Interpretacja indywidualna – stanowisko jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• prawidłowe – w części dotyczącej pytania Nr 4 i 6,

• nieprawidłowe – w części dotyczącej pytania Nr 5.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełniliście go Państwo – na wezwanie – pismem z 22 stycznia 2025 r. (data wpływu 22 stycznia 2025 r. oraz pismem z 15 stycznia 2025 r. (data wpływu 23 stycznia 2025 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(...) Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o CIT oraz działalność pozarolniczą jak i  działalność w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o CIT. Z tytułu tych działalności osiąga stosowne przychody jak i ponosi również koszty ich prowadzenia. Głównym motorem napędowym dla działalności Wnioskodawcy są członkowie spółdzielni, ich domownicy oraz kandydaci na członków spółdzielni.

Członkowie spółdzielni wynagradzani są stosownie do art. 158 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 593).

Oznacza to, że członkowie wynagradzani są za pracę w formie udziału w dochodzie podzielnym stosownie do wkładu ich pracy. Miernikiem oceny pracy członków jest tzw. dniówka obrachunkowa -stosownie do treści § 29 ust. 7 Statutu Wnioskodawcy (unormowanie wynikające z art. 158 § 2 Prawa spółdzielczego).

Projekty norm pracy i oceny wkładu pracy uwzględniające warunki pracy, potrzebne kwalifikacje oraz odpowiedzialność z tytułu pełnionej funkcji przygotowywane są przez Zarząd Wnioskodawcy, a następnie przedstawiane Walnemu Zgromadzeniu Wnioskodawcy.

Zgodnie ze statutem (§ 29 ust. 6 Statutu) w dochodzie podzielnym spółdzielni partycypują również kandydaci na członków, którzy są wynagradzani odpowiednio do ich wkładu pracy.

Opłaty za pracę członków i kandydatów na członków Wnioskodawcy w (…) obowiązują od 1 listopada 2021 r.

W ramach wyżej wymienionego dokumentu ustanowione są następujące zasady wynagradzania członków tj.:

1. Opłata za pracę członków i kandydatów na członka w Spółdzielni jest sumą opłat z różnych tytułów i obejmuje:

a) Podstawową opłatę,

b) Premię uznaniową,

c) Dodatek brygadzistowski,

2. Do ustalenia opłaty podstawowej stosuje się:

a) Dla członków i kandydatów świadczących pracę bezpośrednio w produkcji i usługach stawki godzinowe, akordowe lub ryczałtowe,

b) Dla osób pełniących funkcje kierownicze i administracyjne - opłatę zryczałtowaną.

3. Ustalona jest przy tym wysokość premii uznaniowej (miesięcznej) za zaangażowanie i jakość wykonywanej przez kandydatów i członków RSP w wysokości od 100 zł do 5.000 zł.

4. Osobom pełniącym funkcje brygadzistowskie przysługuje dodatek w wysokości od 5% do 15% opłaty w zależności od ilości członków w brygadzie.

5. Ponadto zarząd spółdzielni jest uprawniony do przyznawania innych dodatków specjalnych.

6. W spółdzielni obowiązują również nagrody jubileuszowe za wieloletnią pracę w Spółdzielni, które mogą być przyznane członkom w zależności od sytuacji finansowej Spółdzielni:

a) Za 5 lat pracy - 100% miesięcznej opłaty,

b) Za 10 lat pracy - 150% miesięcznej opłaty,

c) Za 15 lat pracy - 200% miesięcznej opłaty,

d) Za 20 lat pracy - 250% miesięcznej opłaty,

e) Za 25 lat pracy - 300% miesięcznej opłaty,

f) Za 30 lat pracy - 350% miesięcznej opłaty,

g) Za 35 lat pracy - 400% miesięcznej opłaty.

7. Również kandydaci mogą otrzyma nagrody jubileuszowe w zależności od sytuacji finansowej Spółdzielni według następujących kryteriów:

a) Za 5 lat pracy - 75% miesięcznej opłaty,

b) Za 10 lat pracy - 100% miesięcznej opłaty,

c) Za 15 lat pracy - 125% miesięcznej opłaty,

d) Za 20 lat pracy - 150% miesięcznej opłaty,

e) Za 25 lat pracy - 175% miesięcznej opłaty;

f) Za 30 lat pracy - 200% miesięcznej opłaty,

g) Za 35 lat pracy - 225% miesięcznej opłaty.

