Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie braku powstania zagranicznego zakładu w Norwegii i związanych z tym skutków podatkowych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
1 lutego 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
Jest Pan przedsiębiorcą tworzącym oprogramowanie oraz księgowym. W ramach swojej działalności gospodarczej współpracuje Pan z różnymi podmiotami, w tym z następującymi firmami norweskimi: X, gdzie tworzy Pan rozwiązania informatyczne i jest 33% akcjonariuszem, Y, gdzie świadczy Pan usługi księgowe i również jest 33% akcjonariuszem, firmie Z, gdzie wynajmuje Pan pracowników, oraz w 2024 r. również dla A, gdzie świadczył Pan usługi księgowe. Reszta zleceń obejmuje mniej znaczące prace poniżej 1% Pana czasu i przychodu.
W przeważającej części prowadzi Pan działalność w Polsce, ale też i w Norwegii. W obu krajach ma Pan jednoosobową działalność gospodarczą. W Polsce jest Pana główna działalność gospodarcza, zatrudnia Pan tutaj 4 pracowników, ma Pan tutaj rozliczane wszelkie współprace z podmiotami zewnętrznymi. W Norwegii wystawia Pan faktury często ze względu na audytorów, którzy wymagają wystawienia faktury z norweskiej firmy, natomiast dochody rozlicza Pan zarówno w Norwegii, jak i w Polsce. Można powiedzieć, że działalność gospodarcza w Norwegii pełni funkcję bardziej pomocniczą/reprezentatywną, jednak pracuje Pan również częściowo z terenu Norwegii w czasie swoich pobytów – jest to praca zdalna.
W Polsce jest Pan rezydentem podatkowym na mocy wewnętrznych przepisów ze względu na pobyt powyżej 183 dni w roku oraz centrum interesów życiowych. W Norwegii na mocy wewnętrznych przepisów norweskich nie spełnia Pan kryteriów rezydencji podatkowej. W Norwegii nie posiada Pan majątku, wynajmuje Pan z żoną i teściową mieszkanie, z którego głównie korzysta teściowa. Ma Pan tam swoje biuro domowe, z którego korzysta podczas pobytu w Norwegii. Nie jest to jednak biuro w rozumieniu przepisów norweskich, gdyż posiada również meble wypoczynkowe (nie może tam Pan rozliczyć go jako koszt uzyskania przychodu) oraz jest użytkowane jako sypialnia, gdy Pana tam nie ma. W 2024 r. Pana pobyt w Norwegii nie przekroczył 60 dni. W kolejnych latach (zdarzenie przyszłe) nie przekroczy 90 dni w roku i nie będzie Pan również rezydentem podatkowym tego kraju.
Chciałby Pan prawidłowo rozliczyć dochody z tych dwóch krajów i prawidłowo je przyporządkować do obu krajów, korzystając z Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania między krajami. Stan faktyczny to stan na rok 2024, natomiast zdarzenie przyszłe to rozliczenie w latach kolejnych.
Pytania
1.Czy powinien Pan rozliczać swoje dochody zarówno w Polsce, jak i Norwegii, czy tylko w Polsce?
2.Czy jeśli powinien Pan rozliczać dochody również w Norwegii to, czy dobrym kluczem będzie liczba dni roboczych spędzonych w Norwegii w porównaniu do tych w Polsce? Inaczej mówiąc: Czy powinien Pan rozliczać dochody proporcjonalnie do swojej pracy w tych krajach?
Pana stanowisko w sprawie
Ad 1
Pana działalność, to praca zdalna z pomocą pracowników z Polski, którą świadczy Pan głównie z Polski, ale częściowo z Norwegii. Pana działalność w Norwegii ma charakter rozliczeniowo-reprezentacyjny. Głównym kryterium rozliczania dochodów poza Polską jest kryterium posiadania zakładu w innym państwie.
