Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

–nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania wydatków na opłatę za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej za koszt do obliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

–prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 grudnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan w dniu 4 lutego i 7 marca 2025 r. (daty wpływu).

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG pod kodami PKD 62.01.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z, opodatkowaną podatkiem liniowym 19%.

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca rozwija oprogramowanie poprzez tworzenie nowych fragmentów programu w postaci kodu źródłowego, które są następnie włączane do istniejącego oprogramowania. Rozwijane oprogramowanie umożliwia tworzenie, przechowywanie i zarządzanie (...).

Wnioskodawca nie jest właścicielem ani współwłaścicielem oprogramowania komputerowego, które rozwija i udoskonala jak również Wnioskodawca nie jest użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej. Właścicielem oprogramowania rozwijanego lub ulepszonego jest podmiot zlecający Wnioskodawcy w wykonanie usługi, natomiast ten podmiot nie jest właścicielem utworu tworzonego przez Wnioskodawcę w procesie realizacji zlecenia rozwoju/ulepszenia oprogramowania. Prawa autorskie do wspomnianego utworu posiada Wnioskodawca i przenosi je na podmiot zlecający w momencie powstania utworu. Wnioskodawca posiada dwóch kontrahentów, na rzecz których świadczy identyczne usługi tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania. W obu przypadkach proces prac wygląda jednakowo, a Wnioskodawca po stworzeniu utworu przenosi na zleceniodawcę autorskie prawa majątkowe za wynagrodzeniem.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych i ich części:

–ma charakter twórczy;

–jest wykonywana w sposób systematyczny;

–jest podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do nowych zastosowań.

W procesie rozwijania lub ulepszania oprogramowania a także jego rozwoju lub udoskonalania na rzecz wskazanych kontrahentów każdorazowo powstaje fragment programu (część programu komputerowego) lub po prostu program komputerowy, do którego każdorazowo prawa autorskie za wynagrodzeniem Wnioskodawca przynosi na tego kontrahenta. Pojęcia utwór, oprogramowanie, kod źródłowy, fragment programu są używane zamiennie i odnoszą się do programu komputerowego lub jego części. Programy komputerowe lub ich części powstałe w wyniku podejmowanych prac programistycznych w zakresie tworzenia rozwijania oraz ulepszenia programów komputerowych i części podlegają ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz na bieżąco prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencje określoną w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej jest wyodrębnione w odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sposób prowadzenia ewidencji pozwala jednoznacznie ustalić przychody, koszty oraz dochód (stratę) z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Prowadzona ewidencja zapewnia możliwość wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencje, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca prowadzi od momentu poniesienia pierwszych kosztów związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wnioskodawca pierwszy dochód z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnął w 2020 r.

Do ponoszonych kosztów, które w sposób bezpośredni związane są z podejmowaną przez Wnioskodawcę działalnością związaną z tworzeniem i rozwijaniem oprogramowania należą:

–udział w specjalistycznych konferencjach oraz szkoleniach - zdobytą wiedzę oraz informacje Wnioskodawca wykorzystuje w prowadzonej działalności związanej z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania;

–zakup sprzętu komputerowego w postaci urządzeń peryferyjnych, tj. drukarka, skaner monitor, pamięć RAM, słuchawki z mikrofonem, telefon komórkowy, kable, listwy zasilające zasilacze, ładowarki - wszystkie ww. elementy składają się na sprzęt, który służy Wnioskodawcy do wykonywania działalności związanej z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania;

–zakup materiałów biurowych - wykorzystywane do tworzenia dokumentacji wyników prac związanych z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania;

–koszty biura rachunkowego - prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz odrębnej ewidencji na potrzeby IP Box, w której dokumentowane są zdarzenia związane z prowadzoną działalnością związaną z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania;

–koszty użytkowania samochodu, w tym zakup paliwa, koszty napraw, koszty eksploatacyjne, koszty ubezpieczenia pojazdu - wykorzystywane do celów świadczenia usług na rzecz zleceniodawcy.

Uzupełnienie

Wniosek dotyczy okresu od początku 2020 roku.

Pod pojęciem oprogramowania rozumie się ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów/funkcji. Części oprogramowania to elementy oprogramowania realizujące poszczególne cele/funkcje.