8. Dodatkowo przyznawane mogą być w ramach opłaty za pracę nagrody specjalne, które są przyznawane członkom i kandydatom na członka. Są one przyznawane w szczególności za szczególny wkład w pracę mającą wpływ na rozwój Spółdzielni. Obok tego przyznawane mogą być również nagrody okolicznościowe.

9. Członkom i kandydatom na członków przysługuje również opłata za urlop wypoczynkowy. Ten jest przyznawany dla:

a) Członków i kandydatów świadczących pracę bezpośrednio w produkcji i usługach, który jest liczony według stawki godzinowej pomnożonej przez ilość godzin urlopu,

b) Członków i kandydatów na członka wynagradzanych ryczałtowo, który jest obliczany jako iloraz wynagrodzenia miesięcznego i współczynnika urlopowego,

10. W wyjątkowych sytuacjach, gdy nie dojdzie do wykorzystania przysługującego urlopu wypoczynkowego, Spółdzielnia może po zakończeniu roku wypłacić ekwiwalent pieniężny za niewykorzystaną liczbę dni urlopu.

11. Z kolei opłata za pracę Prezesa Zarządu, Członków Zarządu oraz Głównego Księgowego stanowi:

a) wysokość ustalona przez Walne Zgromadzenie - w przypadku Prezesa Zarządu,

b) wysokość ustalona przez Zarząd do wysokości 90% wynagrodzenia Prezesa Zarządu - w przypadku Członków Zarządu i Głównego Księgowego.

12. Formą opłat z tyt. dochodu podzielnego są również odprawy emerytalne, które otrzymują:

a) Członkowie, kandydaci na członków i pracownicy odchodzący na emeryturę otrzymujący odprawę w wysokości jednomiesięcznego średniego wynagrodzenia z ostatniego roku po przepracowaniu w RSP od 5 do 10 lat.

b) Członkowie, kandydaci na członków i pracownicy odchodzący na emeryturę po przepracowaniu w RSP powyżej 10 lat, którzy otrzymują odprawę w wysokości trzymiesięcznego średniego wynagrodzenia z ostatniego roku.

13. Wysokość opłat pracy, stawek godzinowych i stawek ryczałtowych ustalana jest przez zarząd.

14. Co więcej Zarząd ma prawo wspólnie z Radą Nadzorczą do dokonania niezbędnych korekt opłat pracy.

15. Opłata pracy kandydatów i członków wyrażona jest w dniówkach obrachunkowych, która jest ustalana corocznie przez Zarząd Spółdzielni.

16. Poza tym członkowie otrzymują nieodpłatne świadczenia stanowiące element ich opłaty pracy takie jak składki na grupowe ubezpieczenia na życie, które są opłacane przez Spółdzielnię. Członkowie ponoszą odpłatność wyłącznie w zakresie 1 zł.

Wyżej wymienione składniki wymienione w punkcie 1 do 16 będą dalej zwane "Wynagrodzeniami".

Wynagrodzenia te są związane z przychodami z działalności rolniczej oraz przychodami związanymi z działalnością pozarolniczą oraz przychodami z działów specjalnej produkcji rolnej.

Wynagrodzenia te są ponoszone na członków i kandydatów na członków, którzy są wyłącznie związani z jednym z rodzajów działalności tj.:

a) Działalnością rolniczą,

b) Działalnością pozarolniczą,

c) Działalnością w zakresie działów specjalnej produkcji rolnej.

Wynagrodzenia są również związane z działem Administracji (księgowość, działy wspomagające wszystkie rodzaje działalności). W takim przypadku koszty te nie mogą być przyporządkowane do każdego z rodzajów działalności gospodarczej. Nie jest bowiem możliwe zastosowanie racjonalnego klucza podziału, który umożliwiałby przypasowanie tych wynagrodzeń do każdego z rodzajów źródeł dochodów.

Wynagrodzenia na podstawie § 29 ust. 9 Statutu wypłacane są w formie zaliczek na poczet udziału w podziale dochodu ogólnego w wysokości określonej przez Zarząd na podstawie regulaminu opłat pracy, uchwalonego przez Walne Zgromadzenie.

Następnie po zakończeniu roku wyliczany jest ostateczny dochód podzielny Spółdzielni i na jego podstawie ustalana jest ostateczna kwota przysługująca członkom spółdzielni oraz kandydatom na członka spółdzielni.

