Interpretacja indywidualna

 – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest

–nieprawidłowe w zakresie twierdzenia, że w związku z przeniesieniem własności nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego nie powstanie przychód,

–prawidłowe (ale z innych względów niż wskazano) w zakresie twierdzenia, że nie powstanie zobowiązanie podatkowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 stycznia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 22 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Podatniczka na podstawie umowy darowizny sporządzonej przed notariuszem w A A. A 6 października 2022 r. nabyła od swojego męża prawo własności nieruchomości położonej w B przy ul. C, powiat D, województwo E, stanowiącej niezabudowaną działkę gruntu numer 1 o powierzchni (...) ha, dla której Sąd Rejonowy w B, (...) prowadzi KW numer (...).

Z wypisu z rejestru gruntów przedłożonego do aktu notarialnego wynikało, że działka numer 1 posiadała symbol klasoużytku „RV” - grunty orne, była oznaczona identyfikatorem działki: (...). Nieruchomość posiadała i posiada dostęp do drogi publicznej, ulicy C, nie stanowiła lasu w rozumieniu art. 3 ustawy o lasach, jak również nie była i nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu, ani nie została w stosunku do niej wydana decyzja starosty określająca zadania z zakresu gospodarki leśnej. Dla wskazanej nieruchomości brak było miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nabycie nieruchomości nie było opodatkowane podatkiem VAT. Podatniczka dotychczas nie była i nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a zatem – co w tej sytuacji jest naturalne – w związku z nabyciem nieruchomości nie przysługiwało Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego.

W małżeństwie Podatniczki obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej wprowadzony umową majątkową małżeńską, sporządzoną przed notariuszem w A – B. B, 8 listopada 2013 r., do rep. A nr (...), a nabycia nieruchomości Podatniczka dokonała na majątek osobisty. Początkowo zamiarem Podatniczki na nabytej działce była realizacja własnego celu mieszkaniowego, lecz stan ten w szybkim czasie się zdezaktualizował.

Z uwagi na to, że zdaniem Podatniczki nieruchomość położona jest w atrakcyjnym miejscu, z biegiem czasu Podatniczka postanowiła skomercjalizować tę nieruchomość, tj. uzyskać dla niej pozwolenie na budowę, umożliwiające wzniesienie na niej budynku wielorodzinnego lub innych budynków o charakterze mieszkaniowym, a następnie nieruchomość tę, „wyposażoną” w takie pozwolenie, zbyć za jak najatrakcyjniejszą cenę lub pozyskać partnera finansowego do inwestycji, wybudować budynek lub budynki, zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę, po czym je sprzedać lub wynajmować, w zależności od tego, które z rozwiązań będzie najkorzystniejsze i/lub które zaakceptuje przyszły partner finansowy.

Realizując powyższe założenia 18 października 2024 r. na rzecz Podatniczki Starosta Powiatowy w B wydał decyzję numer (...) udzielającą Jej pozwolenia na budowę na nieruchomości 14 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej, z infrastrukturą techniczną, a decyzja ta stała się decyzją ostateczną.

W międzyczasie Podatniczka cały czas poszukiwała partnera finansowego do realizacji tej inwestycji, lecz Jej poszukiwania były nieskuteczne lub też otrzymywała oferty niemożliwe do zaakceptowania. To spowodowało, że Podatniczka zmieniła swoje poprzednie plany i w styczniu br. zdecydowała się nie realizować samodzielnie inwestycji, tylko nieruchomość wydzierżawiła spółce jawnej, działającej pod firmą X spółka jawna z siedzibą w A, NIP (...), wpisanej do KRS pod numerem (...), której wspólnikami są dwie osoby fizyczne, tj. teść oraz szwagier podatniczki.