Program komputerowy, który tworzy/rozwija/ulepsza Wnioskodawca nazywa się (...).

Rozwijane oprogramowanie umożliwia tworzenie, przechowywanie i zarządzanie (...). Funkcjonalność udostępniana jest poprzez internetowe interfejsy programistyczne aplikacji (REST API) oraz dedykowane interfejsy użytkownika (UI).

Do głównych funkcji programu można zaliczyć:

(...)

Innowacyjność oprogramowania polega na umożliwieniu tworzenia (...).

W celu realizacji projektu Wnioskodawca tworzy fragmenty kodu, które implementują nowe lub rozwijane istniejące funkcje oprogramowania, (...).

W celu realizacji projektu Wnioskodawca podejmuje twórcze działania polegające na projektowaniu i implementacji nowych funkcjonalności oraz usprawnianiu istniejącego oprogramowania. Twórczy charakter działalności przejawia się w:

–rozwoju i implementacji nowych funkcjonalności – (...);

–optymalizacji wydajności i eliminacji błędów – (...)

–tworzeniu i automatyzacji wdrożeń w środowiskach chmurowych (...).

Wnioskodawca wytworzył/ulepszył/rozwijał oprogramowanie w oparciu o następujące technologie: (...).

Wnioskodawca opracował autorskie rozwiązanie umożliwiające (...).

Twórczy charakter rozwiązania przejawia się w konieczności opracowania autorskich algorytmów, optymalizacji procesów oraz dostosowania struktury danych, co nie występowało wcześniej w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy. Implementacja ta pozwala na łatwiejszą integrację danych (...) między systemami, co stanowi istotną innowację i odróżnia oprogramowanie Wnioskodawcy od wcześniejszych wersji oraz dostępnych rozwiązań na rynku.

Wnioskodawca wykorzystuje nowe technologie i narzędzia, które nie były wcześniej stosowane w jego praktyce gospodarczej, co pozwala na znaczące usprawnienie i rozwój oprogramowania. (...).

Dzięki zastosowaniu tych technologii oprogramowanie różni się od wcześniejszych wersji zarówno pod względem możliwości integracyjnych, jak i optymalizacji wydajności. (...).

Praca nad oprogramowaniem ma zaplanowany i metodyczny charakter, oparty na harmonogramie i jasno określonych celach. Co najmniej raz w roku opracowywana jest Roadmapa, która wyznacza kierunki rozwoju oprogramowania. Na jej podstawie przydzielane są konkretne zadania, których realizacja jest niezbędna do osiągnięcia założonych celów.

Systematyczność w zakresie wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności polega na przyjęciu określonej metodologii do wyznaczania zadań oraz definiowania ich zakresu, estymacji czasu niezbędnego do realizacji tych zadań, a na podstawie tego - planowania, w którym momencie powinny zostać zrealizowane. Wnioskodawca tworzy oraz implementuje kod programistyczny regularnie oraz według z góry określonego systemu.

W latach 2020–2023 zaplanowano i zrealizowano migrację oprogramowania do chmury (...), a także zoptymalizowano wydajność systemu w celu obsługi zwiększonego obciążenia.

Na rok 2024 przewidziano prace nad narzędziem do importu (...).

Wszystkie prace realizowane są przez Wnioskodawcę samodzielnie z wykorzystaniem jego kompetencji w zakresie dziedziny programowania oraz DevOps, z wykorzystaniem zasobów rzeczowych w postaci sprzętu komputerowego, wyposażenia biurowego, samochodu, oraz nakładów finansowych w postaci środków własnych.

Harmonogram prac w latach 2020-2023 obejmował:

–2020-2021 – migrację oprogramowania do nowego środowiska w chmurze (...),

–2022-2023 – rozwój wsparcia dla protokołu (...).

W 2024 roku zaplanowano budowę narzędzia do importu danych, w tym wsparcie dla (...).

Wnioskodawca dysponował wiedzą z dziedziny programowania.

W ramach działalności Wnioskodawca rozwija wiedzę z dziedziny programowania oraz DevOps.

Wnioskodawca w swojej dotychczasowej działalności oferował usługi programistyczne oraz usługi z zakresu DevOps.

