Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 września 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 8 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 19 marca 2025 r. (wpływ 24 marca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Od urodzenia mieszkała Pani w Rzeczypospolitej Polskiej i tu również jest Pani zameldowana w domu rodziców. Jest Pani obywatelką Polski i nie posiada innego obywatelstwa. (…) w 2019 roku wyjechała Pani do Republiki Czeskiej i tam podjęła pracę. Umowa o pracę wykonywana w Republice Czeskiej, zawarta była na okres od (…) 2019 r. do (…) 2020 r. W Republice Czeskiej wynajmowała Pani mieszkanie od (…) 2019 r. do (…) 2020 r.

W (…) 2020 roku z Republiki Czeskiej przeprowadziła się Pani do Chorwacji. W Chorwacji pracowała Pani od 2020 roku do 2024 roku. Umowy o pracę wykonywane w Chorwacji zawarte były na okres od (…) 2020 r. do (…) 2024 r. Następnie wraz z mężem prowadziła Pani działalność gospodarczą, która również była założona w Chorwacji.

W Chorwacji wyszła Pani za mąż za Chorwata. Mieszkała Pani w domu rodzinnym męża. Do Polski przyjeżdżała Pani sporadycznie do rodziców w odwiedziny kilkudniowe. W Polsce nie posiada Pani żadnych nieruchomości. W żadnym roku pomiędzy 2019 a 2024 pobyty te nie przekraczały 183 dni w roku.

Posiada Pani certyfikat rezydencji podatkowej z Chorwacji od (…) 2020 roku. W Chorwacji posiada Pani również rachunek bankowy. W latach od 2016 do 2018 roku osiągnęła Pani dochody w Polsce, natomiast od 2019 do 2024 roku w Republice Czeskiej i Chorwacji. Od 2019 roku Pani centrum interesów życiowych i gospodarczych znajdowało się w Republice Czeskiej, a od 2020 roku w Chorwacji. W Republice Czeskiej i Chorwacji były odprowadzane zaliczki na podatek i składki ubezpieczeniowe przez pracodawcę. Od 2020 roku rozlicza się Pani w Chorwacji.

(…) W dniu (…) 2024 roku podpisała Pani umowę o pracę z polskim pracodawcą. Pracę wykonuje Pani zdalnie z domu (…).

W piśmie, stanowiącym uzupełnienie wniosku wyjaśniła Pani, że konkretna data powrotu do Polski to (...) 2024 r. Od momentu powrotu do Polski nie przebywała Pani dłużej niż 183 dni na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w roku podatkowym. Natomiast w roku podatkowym 2025 cały 2025 rok będzie Pani przebywać w Polsce - tutaj jest Pani zatrudniona, zamieszkała i przeniosła rezydencję podatkową do Polski. Od momentu powrotu do Polski Pani centrum interesów osobistych i gospodarczych znajduje się w Polsce. Od momentu powrotu do Polski posiada Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Chciałaby Pani skorzystać z ulgi od 2025 r. do 2029 r. Będzie uzyskiwać Pani dochody z tytułu umowy o pracę.

W okresie trzech lat kalendarzowych poprzedzających bezpośrednio rok, w którym przeprowadziła się Pani do Polski nie miała Pani miejsca zamieszkania w Polsce. Od początku roku do dnia poprzedzającego dzień, w którym przeprowadziła się Pani do Polski nie miała Pani miejsca zamieszkania na terytorium Polski. Miała Pani co najmniej 5 lat kalendarzowych nieprzerwanego zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poprzedzając okres pobytu za granicą. Posiada Pani certyfikat rezydencji podatkowej na terenie Chorwacji w okresie 3 lat kalendarzowych poprzedzających bezpośrednio rok, w którym się przeprowadziła Pani do Polski.

Pytanie

Czy przysługuje Pani ulga na powrót z art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2024 r. poz. 226 ze zm.)?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, przysługuje Pani ulga na powrót, ponieważ spełnia Pani wszystkie warunki, o których mowa w art. 21 ust. 43 ww. ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

-w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a)trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b)okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

-podatnik:

a)posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej, lub

b)miał miejsce zamieszkania:

·nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub

·na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz

-posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz

-nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 152 wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte:

a)ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy,

b)z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,

c)z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

d)z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa

w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Na podstawie art. 21 ust. 39 ww. ustawy:

Stosownie do art. 21 ust. 43 ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ww. ustawy:

Ww. przepisy zostały wprowadzone z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13 lit. a) tiret 13 ustawy z dnia 23 listopada 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.).

