Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 stycznia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 14 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych zbycia nieruchomości. Uzupełnił go Pan – na wezwanie – pismem z 20 lutego 2025 r. (data wpływu 20 lutego 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Zawarł Pan umowę z B. Sp. z o.o. (wcześniej A. Sp. komandytowa Sp. z o.o.) zwanym dalej Korzystającym, także czynnym podatnikiem VAT, na korzystanie z gruntu, którego jest właścicielem, a grunt ten jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Ponadto w umowie zawarto klauzule, że w ciągu pięciu lat strony zobowiązują się do przeniesienia własności gruntu na Korzystającego z gruntu. Korzystający z gruntu na swój rachunek i w swoim imieniu uzyskał wszelkie pozwolenia na budowę oraz poniósł wydatki związane ze wzniesieniem budynków oraz wybudował je na wspomnianym gruncie. Wartość poniesionych nakładów na budowę znacznie przewyższa wartość użytkowanego gruntu. W związku z wybudowaniem przez Korzystającego budynków o znacznej wartości strony planują dokonać przeniesienia własności gruntu na podstawie art. 231 Kodeksu Cywilnego. § 2 Kodeksu Cywilnego przewiduje, że właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości przewyższającej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten, kto wzniósł budynek lub inne urządzenie, nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Jest Pan właścicielem gruntu i to grunt ma zostać sprzedany, jednakże Pana wątpliwość budzą interpretacje oraz przepisy, które są sprzeczne – niektóre przychylają się do możliwości sprzedaży i opodatkowania samego gruntu, a pozostałe stoją na stanowisku, że wybudowane przez przyszłego nabywcę budynki podnoszą jego wartość pomimo że to on poniósł koszty związane z ich wytworzeniem.

Władztwo ekonomiczne nad budynkami jest i będzie sprawować stawiający budynki, tj. spółka B.

Umowa została zawarta pomiędzy dwiema niezależnymi firmami i w jej treści nie została określona jako umowa najmu, dzierżawy ani umowa użyczenia. Dokument ten reguluje kwestie związane z korzystaniem z gruntu, określa okres obowiązywania oraz zawiera stosowne klauzule, jednak strony umowy nie nadały jej konkretnego nazewnictwa charakterystycznego dla jednego z tych typów umów. W związku z tym, cechy tej umowy powinny być analizowane na podstawie jej postanowień, a nie wyłącznie nazwy. W treści zostały zawarte głównie takie zapisy jak:

• brak odpłatności za korzystanie z nieruchomości w czasie trwania budowy
• klauzulę o przeniesieniu własności gruntu po zakończeniu procesu budowy, w cenie rynkowej samego gruntu
• możliwość pozyskiwania pozwoleń przez stronę oraz wzniesienia budowli zgodnie z obowiązującym prawem
• obowiązek Wnioskodawcy pokrycia nakładów poniesionych przez B. związanych z budową nieruchomości w przypadku nie przeniesienia własności gruntu na B.

Umowa została zawarta 30 stycznia 2020 r.

Nieruchomość stanowi składnik majątku trwałego przedsiębiorstwa i będzie wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej aż do momentu jej sprzedaży, bez zmiany przeznaczenia na cele prywatne.

Od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomość została/zostanie wycofana z działalności a dniem odpłatnego zbycia nie upłynie 6 lat.

Posiada Pan powiązania ze spółką B., posiada Pan 60% udziałów w tej spółce. Nie wchodzi Pan w skład organu zarządzającego, nie jest Pan członkiem zarządu, jest Pan udziałowcem spółki B.

Pytania

1.Czy w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy wartość budynku znacznie przewyższa wartość gruntu, a na podstawie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego właściciel budynku żąda odsprzedaży gruntu, podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowi wyłącznie wartość gruntu, bez uwzględnienia wartości budynku, przy uwzględnieniu rynkowych cen gruntu?

2.Czy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy wartość budynku znacznie przewyższa wartość gruntu, a na podstawie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego właściciel budynku żąda odsprzedaży gruntu, przychodem podlegającym opodatkowaniu stanowi wyłącznie wartość uzyskana ze sprzedaży gruntu, natomiast dochód do opodatkowania należy ustalić jako różnicę między kwotą uzyskaną ze sprzedaży a kosztem nabycia gruntu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku od towarów i usług została wydana interpretacja.

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, w opisanej sytuacji przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym będzie wyłącznie wartość sprzedanego gruntu, natomiast dochód do opodatkowania należy ustalić jako różnicę między wartością sprzedaży a kosztem nabycia gruntu, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie:

1.Zakres opodatkowania PIT – Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są należne kwoty, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. W analizowanym przypadku, przychód powstaje wyłącznie z tytułu sprzedaży gruntu, ponieważ budynek nie jest składnikiem majątku sprzedającego i nie stanowi przedmiotu transakcji.