Implementacja translacji natywnego modelu danych do (...).

Opisane cechy oprogramowania stanowią usprawnienie odróżniające je od oprogramowań już istniejących.

Produkty były tworzone, rozwijane i ulepszane w oparciu o rozwiązania programistyczne, wykorzystujące nowoczesne algorytmy i technologie, które umożliwiały implementację nowych funkcji oraz optymalizację już istniejących.

W szczególności zastosowano algorytmy przetwarzania danych do implementacji (...). Wykorzystano także rozwiązania chmurowe (…), które umożliwiły skalowalność systemu i automatyzację wdrożeń. Całość oparta była na nowoczesnych językach programowania, frameworkach oraz standardach branżowych, co zapewniło wysoką wydajność i interoperacyjność oprogramowania.

Na lata 2020-2021 Wnioskodawca zaplanował, a następnie przeprowadził migrację oprogramowania do chmury (...), a na lata 2022-2023 przewidział rozwój wsparcia dla protokołu (...).

W 2024 roku Wnioskodawca zaplanował budowę narzędzia do (...), umożliwiającego ich przechowywanie, rozwijanie i publikację w jednym systemie.

Wnioskodawca realizował/realizuje/będzie realizował zaplanowane przedsięwzięcie na podstawie własnego harmonogramu oraz na podstawie oczekiwań stawianych przez zleceniodawcę.

Nowym zastosowaniem jest implementacja (...).

Działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia/rozwijania/ulepszania oprogramowania i jego części obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Efekty prac Wnioskodawcy zawsze są oraz będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności:

–zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

–nie są i będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

–nie są i nie będą jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez kontrahenta.

Efekty pracy Wnioskodawcy w postaci oprogramowania lub jego części w każdym przypadku, zarówno tworzenia, rozwijania jak i ulepszania są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

„Przeniesienie” majątkowych praw autorskich do programu komputerowego lub jego części, każdorazowo (zarówno w przypadku tworzenia/rozwijania/ulepszania utworów) następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Umowy z kontrahentami stanowią, że prawa autorskie przenoszone są w momencie powstania utworów, tj. zapisania fragmentów kodu programu komputerowego na dysku komputera.

Wyodrębnienie konkretnego „programu komputerowego” lub jego fragmentu odbywa się poprzez (...).

Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie wyłącznie z tytułu przeniesienia autorskich praw osobistych do „programu komputerowego”.

Funkcjonalny związek poszczególnych wydatków z tworzonym/rozwijanym/ulepszanym ,,programem komputerowym lub jego częściami”:

–udział w specjalistycznych konferencjach oraz szkoleniach - zdobyta wiedza umożliwia implementację nowoczesnych technologii, poprawę interoperacyjności oraz optymalizację procesów w tworzonym/rozwijanym/ulepszanym oprogramowaniu.

–zakup sprzętu komputerowego oraz urządzeń peryferyjnych, tj. drukarka, skaner monitor, pamięć RAM, słuchawki z mikrofonem, telefon komórkowy, kable, listwy zasilające zasilacze, ładowarki - zapewnia odpowiednie warunki pracy programistycznej, umożliwiając efektywne kodowanie, testowanie, debugowanie oraz współpracę z zleceniodawcą;

–zakup materiałów biurowych - wykorzystywane do tworzenia dokumentacji wyników prac związanych z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszeniem oprogramowania;

–koszty biura rachunkowego - obejmuje koszty związane z usługą doradztwa podatkowego w sprawie IP Box oraz pozwala na prowadzenie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej, w której dokumentowane są zdarzenia związane z prowadzoną działalnością związaną z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszeniem oprogramowania;

–koszty użytkowania samochodu w tym zakup paliwa, koszty napraw, koszty eksploatacyjne, koszty ubezpieczenia pojazdu - wydatki te umożliwiają sprawny transport w celu konsultacji tworzonego oprogramowania, lub do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, lub na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania.

Koszty biura rachunkowego obejmują usługi doradztwa podatkowego, prowadzenia ewidencji na potrzeby skorzystania z IP Box, oraz opłatę za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca do tej pory nie rozliczał kosztów zakupu materiałów biurowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca planuje ponieść wydatki na następujące materiały biurowe:

–wyposażenie biura: fotel, krzesło;

–papier do drukarki;

–teczka, segregator;

–toner, tusz do drukarki;

–notes, zeszyt.