Wykonywane wyżej prace przez członków spółdzielni są związane z generowanymi przez Spółdzielnię przychodami (w zależności od rodzaju kosztu dotyczą wyłącznie działalności rolniczej, działalności pozarolniczej oraz działalności w zakresie działów specjalnej produkcji rolnej).

Ponoszone są jednak koszty, których Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie przypisać do kosztów konkretnej działalności. Dotyczy to w szczególności kosztów związanych z pozostałymi kosztami operacyjnymi, kosztami finansowymi czy też kosztami administracyjnymi (wynagrodzenie pracowników administracyjnych, zarządu itp.).

Równocześnie warto wskazać, że osoby otrzymujące Wynagrodzenie to osoby fizyczne. Wynagrodzenie to jest klasyfikowane jako przychód z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej.

W przypadku zapłaty Wynagrodzenia bezpośrednio związanego z przychodami z działalnością pozarolniczą lub działów specjalnych produkcji rolnej) kwota ta jest alokowana dla celów ustalenia wyniku podatkowego. W przypadku Wynagrodzenia związanego z działalnością rolniczą kwota ta jest wyłączana z kalkulacji wyniku podatkowego.

Końcowo - w przypadku wystąpienia stosownego dochodu podatkowego, Wnioskodawca podejmuje decyzje czy a jeśli tak, to w jakiej części uzyskany dochód z działalności pozarolniczej i z działów specjalnych produkcji rolnej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT przeznaczy na Wynagrodzenia za pracę jego członków, a także ich domowników, przy czym przeznaczenie to dotyczy części w jakiej są te Wynagrodzenia związane z działalnością rolniczą Wnioskodawcy.

Wynika to z faktu, że przy takich okolicznościach Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania zwolnienia od CIT tej części dochodów, które zostaną przeznaczone na Wynagrodzenia związane z prowadzoną przez niego produkcją rolną.

Może się jednak zdarzyć, że zaliczenie Wynagrodzeń bezpośrednio związanych z działalnością pozarolniczą oraz działami specjalnymi produkcji rolnej doprowadzą do powstania straty podatkowej. W takim przypadku Wnioskodawca nie będzie stosował wyżej przywołanego zwolnienia z CIT.

Tym samym tzw. proporcja, o której mowa w art. 33 ust. 3 ustawy o PIT ustanowiona dla celu obliczania zaliczek PIT od wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych może wynieść 0% (w sytuacji wystąpienia straty). W takim przypadku również proporcja ustalana dla celów rocznego rozliczenia PIT członków zgodnie z art. 38-40 ustawy o PIT również może wynieść 0%.

Równocześnie Wnioskodawca oświadcza, że w ewidencji księgowej dochodów i kosztów, prowadzonej przez rolnicze spółdzielnie produkcyjne lub inne spółdzielnie zajmujące się produkcją rolną, powinny być wyodrębnione dochody i koszty dotyczące produkcji rolniczej roślinnej i zwierzęcej niepolegającej na prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej.

Ponadto Wnioskodawca oświadcza, że przy ustalaniu wyodrębnionych dochodów i kosztów z powyższej działalności stosuje odpowiednio zasady obowiązujące przy ewidencjonowaniu dochodów i kosztów z całokształtu działalności spółdzielni.

Jednocześnie wartość jednej dniówki obrachunkowej u Wnioskodawcy wynosi 10 złotych, a liczba dni pracy w miesiąc dla członków i kandydatów na członków wynosi 22 dni.

Uzupełnienie  stanu faktycznego

Wynagrodzenie przysługuje domownikom członków spółdzielni według zasad odnoszących się do członka zgodnie z art. 159 Prawo spółdzielcze. U Wnioskodawcy nie występują zapisy statutu, które regulowałyby zasady wynagradzania domowników członków spółdzielni.

Pytania

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że Wynagrodzenia opisane w stanie faktycznym mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?

2.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w części w jakiej nie jest w stanie bezpośrednio alokować Wynagrodzeń członków spółdzielni, ich domowników i kandydatów na członków spółdzielni, w szczególności związanych z administracją spółdzielni, zarządem spółdzielni oraz innych kosztów związanych z administrowaniem spółdzielnią (media, amortyzacja budynków biurowych itp.), to powinien rozliczyć je kluczem proporcji, o którym mowa w art. 15 ust. 2-2a ustawy o CIT tj. wartość tych kosztów przemnożyć przez stosunek przychodów podlegających opodatkowaniu do sumy przychodów ogółem (przychody podlegające opodatkowaniu tj. z działalności pozarolniczej oraz działów specjalnych produkcji rolnej, które są opodatkowane i zwolnione oraz przychody z działalności rolniczej)?