Na mocy artykuł 5 konwencji, zakład oznacza stałą placówkę, z której wykonywana jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie zakład obejmuje również biuro. Wydaje się jednak, że biuro domowe, które jest jednocześnie sypialnią nie można nazwać stałą placówką. Nie są spełnione również kryteria określone w pkt. 4 ze względu na brak pobytów przekraczających 183 dni. Kryteria z punktu 6 również nie są spełnione, gdyż nie zawiera Pan kontraktów będąc w Norwegii (każdy z kontraktów został zawarty zdalnie z terenu Polski).
W związku z tym biorąc pod uwagę artykuł 7 punkt 1, w Pana opinii nie wykonuje Pan działalności poprzez położony tam zakład, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu w Norwegii.
Ad 2
Jeśli jednak podlega Pan opodatkowaniu w Norwegii, to zgodnie z artykułem 7 punkt 1 Konwencji powinien Pan przypisać Norwegii zyski w takiej mierze, w jakiej można je przypisać zakładowi norweskiemu. Punkt 2 Konwencji mówi o przypisaniu takich zysków, jakie mógłby Zakład osiągnąć będąc niezależnym przedsiębiorstwem w tym kraju.
W związku z tym, matematycznie powinien Pan przypisać zyski uwzględniając również różnice w kosztach tych państw. Przychody byłyby identyczne. Wobec tego w Pana opinii w celu przypisania dochodów Norwegii powinien Pan skorzystać ze wzoru: [Zyski w Norwegii] = [Przychody ogólne] * [Liczba dni roboczych w Norwegii]/[Liczba dni roboczych ogółem] - [Koszty ogólne w tym okresie] * [Stosunek wartości analogicznych kosztów w Norwegii do kosztów w Polsce]. W przypadku kosztów głównie ma Pan na myśli koszty pracowników, które powinien Pan liczyć przez stosunek wynagrodzeń średnich w Norwegii, a Polsce. Reszta dochodów powinna być opodatkowana w Polsce. Dodatkowo cały dochód powinien być opodatkowany w Polsce po odliczeniu podatków zapłaconych w Norwegii, ze względu na Pana rezydencję podatkową w Polsce.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Obowiązek podatkowy – przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Natomiast stosownie do art. 3 ust. 1a cyt. ustawy:
Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
a)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
b)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
W świetle art. 3 ust. 2a ustawy:
Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).
W myśl art. 4a ww. ustawy:
Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
We wniosku wskazał Pan, że w Polsce jest Pan rezydentem podatkowym na mocy wewnętrznych przepisów ze względu na pobyt powyżej 183 dni w roku oraz centrum interesów życiowych. W Norwegii na mocy wewnętrznych przepisów norweskich nie spełnia Pan kryteriów rezydencji podatkowej.
Zatem, w Pana przypadku ma zastosowanie Konwencja z 9 września 2009 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji (Dz. U. z 2010 r. Nr 134 poz. 899 ze zm.).
Przy czym wskazuję, że zarówno Polska, jak i Norwegia notyfikowały Konwencję polsko-norweską do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369, dalej: Konwencja MLI).
Pana przychody z działalności gospodarczej – zagraniczny zakład
Zgodnie z art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie oznacza to:
a)stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
b)plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium innego państwa,
c)osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje
‒chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.
Jak stanowi art. 5 ust. 1 Konwencji:
W rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.
Z art. 5 ust. 2 tego przepisu wynika, że:
Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:
(a)siedzibę zarządu:
(b)filię;
(c)biuro;
(d)fabrykę;
(e)warsztat;
(f)kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.
W świetle art. 5 ust. 3 Konwencji:
Określenie „zakład” obejmuje także plac budowy, prace konstrukcyjne, prace montażowe lub instalacyjne tylko wówczas, gdy trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.