Rodzaje szkoleń i konferencji, w których uczestniczył Wnioskodawca w celu tworzenie/rozwijanie/ulepszania oprogramowania i jego części:

(...)

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od 2020 roku.

Pytania

1.Czy prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności tej intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy działalność polegająca na wytwarzaniu rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi działalność badawczo rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3.Czy wydatki związane z udziałem w specjalistycznych konferencjach oraz szkoleniach z zakupem sprzętu komputerowego tj. drukarka, skaner, monitor, pamięć RAM, słuchawki z mikrofonem, telefon komórkowy, kable, listwy zasilające, zasilacze, ładowarki, zakup materiałów biurowych, koszty biura rachunkowego oraz koszty użytkowania samochodu wymienione w stanie faktycznym można uznać za koszty bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością mającą stanowić działalność badawczo- rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

4.Czy dochód z prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

5.Czy dochody uzyskane z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. praw autorskich do programów komputerowych lub ich części powstałych w wyniku rozwijania i udoskonalania, mogą korzystać z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. opodatkowania 5% stawką w zeznaniach podatkowych?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Oprogramowanie komputerowe lub jego część stanowią przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony.

Zdaniem Wnioskodawcy, wytwarzane w ramach umów z kontrahentami oprogramowanie zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie oraz podlega ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności związanej z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszeniem oprogramowania.

Prawa autorskie realizowane przez Wnioskodawcę, są programami komputerowymi, podlegającymi osobnej ochronie, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi MF do IP Box (pkt 80), program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Stwierdzono ponadto, że pojęcie to należy traktować szeroko.

Wnioskodawca w takim przypadku wytwarza program komputerowy. Nadto jak zostało wyżej podkreślone, podlega ochronie prawnej, a zatem należy uznać, że prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności tej intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, zdaniem Wnioskodawcy, jego działalność na rzecz kontrahentów spełnia cechy takowej:

a)ma charakter twórczy i nowatorski - Wnioskodawca tworzy oprogramowanie od podstaw jak i modyfikuje istniejące oprogramowanie poprzez dodawanie nowych funkcjonalności;

b)nieprzewidywalność - proces tworzenia oprogramowania pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programowania powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację istniejących rozwiązań w odpowiedzi na potrzeby klienta;

c)metodyczność i systematyczność - Wnioskodawca planuje i dokumentuje postępy prac nad wytwarzaniem oprogramowaniem oraz działa według przyjętego harmonogramu;

d)jest ukierunkowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie istniejących zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie do treści art. 5a ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ustawodawca definiując w art. 5a ust. 1 pkt 39 ustawy o PIT termin badania naukowe oraz definiując pojęcie prace rozwojowe odwołuje się wprost do definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 85 z późn. zm.).

Tym samym, przez badania naukowe, zgodnie z art. 5a ust. 1 pkt 39 w zw. z art. 4 ust. 2 UPSWN, rozumie się:

–badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

–badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast przez prace rozwojowe, stosownie do treści art. 5a ust. 1 pkt 38 w zw. z art. 4 ust. 3 UPSWN, należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów procesów lub usług co stanowi podstawę za uznanie jej za spełniającą kryteria działalności badawczo-rozwojowej.

Mając powyższe na uwadze prace Wnioskodawcy stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej nie obejmują rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli te mają charakter ulepszeń.

Ad. 3

Przedmiotem wykonywanej działalności jest wytwarzanie rozwój i udoskonalanie oprogramowania. W związku z działalnością Wnioskodawca ponosi koszty związane z:

–udziałem w specjalistycznych konferencjach oraz szkoleniach;

–zakupem sprzętu komputerowego;

–z zakupem urządzeń peryferyjnych, tj. drukarki, skaner, monitor;

–zakupem części takich jak pamięć RAM, słuchawek z mikrofonem, telefonu komórkowego, kabli, listw zasilających, zasilaczy, ładowarek;

–zakupem materiałów biurowych;

–usługami biura rachunkowego;

–użytkowaniem samochodu, w tym zakupu paliwa, kosztów napraw, kosztów eksploatacyjnych, kosztów ubezpieczenia pojazdu.