3.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że dla celów obliczania zaliczek CIT, o których mowa w art. 25 ust. 1 Ustawy o CIT, powinien on ustalać klucz proporcji przychodów narastająco i odrębnie dla każdego miesiąca roku podatkowego w ten sposób, że wartość zarówno przychodów opodatkowanych przyrównywanych do sumy przychodów ogółem będzie ustalana narastająco od początku pierwszego miesiąca roku podatkowego do końca miesiąca za który jest obliczana należna zaliczka na CIT?

4.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku wystąpienia straty podatkowej lub nieprzeznaczenia osiągniętego dochodu podatkowego na Wynagrodzenia dla członków spółdzielni lub ich domowników, którzy otrzymują je w zamian za pracę przy działalności rolniczej Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie będzie pełnił roli płatnika PIT przy zaliczkach PIT obliczanych od wypłacanych dniówek obrachunkowych?

5.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku wystąpienia straty podatkowej lub nieprzeznaczenia osiągniętego dochodu podatkowego na Wynagrodzenia dla członków spółdzielni lub ich domowników, którzy otrzymują je w zamian za pracę przy działalności rolniczej Wnioskodawcy, przy rozliczeniu rocznym podatku zgodnie z art. 38-40 ustawy o PIT, Wnioskodawca w informacji rocznej PIT-11 przy pozycji "inne źródła" z racji na obliczenie proporcji udziału dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT do ogólnej kwoty wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych w wysokości 0%, w przypadku wypłaty dniówek obrachunkowych, kwota przychodu wskazana w PIT-11 powinna wynieść 0 zł?

6.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku wystąpienia dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT przy rozliczeniu rocznym podatku zgodnie z art. 38-40 ustawy o PIT, Wnioskodawca w informacji rocznej PIT-11 przy pozycji "inne źródła" z racji na obliczenie proporcji udziału dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT do ogólnej kwoty wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych w wysokości wynoszącej więcej niż 0%, w przypadku wypłaty dniówek obrachunkowych, kwota przychodu z tytułu wypłaconych dniówek obrachunkowych wskazana w PIT-11 powinna zostać określona jako iloraz ustalonej proporcji i wartości wypłaconych dniówek obrachunkowych ogółem dla danego podatnika?

7.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku osiągnięcia dochodu z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, to jest on uprawniony do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT pod warunkiem, że przeznaczy ten dochód na wynagrodzenia jego członków lub domowników, które są wypłacane w związku z pracą tych osób przy działalności rolniczej Wnioskodawcy?

Interpretacja dotyczy pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pyt. Nr 4, 5 i 6). Natomiast  zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pyt. Nr 1, 2, 3 i 7) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie. 

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 4.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku wystąpienia straty podatkowej lub nieprzeznaczenia osiągniętego dochodu podatkowego na Wynagrodzenia dla członków spółdzielni lub ich domowników, którzy otrzymują je w zamian za pracę przy działalności rolniczej Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie będzie pełnił roli płatnika PIT przy zaliczkach PIT obliczanych od wypłacanych dniówek obrachunkowych.

Ad 5.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku wystąpienia straty podatkowej lub nieprzeznaczenia osiągniętego dochodu podatkowego na Wynagrodzenia dla członków spółdzielni lub ich domowników, którzy otrzymują je w zamian za pracę przy działalności rolniczej Wnioskodawcy, przy rozliczeniu rocznym podatku zgodnie z art. 38-40 ustawy o PIT, Wnioskodawca w informacji rocznej PIT-11 przy pozycji "inne źródła" z racji na obliczenie proporcji udziału dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT do ogólnej kwoty wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych w wysokości 0%, w przypadku wypłaty dniówek obrachunkowych, kwota przychodu wskazana w PIT-11 powinna wynieść 0 zł.

Ad 6.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wystąpienia dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT przy rozliczeniu rocznym podatku zgodnie z art. 38-40 ustawy o PIT, Wnioskodawca w informacji rocznej PIT-11 przy pozycji "inne źródła" z racji na obliczenie proporcji udziału dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT do ogólnej kwoty wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych w wysokości wynoszącej więcej niż 0%, w przypadku wypłaty dniówek obrachunkowych, kwota przychodu z tytułu wypłaconych dniówek obrachunkowych wskazana w PIT-11 powinna zostać określona jako iloraz ustalonej proporcji i wartości wypłaconych dniówek obrachunkowych ogółem dla danego podatnika.