W myśl natomiast art. 5 ust. 4 ww. Konwencji:
Bez względu na postanowienia ustępów 1, 2 i 3 niniejszego artykułu, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje usługi w drugim Umawiającym się Państwie:
a.za pośrednictwem osoby fizycznej obecnej w tym drugim Państwie przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie, lub
b.przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie i usługi te są wykonywane w ramach tego samego projektu lub związanych ze sobą projektów przez jedną lub więcej osób fizycznych wykonujących te usługi w tym drugim Państwie lub obecnych w tym Państwie w celu wykonywania tych usług,
i więcej niż 50 procent dochodów brutto, które można przypisać do wykonywanej działalności gospodarczej prowadzonej przez to przedsiębiorstwo w ciągu tego okresu lub okresów, jest uzyskiwane z tytułu wykonywania usług w tym drugim Państwie przez te osoby fizyczne, wówczas działalność prowadzona w tym drugim Państwie polegająca na wykonywaniu tych usług będzie uważana za działalność prowadzoną poprzez zakład posiadany przez to przedsiębiorstwo w tym drugim Państwie, chyba że usługi te są ograniczone do usług, o których mowa w ustępie 5 niniejszego artykułu, które jeżeli są wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodują powstania zakładu w związku z tą stałą placówką zgodnie z postanowieniami tego ustępu.
Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-norweskiej należy także zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się ty samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.
Zgodnie z komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, która stanowiła podstawę dla postanowień umowy polsko-norweskiej przez placówkę należy rozumieć pomieszczenia, a w pewnych okolicznościach także urządzenia i maszyny. Taka placówka musi mieć charakter stały, to znaczy musi być utworzona w określonym miejscu, z pewnym stopniem trwałości.
Ponadto zgodnie z treścią ust. 4 do art. 5 Komentarza:
Określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Placówka - jako miejsce działalności gospodarczej - może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa; wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Tak więc placówką może być miejsce na targu lub stanowisko w składzie celnym (to jest miejsce do składowania podlegających ocleniu towarów). Placówka może być usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa, na przykład wówczas, gdy przedsiębiorstwo zagraniczne dysponuje na stałe pomieszczeniem (lub jego częścią) należącym do innego przedsiębiorstwa.
Ustępy od 4.1 do 4.3 Komentarza stanowią:
Jak zaznaczono wyżej, sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy, aby zaistniała stała placówka gospodarcza. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Tak więc na przykład zakład mógłby istnieć, gdyby przedsiębiorstwo zajmowało nielegalnie pewne pomieszczenie, w którym prowadziłoby działalność gospodarczą.
Nie jest wymagane formalne prawo do użytkowania miejsca, aby przedsiębiorstwo mogło stanowić zakład, lecz zwykła obecność przedsiębiorstwa w konkretnym miejscu niekoniecznie oznacza, że to miejsce jest do dyspozycji przedsiębiorstwa. Przedstawione wyżej zasady można zilustrować następującymi przykładami obecności przedstawicieli jednego przedsiębiorstwa w pomieszczeniach drugiego przedsiębiorstwa. Pierwszy przykład dotyczy sprzedawcy, który regularnie udaje się do ważnego klienta w celu zebrania zamówień i w tym celu spotyka się z dyrektorem do spraw zaopatrzenia w jego biurze. W tym przypadku pomieszczenia klienta nie są do dyspozycji przedsiębiorstwa, dla którego pracuje sprzedawca, i nie stanowią tym samym stałej placówki, za pośrednictwem której przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą (jednakże w zależności od okoliczności może być zastosowany ustęp 5 dla stwierdzenia istnienia zakładu).
Drugi przykład dotyczy pracownika spółki, który przez dłuższy czas jest upoważniony do użytkowania biura w siedzibie innego przedsiębiorstwa (na przykład nowo nabyta filia) w celu nadzorowania, czy druga spółka przestrzega zobowiązań zgodnie z kontraktem zawartym z pierwszą spółką. W tym przypadku pracownik wykonuje działalność związaną z działalnością pierwszej spółki, a postawione do jego dyspozycji biuro w siedzibie drugiej spółki stanowi zakład jego pracodawcy, pod warunkiem że biuro jest w jego dyspozycji przez tak długi okres, że staje się „stałą placówką działalności gospodarczej” (zob. punkty od 6 do 6.3) i że działalność tam podejmowana wykracza poza działalność mieszczącą się w punkcie 4 tego artykułu.