Opisane koszty można uznać zdaniem Wnioskodawcy, za koszty prowadzonej bezpośrednio działalności związanej z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszeniem oprogramowania mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową związaną prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 4.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus określonego w tym przepisie.

W związku ze świadczeniem usług w zakresie wytwarzania rozwijania i udoskonalania oprogramowania Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie.

Wnioskodawca ponosi opisane w stanie faktycznym koszty które jego zdaniem stanowią koszty związane bezpośrednio z prowadzoną przez niego działalnością mającą stanowić działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (współczynnik „a”). Wnioskodawca nie ponosi innych wymienionych w przepisie kategorii kosztów, w związku z czym wskaźnik nexus wynosi 1.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy dochód otrzymany ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy, stanowi dochód kwalifikowany zgodnie wyliczony zgodnie z formułą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 5.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza w zakresie rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych i ich części spełnia zdaniem Wnioskodawcy wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5%, gdyż:

–jest działalnością badawczo-rozwojową;

–w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wytwarza kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

–Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję zdarzeń gospodarczych dotyczącą wytwarzanego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

–Wnioskodawca osiąga dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, podlegający opodatkowaniu w Polsce.

Mając powyższe na uwadze zdaniem Wnioskodawcy, kwalifikowane dochody uzyskiwane przez niego z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnych, tj. praw autorskich do programów komputerowych lub ich części tworzonych na rzecz wskazanego zleceniodawcy mogą korzystać z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stanowić podstawę opodatkowania 5% stawką w zeznaniu podatkowym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r. poz. 1668),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Program komputerowy, który Pan tworzy/rozwija/ulepsza to (...).

Rozwijane oprogramowanie umożliwia tworzenie, przechowywanie i zarządzanie (...). Funkcjonalność udostępniana jest poprzez internetowe interfejsy programistyczne aplikacji (REST API) oraz dedykowane interfejsy użytkownika (UI).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W sprawie wskazał Pan, że twórczy charakter rozwiązania przejawia się w konieczności opracowania autorskich algorytmów, optymalizacji procesów oraz dostosowania struktury danych, co nie występowało wcześniej w Pana praktyce gospodarczej. Implementacja ta pozwala na łatwiejszą integrację danych (...) między systemami, co stanowi istotną innowację i odróżnia Pana oprogramowanie od wcześniejszych wersji oraz dostępnych rozwiązań na rynku. Innowacyjność oprogramowania polega na umożliwieniu tworzenia (...).

Efekty Pana prac zawsze są oraz będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności:

–zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

–nie są i będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

–nie są i nie będą jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez kontrahenta.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

W opisie sprawy wskazał Pan, że praca nad oprogramowaniem ma zaplanowany i metodyczny charakter, oparty na harmonogramie i jasno określonych celach. Co najmniej raz w roku opracowywana jest Roadmapa, która wyznacza kierunki rozwoju oprogramowania. Na jej podstawie przydzielane są konkretne zadania, których realizacja jest niezbędna do osiągnięcia założonych celów. Systematyczność w zakresie wykonywanych przez Pana czynności polega na przyjęciu określonej metodologii do wyznaczania zadań oraz definiowania ich zakresu, estymacji czasu niezbędnego do realizacji tych zadań, a na podstawie tego - planowania, w którym momencie powinny zostać zrealizowane. Tworzy oraz implementuje Pan kod programistyczny regularnie oraz według z góry określonego systemu. Harmonogram prac w latach 2020-2023 obejmował:

–2020-2021 – migrację oprogramowania do nowego środowiska w chmurze (...),

–2022-2023 – rozwój wsparcia dla protokołu (...).

W 2024 roku zaplanował Pan budowę narzędzia do importu danych, w tym wsparcie dla (...).