Uzasadnienie

Ad 4.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy o PIT rolnicze spółdzielnie produkcyjne (Wnioskodawca) oraz inne spółdzielnie zajmujące się produkcją rolną są obowiązane jako płatnicy pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od dokonywanych na rzecz członków spółdzielni lub ich domowników wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych, udziału w dochodzie podzielnym spółdzielni, a także uzyskiwanych od spółdzielni przez te osoby zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego.

Na podstawie art. 33 ust. 2 ustawy o PIT zaliczki za miesiące od stycznia do grudnia oblicza się w sposób określony w art. 32 ust. 2 albo 3 ustawy o PIT.

Stosownie do treści art. 33 ust. 3 ustawy o PIT dla obliczenia zaliczek od wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych do opodatkowania przyjmuje się ich część ustaloną w takim stosunku procentowym, w jakim pozostawał w roku poprzedzającym rok podatkowy udział dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w ogólnej kwocie wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych, pomniejszoną o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, obliczonych od przychodu podlegającego opodatkowaniu. Jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy nie wystąpił dochód określony w zdaniu poprzednim, płatnicy, o których mowa w ust. 1, nie potrącają w roku podatkowym zaliczek na podatek dochodowy.

Jak sam ustawodawca wskazał, wyżej wymieniony wskaźnik proporcji udziału dochodu zwolnionego w ogólnej kwocie wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych warunkuje jaka część wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych zostanie przeznaczona do opodatkowania (wyrażenie w pierwszej części przepisu "do opodatkowania").

Zatem jeżeli Wnioskodawca poniesie stratę ze źródła dochodów w rozumieniu ustawy o CIT lub nie osiągnie dochodu zwolnionego w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym dokonywane są wypłaty z tytułu dniówek obrachunkowych i w konsekwencji proporcja ta wyniesie 0%, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do poboru zaliczek PIT z tytułu dniówek obrachunkowych.

Tym samym stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę na wstępie powinno zostać uznane za prawidłowe.

Ad 5.

Zgodnie z art. 33 ust. 4 ustawy o PIT, po zakończeniu roku podatkowego płatnicy, o których mowa w art. 33 ust. 1 ustawy o PIT (Wnioskodawca), określają za ten rok, według zasad wynikających z art. 33 ust. 3 (omówionych szerzej w Ad 3), udział dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych w ogólnej kwocie wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych oraz kwoty składek na ubezpieczenia społeczne obliczonych od przychodów podlegających opodatkowaniu i rozliczają podatek zgodnie z art. 38-40.

Rozliczenie podatku zgodnie z art. 38-40 w kontekście dniówek obrachunkowych odnosi się do art. 39 ust. 1 ustawy o PIT. Przepis ten stanowi bowiem podstawę do wydania wzoru informacji PIT- 11, w ramach której płatnicy muszą wskazać wartość przychodów osiągniętą przez konkretnego podatnika.

Tym samym - jeżeli wartość udziału dochodu zwolnionego w ogólnej kwocie wypłat z dniówek obrachunkowych za zakończony rok podatkowy również wyniesie 0% (na skutek osiągnięcia straty podatkowej albo braku dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o PIT), Wnioskodawca będzie obowiązany do przesłania PIT-11 wykazując w niej kwotę 0 zł (tj. zgodnie z pkt 19 objaśnień do PIT 11 w wierszu 15 części E PIT-11) przy założeniu, że dokonywał wypłat wyłącznie z tytułu dniówek obrachunkowych.