2.Koszt uzyskania przychodu i ustalenie dochodu – Zgodnie z zasadami rozliczania podatku dochodowego, dochód do opodatkowania ustala się jako różnicę między uzyskanym przychodem a poniesionym kosztem nabycia sprzedanego składnika majątku. W przedmiotowej sytuacji koszt podatkowy stanowi cena zakupu gruntu, a dochód podlegający opodatkowaniu to kwota uzyskana ze sprzedaży gruntu pomniejszona o koszt jego nabycia.

3.Charakter transakcji i przepisy prawa cywilnego – Art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego przewiduje, że właściciel budynku może żądać sprzedaży gruntu, jeśli wartość budynku znacznie przewyższa wartość gruntu. W takim przypadku przedmiotem sprzedaży pozostaje wyłącznie grunt, a budynek nie wpływa na wysokość przychodu ani dochodu sprzedającego.

Zatem w przedstawionej sytuacji, zgodnie z przepisami ustawy o PIT, przychód ze sprzedaży stanowi wartość sprzedanego gruntu, natomiast dochód do opodatkowania należy ustalić jako różnicę między ceną sprzedaży a kosztem nabycia gruntu. Takie podejście jest zgodne zarówno z przepisami prawa podatkowego, jak i z rzeczywistym charakterem transakcji, który nie obejmuje sprzedaży budynku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Według art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podkreślam, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Natomiast pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej jest zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Użyte w tym przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

• zarobkowym celu działalności,
• wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
• prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Stosownie do art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które – w przypadku uzyskania ich przez podatnika – stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takimi przychodami są m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia składników majątku podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co wynika z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle powyższego, zaliczenie przychodu ze sprzedaży składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności do przychodów z działalności gospodarczej jest możliwe, jeśli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

• składnik majątku wykorzystywano dla celów prowadzonej działalności gospodarczej,
• składnik ten stanowi/stanowił środek trwały w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• składnik majątku podlegał ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do treści art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Stosownie do art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z tej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa możemy wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

• grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
• budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
• części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Podkreślam, że istnieje zasadnicza różnica, gdy chodzi o regulację dotyczącą nieruchomości gruntowych z jednej strony i nieruchomości pozostałych z drugiej strony. O ile każdy grunt stanowiący przedmiot odrębnej własności jest nieruchomością już z mocy art. 46 Kodeksu cywilnego, o tyle budynek lub lokal tylko wtedy, gdy przepis szczególny tak stanowi.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego:

Przepis ten jest wyrazem zasady ujętej w art. 191 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym:

Zatem zasadniczo budynki trwale z gruntem związane stanowią jego część składową i nie mogą być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Jak bowiem stanowi art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Posiadacz, który włada cudzą rzeczą niebędącą jego własnością, może dokonywać rozmaitych nakładów na tę rzecz i wówczas przysługują mu przewidziane ustawą roszczenia wobec właściciela przedmiotowej rzeczy o zwrot poniesionych nakładów. Swoistą postacią nakładu na nieruchomość jest wzniesienie budynku lub innego urządzenia na cudzym gruncie przez samoistnego posiadacza gruntu.

W takiej sytuacji ustawodawca przyznał podmiotowi, który poniósł nakłady dotyczące wzniesionego budynku, roszczenie o przeniesienie własności gruntu w trybie art. 231 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z brzmieniem art. 231 § 1 Kodeksu cywilnego:

Natomiast w myśl art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego:

Z uwagi na brzmienie art. 48 Kodeksu cywilnego podkreślam, że właścicielem budynku wybudowanego w warunkach określonych w art. 231 Kodeksu cywilnego (tj. na cudzym gruncie) jest właściciel gruntu. Zatem budynki i budowle wzniesione przez samoistnych posiadaczy na gruncie stanowiącym własność innej osoby nie stanowią odrębnego od gruntu przedmiotu własności, lecz są częścią składową gruntu.

Przechodząc do analizy przytoczonego art. 231 Kodeksu cywilnego, stwierdzam, że w sytuacjach, gdy ktoś wzniósł budynek na czyimś gruncie, przyjmuje się konstrukcję, że z mocy samego prawa właściciel gruntu staje się właścicielem tego budynku. Ten natomiast, kto budynek wzniósł, jest właścicielem jedynie nakładów poczynionych na tę budowę. Jako że nie może istnieć (poza pewnymi wyjątkami – np. użytkowanie wieczyste) stan prawny, w którym właściciel gruntu i właściciel budynku to dwie różne osoby, to wyjściem z takiej sytuacji jest właśnie regulacja zawarta w art. 231 Kodeksu cywilnego, która po spełnieniu przesłanek określonych w tym przepisie powoduje powstanie stosunku zobowiązaniowego między właścicielem gruntu a posiadaczem, który dokonał zabudowy. Realizacja roszczeń może nastąpić w drodze zawarcia umowy o przeniesienie własności gruntu lub w drodze postępowania sądowego.