W wykonaniu wymienionej umowy dzierżawy na rzecz dzierżawcy niebawem zostanie przeniesione posiadane przez Podatniczkę pozwolenie na budowę, a ponadto dzierżawca będzie uprawniony do wykorzystania wymienionego pozwolenia, tj. do zrealizowania na wydzierżawionej mu nieruchomości inwestycji, którą pierwotnie miała zrealizować Podatniczka.

Zgodnie z treścią zawartej umowy dzierżawy czynsz jest płatny corocznie, z dołu, do końca grudnia każdego roku, po raz pierwszy na koniec roku 2025 i z tym zastrzeżeniem, że jeżeli Podatniczka będzie podatnikiem VAT i/lub czynność dzierżawy opodatkowania będzie tym podatkiem, ustalona kwota czynszu zostanie powiększona o kwotę należnego podatku.

Strony umowy dzierżawy postanowiły, że realizacją i finansowaniem inwestycji zajmie się dzierżawca, a wybudowane obiekty i/lub powstałe w nich lokale będą wynajmowane osobom trzecim lub sprzedawane, lecz w takim przypadku, na podstawie dodatkowych uzgodnień z Podatniczką.

Dzierżawca sądził, że sam podoła sfinansowaniu inwestycji, lecz w szybkim czasie okazało się, że zapewnienia, które wcześniej uzyskał, w tym od banków, stały się nieaktualne, ponieważ jeden z jego partnerów się wycofał, zaś dwa banki zaoferowały finansowanie z warunkami cenowymi niemożliwymi do zaakceptowania. To spowodowało, że wspólnicy dzierżawcy złożyli Podatniczce ofertę biznesową polegającą na tym, by Podatniczka przystąpiła do spółki jawnej (dzierżawcy) w charakterze nowego wspólnika, by tytułem wkładu do spółki jawnej wniosła wkład niepieniężny w postaci prawa własności opisanej na wstępie nieruchomości, w zamian za co zostanie przyznany Jej udział w zyskach i stratach spółki jawnej, wynoszący ok. 50%, a to spowoduje, że umowa dzierżawy przestanie obowiązywać, zaś Podatniczka otrzyma czynsz tylko za część roku 2025, podczas którego umowa dzierżawy będzie obowiązywała.

Ofertę tę podatniczka poddała wnikliwej analizie i doszła do wniosku, że jest w stanie ją zaakceptować, lecz jednym z warunków ostatecznego jej przyjęcia jest pozyskanie wiedzy na temat skutków podatkowych przystąpienia przez Podatniczkę do spółki jawnej oraz wiążących się z tym dla Podatniczki skutków, m.in. w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku VAT (co jest przedmiotem odrębnego wniosku), w tym także związane z zawartą przez nią umową dzierżawy i obowiązywaniem tej umowy jedynie przez niewielką część pierwszego roku dzierżawy, tj. roku 2025, przy założeniu, że w momencie przystępowania przez Podatniczkę do spółki jawnej oraz wnoszenia do spółki wkładu w postaci prawa własności nieruchomości Podatniczka nie będzie już stroną pozwolenia na budowę, ponieważ przed tym momentem zostanie już ono przeniesione na rzecz spółki jawnej w wykonaniu pierwotnych uzgodnień.

Pytanie

Czy przeniesienie przez Podatniczkę tytułem wkładu niepieniężnego prawa własności nieruchomości na rzecz spółki jawnej, niebędącej spółką w rozumieniu art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a będącej spółką niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 ww. ustawy, gdzie w zmianie umowy spółki jawnej i umowie przeniesienia wskazane zostanie, że wartość wkładu wynosi kwotę równą rynkowej wartości przenoszonej na spółkę nieruchomości, stanowić będzie dla Podatniczki przychód w rozumieniu ww. ustawy i skutkować będzie koniecznością zapłacenia od tej kwoty wymienionego podatku na etapie przeniesienia?

