani stronie jest karmienie koni, tj. owies, siano i słoma, które w większości pozyskuje Pani z Pani pola. Również wyrzucanie obornika i ścielenie słomy to Pani obowiązek. Pilnuje Pani zdrowia koni, wzywa Pani i asystuje przy wszystkich zabiegach weterynaryjnych i podkuwniczych. Zapewnia Pani jeźdźców/pracowników do zajeżdżania koni, bo przychodzą dzikie i do ich treningu. Uczy je Pani chodzić pod siodłem i skakać przez przeszkody. Przychodzą konie 3-letnie i zostają u Pani przez około 12 miesięcy. Wytrenowane wracają do właścicieli. Obowiązkiem właściciela jest płacić Pani za wykonaną pracę,

b)przedmiotem umowy jest chów i hodowla koni sportowych,

c)umowa nie posiada podstawy prawnej, z tego co Pani wie.

Czy prowadzenie przez Panią hodowli i całościowej opieki powierzonych Pani koni będzie wykonywane:

a)w celach zarobkowych – tj. w celu zapewnienia określonego dochodu, a nie wyłącznie w celu zaspokojenia Pana własnych potrzeb,

b)w sposób ciągły – tj. z zamiarem powtarzania tej czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku,

c)w sposób zorganizowany – tj. w ramach uporządkowanych, celowych czynności?

a)prowadzona przez Panią hodowla koni i całościowa opieka powierzonych Pani koni jest wykonywana wyłącznie w celach zarobkowych, tj. zapewnienia określonego dochodu,

b)prowadzona hodowla jest w sposób ciągły w celu osiągnięcia zarobku,

c)prowadzona hodowla jest w sposób zorganizowany w ramach celowych czynności.

Czy w odniesieniu do prowadzonej przez Panią hodowli i całościowej opieki powierzonych Pani koni będą spełnione następujące przesłanki:

a)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat i wykonywanie tych czynności – z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych – ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

b)czy czynności te są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

c)czy ponosi Pani ryzyko gospodarcze związane z ww. działaniami?

a)Pani ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat i wykonywanie tych czynności z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych. Ma Pani wykupioną polisę OC gospodarstwa,

b)Pani czynności nie są wykonywane pod kierownictwem zlecającego. Pani sprawuje całościowy nadzór nad końmi. Miejsce wykonywania czynności to (...), a czas wykonywania Pani pracy to uzgodnienia telefoniczne lub mailowe,

c)tak, ponosi Pani ryzyko gospodarcze związane z ww. działaniami i ma Pani na to wykupioną polisę.

Pytanie

Czy w zaistniałym stanie faktycznym opisana wyżej działalność, tj. opieka i trenowanie koni jest objęta działem specjalnym produkcji rolnej – chów i hodowla koni?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie – charakter tej działalności niczym istotnym nie różni się od chowu i hodowli koni własnych. Tak właśnie funkcjonują stajnie w Polsce, w tym stajnie, których ostatecznym właścicielem jest Skarb Państwa. Chów i hodowla koni, które powierzają Pani klienci z (...), spełnia warunki działów specjalnych produkcji rolnej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami z działalności rolniczej są więc tylko te przychody, które pochodzą z działalności rolniczej w rozumieniu zdefiniowanym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle powyższego stwierdzam, że skoro ustawodawca zdefiniował zarówno pojęcie działalności rolniczej, jak i działów specjalnych produkcji rolnej, to tylko w granicach wyznaczonych zakresem tych definicji można mówić o przychodzie z tych tytułów. Oznacza to, że działalnością rolniczą dla potrzeb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wszelka produkcja roślinna i zwierzęca (z zastrzeżeniem art. 2 ust. 3 ustawy) w stanie nieprzetworzonym, określonym jako naturalny, wykorzystująca materiał roślinny lub zwierzęcy pochodzący z własnych upraw, hodowli, chowu oraz wykorzystująca materiał roślinny i zwierzęcy nabyty od innych producentów. Ponieważ działy specjalne produkcji rolnej są rodzajem działalności rolniczej, muszą być spełnione przesłanki dla uznania działalności za rolniczą. W przypadku nabycia przez podatnika roślin lub zwierząt od innych producentów, okresy ich przetrzymywania, w których następuje ich biologiczny wzrost (tzn. czas liczony od dnia nabycia do dnia zbycia) – nie mogą być krótsze niż określone w ww. art. 2 ust. 2 ustawy, by można uznać tą działalność za działalność rolniczą.

Załącznik nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „Tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego” określa, jakie uprawy, hodowla i chów zwierząt, z uwagi na ich rozmiary, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej, a także normy szacunkowe dochodu rocznego odnoszące się do jednostek powierzchni upraw i innych jednostek poszczególnych rodzajów produkcji zwierzęcej. Jednocześnie informacje zawarte w tym załączniku mają znaczenie dla oceny, czy danego rodzaju działalność w ogóle ma charakter działów specjalnych produkcji rolnej. Jeżeli bowiem danego rodzaju uprawa, czy też chów lub hodowla określonego gatunku zwierząt nie są wymienione w Załączniku nr 2, to należy uznać, że ta uprawa, hodowla, czy też chów są działalnością rolniczą, niebędącą działem specjalnym produkcji rolnej. W konsekwencji – do przychodów z tej działalności nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W Załączniku nr 2 „Tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego” została wymieniona np. hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym, w tym hodowla koni rzeźnych oraz koni hodowlanych.