Ustawodawca wymaga, by realizowane w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego przeniesienie własności następowało za „odpowiednim wynagrodzeniem”. Wymagane świadczenie nabywcy ma rekompensować właścicielowi utratę jego prawa, legitymizując pod względem ekonomicznym legalizację budowy na cudzym gruncie. Odpowiednie wynagrodzenie za przeniesienie własności działki gruntu zajętej pod budowę stanowi ekwiwalent jej wartości rynkowej (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 15 czerwca 1984 r., sygn. akt I CR 155/84). Ustalenie wynagrodzenia następuje według cen obowiązujących w dacie orzekania (w dacie realizacji roszczenia o przeniesienie własności). Niemniej należy zauważyć, że wynagrodzenie to może odbiegać od ceny, jaką posiadacz zapłaciłby w związku z zakupem w normalnym obrocie rynkowym z uwagi na specyfikę tego stosunku zobowiązaniowego.

Czynność realizowaną na podstawie art. 231 Kodeksu cywilnego należy zatem potraktować jako odpłatne zbycie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności jako quasi umowę sprzedaży, ponieważ specyfiką sprzedaży w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego jest to, że przedmiotem transakcji jest własność działki pod budynkiem, a nie zbycie działki wraz z budynkiem. Tym samym, ma ona wpływ na wartość przedmiotu umowy, co w konsekwencji przekłada się na wysokość m.in. zobowiązań podatkowych. Zasadność odpłatności powyższej czynności potwierdza m.in. treść pisma Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia 19 marca 1996 r. znak: PRO-202034-95/VI/J, w kwestii umów zawieranych na podstawie art. 231 Kodeksu cywilnego. W piśmie tym zaprezentowano pogląd, że umowy zawierane w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego są umowami sprzedaży.

Regulacja art. 231 Kodeksu cywilnego, w świetle którego własność budynku lub urządzenia wybudowanego na warunkach w nim określonych może być przeniesiona jedynie za odpowiednim wynagrodzeniem (ceną), wskazuje, że jest to, praktycznie rzecz biorąc, umowa sprzedaży, na mocy której właściciel (sprzedawca) przenosi na samoistnego posiadacza (kupującego) własność działki, a samoistny posiadacz, jako kupujący, jest zobowiązany zapłacić właścicielowi (sprzedawcy) cenę zakupu.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Jest Pan właścicielem gruntu, który ma zostać sprzedany. Nieruchomość stanowi składnik majątku trwałego przedsiębiorstwa i będzie wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej aż do momentu jej sprzedaży, bez zmiany przeznaczenia na cele prywatne. Dnia 30 stycznia 2020 r. Zawarł Pan umowę ze Spółką zwanym dalej Korzystającym na korzystanie z gruntu, którego jest właścicielem, a grunt ten jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Korzystający z gruntu na swój rachunek i w swoim imieniu uzyskał wszelkie pozwolenia na budowę oraz poniósł wydatki związane ze wzniesieniem budynków oraz wybudował je na wspomnianym gruncie. Wartość poniesionych nakładów na budowę znacznie przewyższa wartość użytkowanego gruntu. W związku z wybudowaniem przez Korzystającego budynków o znacznej wartości strony planują dokonać przeniesienia własności gruntu na podstawie art. 231 Kodeksu Cywilnego. § 2 Kodeksu Cywilnego przewiduje, że właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości przewyższającej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten, kto wzniósł budynek lub inne urządzenie, nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem. Władztwo ekonomiczne nad budynkami jest i będzie sprawować stawiający budynki Deweloper. Od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nieruchomość została/zostanie wycofana z działalności a dniem odpłatnego zbycia nie upłynie 6 lat.

Zatem, ze sprzedaży nieruchomości osiągnie Pan przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód podlegający opodatkowaniu stanowi wyłącznie wartość ze sprzedaży gruntu.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Tak więc, w zakresie obliczenia podstawy opodatkowania w sytuacji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, której przychód został zakwalifikowany do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, powinien Pan stosować regulacje zawarte w art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z tej regulacji wynika, że dochód z odpłatnego zbycia środka trwałego ustala się przy uwzględnieniu trzech wielkości, tj. przychodu z odpłatnego zbycia tego środka trwałego, jego wartości początkowej wykazanej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonanych od tego środka trwałego odpisów amortyzacyjnych. Dochód ustalany jest zgodnie z zacytowanym przepisem szczególnym.

Grunt nie podlega amortyzacji, zatem przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży gruntu nie uwzględnia się odpisów amortyzacyjnych.

Zatem dochodem ze sprzedaży gruntu jest różnica między kwotą przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntu, a wartością początkową gruntu wykazaną w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej w ramach Pana jednoosobowej działalności gospodarczej.

Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.