Pani stanowisko w sprawie

Przeniesienie przez Podatniczkę prawa własności nieruchomości na rzecz spółki jawnej tytułem wkładu niepieniężnego, niebędącej spółką w rozumieniu art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a będącej spółką niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 ww. ustawy, gdzie w zmianie umowy spółki jawnej wskazane zostanie, że wartość wkładu wynosi kwotę równą rynkowej wartości przenoszonej na spółkę nieruchomości, nawet w sytuacji w której Podatniczka nabyła własność tej nieruchomości w roku 2022 nieodpłatnie, na podstawie umowy darowizny, nie będzie stanowić w momencie przeniesienia dla Podatniczki przychodu w rozumieniu analizowanej ustawy, skutkującego koniecznością zapłacenia wymienionego podatku, na etapie wniesienia, ponieważ przeniesienie przez Podatniczkę prawa własności nieruchomości na rzecz spółki jawnej nie będzie odpłatnym jej zbyciem, z tego tytułu Podatniczka nie uzyska żadnego przychodu, ani faktycznego ani należnego, ani innego świadczenia wzajemnego, np. w postaci udziałów lub akcji, jak ma to miejsce w przypadku spółek z o.o. oraz akcyjnych, a zatem nie będziemy tu mieli do czynienia ze źródłem przychodu wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. odpłatnym zbyciem nieruchomości.

Poza tym Podatniczka nie jest przedsiębiorcą i nie prowadzi działalności gospodarczej i dodatkowo (w takim przypadku) nie będziemy mieli do czynienia z wystąpieniem tzw. przychodów z kapitałów pieniężnych, wyspecyfikowanych w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, gdzie takimi przychodami jest m.in. wartość wkładu określona w umowie spółki, a w razie jej braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego – gdyż X spółka jawna, jak podano powyżej, nie jest i w momencie wniesienia do niej nieruchomości Podatniczki nie będzie spółką w rozumieniu art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodu zostały wymienione w art. 10 ust. 1 analizowanej ustawy. W myśl pkt 8 źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wskazane zastrzeżenie z ust. 2 omawianego przepisu stanowi w pkt 2, że przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – stosownie do art. 5a pkt 28 analizowanej ustawy – oznacza to:

a)spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b)spółkę kapitałową w organizacji,

c)spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d)spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e)spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych;

W myśl art. 3 pkt 1a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2023 poz. 2805 ze zm.) przepisy tej ustawy mają również zastosowanie do:

spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności faktycznych wynika, że spółka jawna, do której ma Pani zamiar wnieść nieruchomość w formie aportu, jest spółką dwóch osób fizycznych, tj. Pani teścia i szwagra. Spółka ta zatem spełnia definicję określoną w art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest to inna spółka niż ta określona w pkt 28 tego artykułu, czyli jest to spółka niebędąca osobą prawną.

Do skutków podatkowych przeniesienia własności nieruchomości będącej przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki nie stosuje się przepisów dotyczących odpłatnego zbycia nieruchomości. Niemniej jednak czynność przeniesienia własności nieruchomości w postaci wkładu niepieniężnego jest jej odpłatnym zbyciem, z którego przychód powinien być rozpatrywany w kontekście skutków podatkowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zamian za wniesienie własności nieruchomości w formie aportu do spółki jawnej stanie się bowiem Pani jej wspólnikiem i uzyska prawo do 50% udziału w jej zyskach i stratach.

Stosownie do art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są:

otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy, nie można się zgodzić z Pani stanowiskiem, że przeniesienie przez Panią prawa własności nieruchomości na rzecz spółki jawnej tytułem wkładu niepieniężnego nie będzie stanowiło przychodu w rozumieniu analizowanej ustawy. Przychód ten powstanie, jednak będzie miało do niego zastosowanie zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 50b analizowanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki albo zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce.

Wobec tego nie powstanie u Pani obowiązek zapłacenia podatku. Jednak wynika to z faktu zastosowania wskazanego zwolnienia, nie zaś braku powstania przychodu.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.