Ponadto, z art. 53 ww. ustawy zmieniającej wynika, że:

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.

W konsekwencji, zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia po dniu 31 grudnia 2021 r. miejsca zamieszkania na terytorium Polski podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Jak wynika z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle art. 4a ww. ustawy:

Zatem, ww. ulga, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 przedmiotowej ustawy polega na zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy – tak jak Pani – przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Polski po 31 grudnia 2021 r.

W celu skorzystania z ww. preferencji podatkowej, tj. tzw. „ulgi na powrót” spełnione muszą być jednak wszystkie dodatkowe warunki wskazane w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy.

Aby zapewnić sobie możliwość skorzystania z omawianej preferencji podatkowej, należy zarówno przez trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz w okresie od początku roku, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego ten dzień, nie posiadać miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i co istotne – w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należy mieć nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z analizy sprawy wynika, że do Polski powróciła Pani i przeniosła miejsce zamieszkania (…) 2024 r., w wyniku czego podlegała w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został więc spełniony.

W okresie trzech lat kalendarzowych poprzedzających bezpośrednio rok, a także od początku roku do dnia poprzedzającego dzień, w którym przeprowadziła się Pani do Polski, nie miała Pani miejsca zamieszkania w Polsce. Zatem, zrealizowała Pani wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) i b) ww. ustawy. Co równie istotne miała Pani co najmniej 5 lat kalendarzowych nieprzerwanego zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poprzedzających okres pobytu za granicą, a także posiada Pani obywatelstwo polskie – a więc, spełniła Pani również wymóg z art. 21 ust. 43 pkt 3 ww. ustawy.

Kolejnym istotnym kryterium umożliwiającym zastosowanie „ulgi na powrót” jest stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy, posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy:

Z treści ww. regulacji wynika, że dokumentowanie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do „ulgi na powrót” może alternatywnie nastąpić posiadanym przez podatnika certyfikatem rezydencji lub innym dowodem. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, niemniej muszą być to dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Takimi dokumentami mogą być np. umowa o pracę, albo umowa najmu mieszkania za granicą, albo zaświadczenie od byłego pracodawcy.

Choć przepisy podatkowe nie wymieniają w tym zakresie żadnego katalogu, to należy pamiętać, że zgodnie z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

W opisie sprawy podała Pani, że posiada Pani certyfikat rezydencji podatkowej na terenie Chorwacji w okresie 3 lat kalendarzowych poprzedzających bezpośrednio rok, w którym przeprowadziła się Pani do Polski, tym samym spełniła Pani warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto spełniła Pani również obwarowanie wynikające z art. 21 ust. 43 pkt 5 cytowanej ustawy podatkowej, ponieważ od 2019 roku nie mieszkała Pani w Polsce, a wróciła Pani do Polski (…) 2024 r.

Po przeniesieniu miejsca zamieszkania na terytorium Polski w (…) 2024 r. podpisała Pani umowę o pracę z polskim pracodawcą i - jak Pani wskazała w uzupełnieniu wniosku – będzie uzyskiwać Pani dochody z umowy o pracę.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzam, że przysługuje Pani prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ww. ustawy w odniesieniu do przychodów uzyskiwanych z umowy o pracę. Przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania obejmuje przychody do wysokości nieprzekraczającej łącznie w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, osiągnięte z tytułów wymienionych w przepisie – w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Skoro przeniosła Pani swoje miejsce zamieszkania do Polski w 2024 r., to ulga na powrót przysługuje Pani w latach 2024-2027 albo od początku roku następnego, tj. w latach 2025-2028.

Podsumowując, pomimo tego, że ma Pani prawo do skorzystania z ulgi na powrót, stanowisko zostało uznane za nieprawidłowe, ponieważ błędnie określiła Pani lata za jakie ulga ta będzie Pani przysługiwała.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.