Do stałości placówki odnoszą się ustępy 6 i 6.1 Komentarza, które stanowią:
Z faktu, że placówka musi być stała, wynika, iż zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, to znaczy nie ma charakteru wyłącznie tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki czas, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Czasami trudno ustalić, czy tak właśnie jest. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, gdy chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, iż zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy. Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny; w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z liczbą wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może rozciągnąć się na wiele lat). Inny wyjątek dotyczy działalności gospodarczej prowadzonej wyłącznie w danym państwie; w takiej sytuacji działalność gospodarcza może trwać krótko z uwagi na jej charakter, lecz ponieważ jest ona prowadzona całkowicie w tym państwie, to jej związek z tym państwem jest silniejszy. W celu ułatwienia stosowania ustawodawstwa podatkowego zaprasza się państwa znajdujące się w obliczu sporów w kwestii ustalenia, czy dana placówka, która istnieje jedynie przez krótki okres, stanowi zakład, do przestudiowania tych praktyk.
Jak wykazano w punktach 11 i 19, czasowe przerwy w działalności nie powodują, że zakład przestaje istnieć. Podobnie, jak omówiono w punkcie 6, jeżeli konkretna placówka jest użytkowana tylko przez krótki czas, lecz to użytkowanie powtarza się regularnie przez długi okres, to nie można uważać, że taka placówka ma czysto tymczasowy charakter.
Z kolei ustęp 7 Komentarza stanowi, że:
Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Jak stwierdzono wyżej, w punkcie 3, działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego. Co więcej, jej działalność nie musi być obowiązkowo trwała, co oznacza, że mogą istnieć przerwy między poszczególnymi operacjami; jej operacje muszą jednak mieć regularny charakter.
Podkreślenia także wymaga, że od ogólnej zasady istnienia zakładu istnieje szereg wyłączeń. W myśl art. 5 ust. 5 umowy polsko – norweskiej, bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:
(a)użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostawy dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
(b)utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa, wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostawy;
(c)utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa, wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
(d)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
(e)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
(f)utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu łącznego prowadzenia którychkolwiek rodzajów działalności, o jakich mowa w punktach a) do e) niniejszego ustępu, pod warunkiem, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.
Tak więc ust. 5 art. 5 umowy polsko – norweskiej, wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1, i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco. Dlatego działalność, która nie może zostać zaliczona do żadnego z ww. przypadków będzie uznawana z zakład, w rozumieniu ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Nie można zgodzić się z Pana twierdzeniem, że Pana działalność pełni funkcję bardziej pomocniczą/reprezentatywną, a biuro domowe, które jest jednocześnie sypialnią, nie może być uznane za stałą placówkę.
Wyjaśniam, że działalność przygotowawcza lub pomocnicza, to taka działalność, której rezultaty są zbyt mało wymierne (odległe) w odniesieniu do zysków uzyskiwanych przez przedsiębiorstwo zagraniczne, aby można było im przypisać jakąkolwiek ich część.
Działalność stałej placówki nie stanowi czynności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym, gdy stała placówka dostarcza nie tylko informacje, ale na przykład opracowuje również plan dostosowany specjalnie dla potrzeb indywidualnego klienta (pkt 25 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD, s. 127).
Działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, a także gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością, a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Należy więc zbadać każdy przypadek oddzielnie.
W tym miejscu podkreślam, że określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Placówka – jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa; wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób.
Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy aby zaistniała stała placówka gospodarcza. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką.