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

We wniosku wskazał Pan, że wszystkie prace realizowane są przez Pana samodzielnie z wykorzystaniem jego kompetencji w zakresie dziedziny programowania. Dysponował Pan wiedzą z dziedziny programowania. W ramach działalności rozwija Pan wiedzę z dziedziny programowania oraz DevOps. Produkty były tworzone, rozwijane i ulepszane w oparciu o rozwiązania programistyczne, wykorzystujące nowoczesne algorytmy i technologie, które umożliwiały implementację nowych funkcji oraz optymalizację już istniejących. W szczególności zastosowano algorytmy przetwarzania danych do implementacji (...). Wykorzystano także rozwiązania chmurowe (…), które umożliwiły skalowalność systemu i automatyzację wdrożeń. Całość oparta była na nowoczesnych językach programowania, frameworkach oraz standardach branżowych, co zapewniło wysoką wydajność i interoperacyjność oprogramowania. Wytworzył/ulepszył/rozwijał Pan oprogramowanie w oparciu o następujące technologie: (...).

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest również zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

–badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

–prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

•nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

•nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

•łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

•kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

•wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

•planowaniu produkcji oraz

•projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Wskazał Pan, że działalność w zakresie tworzenia/rozwijania/ulepszania oprogramowania i jego części obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, Pana działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i w warunkach działalności opisanych we wniosku i jego uzupełnieniu.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, tworzenie przez Pana programów komputerowych ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W opisie sprawy wskazał Pan, że w każdym przypadku, tj. zarówno w przypadku tworzenia, jak i rozwijania utworów, efekty Pana prac są zawsze odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przeniesienie majątkowych praw autorskich do programu komputerowego każdorazowo następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy. Prowadzona ewidencja pozwala wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencja jest prowadzona jest od 2020 roku.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm. dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego (Oprogramowanie), wytwarzane przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych na kontrahenta mieszczą się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy).

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w latach 2020-2024.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

–dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

–wskaźnika Nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

–wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

–kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

–dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analizując wykaz poniesionych kosztów w kontekście prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej na uwadze należy mieć zatem kwestię bezpośredniego ich wpływu na wytworzenie, rozwój i/lub ulepszenie kwalifikowanych IP.

W celu prawidłowego wykonania dyspozycji art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odróżnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, od kosztów pośrednich. Dokonując powyższego należy mieć zatem na uwadze stosunek przyczynowo-skutkowy poniesionych wydatków w związku z wytworzeniem, rozwojem czy ulepszeniem kwalifikowanych IP, z pominięciem stopni pośrednich.

Brak wyznaczonej granicy pomiędzy wydatkami bezpośrednimi a pośrednimi prowadzi wprost to wypaczenia intencji ustawodawcy celowo posługującego się określeniem „bezpośrednio”. Rozszerzająca wykładnia wydatków obejmujących wszystkie ponoszone koszty, a więc również te pośrednio wpływające na wytworzenie, rozwój, czy ulepszenie kwalifikowanych IP, prowadzi wprost do wynaturzenia charakteru danego przepisu – z preferencji przedmiotowej związanej z rodzajem ponoszonych kosztów, staje się de facto preferencją podmiotową, ze względu na prowadzoną przez podatnika działalność.

Istotę powyższego rozróżnienia wyrażają postanowienia art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie wskazane zostało, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Powyższy przepis wskazuje na nieadekwatność kosztów związanych, np. z opłatą finansową. Koszty takie nie są bowiem bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej co nie zmienia faktu, że pośrednio taka relacja istnieje. Powyższe wyliczenie stanowi katalog otwarty, nieograniczony do wyliczenia w nim zawartego.

Analiza poniesionych wydatków, wskazanych w opisie stanu faktycznego, prowadzi do wniosku, że do kalkulacji wskaźnika nexus (litera a), jako bezpośrednio związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, nie może Pan ująć opłaty za złożenie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Trudno racjonalnie stwierdzić, że wydatek ten jest w jakikolwiek sposób związany z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego oprogramowania, zatem nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

Wobec powyższego, Pana stanowisko w części uznania wydatków poniesionych na opłatę za złożenie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej za koszt, o którym mowa w lit. „a” wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. koszt faktycznie poniesiony na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej) uznano za nieprawidłowe.

Natomiast pozostałe poniesione przez Pana wydatki, wymienione w opisie stanu faktycznego, w odniesieniu do których wskazał Pan bezpośredni związek z tworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnych, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu wskaźnika nexus dla poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w zakresie, w jakim służą prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem jest powstanie kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.