Ponadto, jak podaje słownik języka polskiego PWN (wersja internetowa), chów – oznacza „karmienie i pielęgnowanie zwierząt hodowlanych”; natomiast hodowla – to: 1. „planowa opieka nad wzrostem i rozwojem zwierząt lub roślin; też: zwierzęta lub rośliny będące pod taką opieką”, 2. „wiedza o doskonaleniu dziedzicznych cech hodowanych zwierząt lub roślin”.

Zatem hodowla to zapewnienie zwierzętom na terenie zamkniętym możliwości rozmnażania się oraz rozwoju od postaci zarodkowej do dorosłego osobnika. Natomiast chów to trzymanie zwierząt i czerpanie korzyści z dóbr od nich uzyskanych.

Podkreślenia wymaga, że działy specjalne produkcji rolnej dotyczącej chowu i hodowli koni obejmują wyłącznie sytuacje hodowli i chowu poza gospodarstwem rolnym. W Pani sytuacji, która chów i hodowlę swoich koni prowadzi na terenie własnego gospodarstwa rolnego, przychody z tego tytułu stanowią działalność rolniczą – nie będą zatem podlegać pod reżim ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie jest spełniony warunek chowu i hodowli poza gospodarstwem rolnym. Z wniosku i jego uzupełnienia wprost wynika, że hodowla koni własnych jest prowadzona tylko na terenie Pani gospodarstwa rolnego, która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z działów specjalnych produkcji rolnej – chów i hodowla koni.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1)jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, ponieważ istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,

2)wykonywana jest w sposób ciągły; jednak przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy; istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu, np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter,

3)prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że jest Pani rolnikiem, prowadzi Pani gospodarstwo rolne o powierzchni (...) ha. Prowadzi Pani działalność rolniczą, działy specjalne produkcji rolnej oraz działalność gospodarczą. Oprócz koni, które są Pani własnością, w Pani stajni przebywają konie innych osób. Właściciele tych koni, którymi są firmy (...), płacą Pani za ich hodowlę, czyli całościową opiekę. W celu zapewnienia prawidłowego wypełnienia umowy zatrudnia Pani 3 jeźdźców, którzy zajmują się końmi. Hodowla koni własnych i powierzonych przez inne osoby jest prowadzona tylko na terenie Pani gospodarstwa rolnego. Z właścicielami koni – są to (...) hodowcy – którzy powierzają Pani konie łączy Panią umowa ustna. Musi Pani utrzymywać konie w stadninie wyposażonej w boksy dla koni. Musi Pani zapewnić koniom całą infrastrukturę: halę ujeżdżeniową, plac do jazdy, karuzelę do chodzenia, wybiegi i pastwiska. Po Pani stronie jest także karmienie koni, tj. owies, siano i słoma, które w większości pozyskuje Pani z Pani pola. Również wyrzucanie obornika i ścielenie słomy to Pani obowiązek. Pilnuje Pani zdrowia koni, wzywa Pani i asystuje przy wszystkich zabiegach weterynaryjnych i podkuwniczych. Zapewnia Pani jeźdźców/pracowników do zajeżdżania koni. Uczy je Pani chodzić pod siodłem i skakać przez przeszkody. Przychodzą konie 3-letnie i zostają u Pani przez około 12 miesięcy. Wytrenowane konie wracają do właścicieli. Obowiązkiem właściciela jest płacić Pani za wykonaną pracę. Przedmiotem umowy jest chów i hodowla koni sportowych. Umowa nie posiada podstawy prawnej.

Ponadto wskazała Pani, że prowadzona przez Panią hodowla i całościowa opieka powierzonych Pani koni jest wykonywana wyłącznie w celach zarobkowych, tj. zapewnienia uzyskania określonego dochodu. Opiekę prowadzi Pani w sposób ciągły w celu osiągnięcia zarobku oraz jest ona prowadzona w sposób zorganizowany w ramach celowych czynności. Ponosi Pani odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat i wykonywanie tych czynności, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych. Pani czynności nie są wykonywane pod kierownictwem zlecającego. Pani sprawuje całościowy nadzór nad końmi. Ponosi Pani ryzyko gospodarcze związane z ww. działaniami.

Na podstawie powołanych przepisów prawa podatkowego oraz zaprezentowanego opisu sprawy stwierdzam, że trzymanie i opieka nad powierzonymi przez osoby trzecie końmi – niebędącymi Pani własnością – będzie stanowić działalność gospodarczą. Mając bowiem na uwadze zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonej działalności, podejmowane przez Panią czynności w tym zakresie wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza natomiast, że przychody osiągane z trzymania i opieki koni powierzonych przez osoby trzecie – niebędących Pani własnością – będą stanowić źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i winny być opodatkowane na zasadach właściwych dla działalności gospodarczej.

Ponadto wskazuję, że istota działalności rolniczej nie obejmuje swoim zakresem usług opieki nad końmi, których nie jest Pani właścicielem (por. wyrok NSA II FSK 1628/13: Skarżąca nie prowadziła bowiem działalności polegającej na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych z własnych upraw albo hodowli lub chowu, ani też działalności polegającej na przetrzymywaniu zakupionych zwierząt i roślin przez minimalne okresy ustalone w ustawie (…) skarżąca prowadziła w swoim gospodarstwie rolnym tzw. pensjonat dla koni (…) za odpłatnością ponoszoną przez właściciela konia).

Podsumowanie: opisana działalność, tj. opieka i trenowanie koni powierzonych przez osoby trzecie nie spełnia warunków działu specjalnego produkcji rolnej w zakresie chowu i hodowli zwierząt poza gospodarstwem rolnym, nie jest także działalnością rolniczą, stanowi natomiast pozarolniczą działalność gospodarczą, a przychody osiągane z tego tytułu podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wg wybranej przez Panią formy opodatkowania.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.