We wniosku wskazał Pan, w przeważającej części prowadzi Pan działalność w Polsce, ale też i w Norwegii. W obu krajach ma Pan jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach swojej działalności gospodarczej współpracuje Pan z różnymi podmiotami, w tym z firmami norweskimi. W Polsce jest Pana główna działalność gospodarcza. W Norwegii wystawia Pan faktury często ze względu na audytorów, którzy wymagają wystawienia faktury z norweskiej firmy, natomiast dochody rozlicza Pan zarówno w Norwegii, jak i w Polsce. Pracuje Pan częściowo z terenu Norwegii w czasie swoich pobytów – jest to praca zdalna. W Norwegii ma Pan swoje biuro domowe, z którego korzysta podczas pobytu w Norwegii.
Z uwagi na powyższe stwierdzam, że – wbrew Pana twierdzeniom prowadzi Pan działalność gospodarczą w Norwegii, która spełnia warunki uznania ją za prowadzoną za pomocą „zagranicznego zakładu”, o którym mowa w art. 5 Konwencji polsko-norweskiej. Skoro w obu krajach ma Pan jednoosobową działalność gospodarczą, w Norwegii wystawia Pan faktury, dochody rozlicza Pan zarówno w Norwegii, jak i w Polsce, a ponadto podczas pobytu w Norwegii pracuje Pan zdalnie z biura domowego, to nie można uznać, że Pana działalność w Norwegii ma charakter pomocniczy oraz że nie posiada Pan w Norwegii stałej placówki, za pomocą której prowadzi Pan działalność w tym państwie.
Opodatkowanie dochodów na gruncie Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania
Na mocy art. 7 ust. 1 Konwencji:
Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.
W myśl art. 7 ust. 2 Konwencji:
Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład to. z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.
Stosownie do art. 7 ust. 3 Konwencji:
Przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczanie wydatków ponoszonych na rzecz tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym położony jest zakład, czy gdzie indziej.
Zgodnie z art. 7 ust. 4 Konwencji:
Nie można przypisać zakładowi zysków tylko z tytułu zakupu dóbr lub towarów przez ten zakład dla przedsiębiorstwa.
Skutki podatkowe posiadania zakładu w Norwegii
Pana dochody jako polskiego rezydenta podatkowego osiągnięte z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej zarówno w Polsce, jak i Norwegii będą podlegały opodatkowaniu na zasadach wynikających z art. 7 ust. 1 Konwencji polsko-norweskiej.
W związku z powyższym, zyski Pana przedsiębiorstwa w części przypadającej na działalność zakładu położonego w Norwegii, powinny być opodatkowane w Norwegii, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Sposób alokacji przychodów (i kosztów) do zakładu oraz do Pana przedsiębiorstwa regulują przepisy art. 7 ust. 2 w zw. z ust. 3 umowy polsko-norweskiej. Przy czym, przy ustalaniu przychodów (i kosztów) zakładu dopuszcza się odliczenie wydatków ponoszonych na rzecz tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym jest położony zakład, czy gdzie indziej.
Wobec powyższego, nie zgadzam się z Pana stanowiskiem, że przy ustalaniu dochodu dobrym kluczem będzie liczba dni roboczych spędzonych w Norwegii w porównaniu do tych w Polsce.
Przy ustalaniu dochodu zakładu uwzględnione powinny być wszelkie przychody związane z działalnością zakładu oraz wszystkie koszty służące uzyskaniu tych przychodów, niezależnie od tego, czy powstały one państwie, w którym usytuowany jest zakład, tj. w Norwegii, czy w państwie Pana „głównej działalności”, tj. Polsce. Innymi słowy, przychody osiągane przez zakład w Norwegii powinny być traktowane jako powstałe na terytorium Norwegii, a koszty poniesione przez zakład w Norwegii powinny być traktowane jako ponoszone na terytorium Norwegii.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Wydana interpretacja odnosi się ściśle do przedmiotu pytań. Inne kwestie wynikające z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji Podatkowej, rozpatrzone.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.