Brak wystąpienia obowiązków po stronie Spółdzielni jako płatnika PIT potwierdza również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 lutego 2011 r. znak: IBPBII/1/415-933/10/AŻ, w której podkreślone zostało, że wobec powyższego należy zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż w przypadku gdy dochód z art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. nie wystąpi, Spółdzielnia nie będzie jako płatnik pobierać zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych, niezależnie od tego, iż zaliczyła w koszty uzyskania przychodów opłatę pracy w produkcji pozarolniczej. Jeżeli bowiem Spółdzielnia nie osiągnęła w roku poprzednim dochodów z działalności pozarolniczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej, to od bieżących wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych na rzecz jej członków oraz członków ich rodzin nie potrąca zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.Podobnie również interpretacja indywidualna z dnia 18 stycznia 2018 r. znak: 0112-KDIL3-1.4011.335.2017.1.AA, w której stwierdzone zostało, że dlatego postawienie członkowi spółdzielni do dyspozycji świadczenia z postaci dniówki obrachunkowej (w wysokości faktycznie wypłaconej) rodzi skutek w postaci konieczności pobrania zaliczki na podatek dochodowy, wyliczonej w oparciu o zasadę opisaną w art. 33 ust. 3 ww. ustawy, tj. z uwzględnieniem stosunku procentowego, w jakim pozostawał w roku poprzedzającym rok podatkowy (a więc w przypadku poboru zaliczek na podatek od wypłat z tytułu dniówek dokonanych w 2017 roku - za rok 2016, a w przypadku wypłat w 2018 roku - za rok 2017) udział dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w ogólnej kwocie wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych. Może się zatem faktycznie zdarzyć, że wypłacona kwota z tytułu dniówek obrachunkowych nie będzie podlegała poborowi zaliczki na podatek, ale tylko w przypadku, jeśli powyższy współczynnik procentowy wyniesie 0. Zatem sam fakt, że w danym roku wystąpi dochód, który nie wystarcza na pokrycie opłat na rzecz członków spółdzielni, nie stanowi wystarczającej przesłanki do odstąpienia od konieczności poboru zaliczek na podatek dochodowy od faktycznie wypłaconych świadczeń z tytułu dniówek obrachunkowych. Brak konieczności poboru zaliczek na podatek dochodowy wystąpi zatem tylko w dwóch przypadkach: jeżeli nie zostanie w ogóle dokonana wypłata (brak przedmiotu opodatkowania) albo jeżeli wypłacone zostaną świadczenia z tytułu dniówek obrachunkowych i  jednocześnie współczynnik, o którym mowa w art. 33 ust. 3 wyniesie 0. W pozostałych przypadkach na podmiocie dokonującym wypłat ciążą obowiązki płatnika.

W związku z powyższym stanowisko zaprezentowane prze Wnioskodawcę na wstępie powinno zostać uznane za prawidłowe.

Ad 6.

Mając na uwadze uzasadnienie w Ad 5. stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca rozliczając podatek na podstawie art. 33 ust. 4 ustawy o PIT jest obowiązany do stosowania odpowiednio zasad zawartych w art. 33 ust. 3 ustawy o PIT, to kwota uzyskana z tytułu dniówek obrachunkowych ogółem powinna być pomnożona przez uzyskany stosunek proporcji rozumiany jako udział dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o CIT w ogólnej kwocie wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163):

Źródła przychodów

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy,

Stosownie do art. 12 ust. 6 ww. ustawy:

Obowiązki rolniczej spółdzielni produkcyjnej jako płatnik

Zgodnie z art. 33 ust. 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 33 ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 33 ust. 3 ww. ustawy:

Art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.):

Zgodnie z art. 33 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Według art. 33 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 33 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ocena Państwa obowiązków jako płatnika

Wątpliwość Państwa budzi kwestia poboru zaliczki na podatek dochodowy i wypełnienia informacji PIT-11.

Może się zdarzyć, że spółdzielnia nie będzie dysponowała zasobami pieniężnymi (np. nie wystąpi dochód) w wysokości umożliwiającej wypłacenie członkowi spółdzielni lub ich domownikom dniówek obrachunkowych w należnej mu wysokości w całości lub w części. Stąd zatem mając na uwadze powyższą zasadę oraz treść art. 33 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podlegać będą rzeczywiście dokonane na rzecz członków spółdzielni wypłaty z tytułu dniówek obrachunkowych. Opodatkowaniu zatem podlegają dniówki nie w wysokości należnej członkowi spółdzielni (ustalonej na podstawie odrębnych zasad i przepisów), lecz faktycznie wypłaconej.

Dlatego postawienie członkowi spółdzielni lub jego domownikom do dyspozycji świadczenia w postaci dniówki obrachunkowej (w wysokości faktycznie wypłaconej) rodzi skutek w postaci konieczności pobrania zaliczki na podatek dochodowy, wyliczonej w oparciu o zasadę opisaną w art. 33 ust. 3 ww. ustawy, tj. z uwzględnieniem stosunku procentowego, w jakim pozostawał w roku poprzedzającym rok podatkowy udział dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.), w ogólnej kwocie wypłat z tytułu dniówek obrachunkowych.

Może się zatem faktycznie zdarzyć, że wypłacona kwota z tytułu dniówek obrachunkowych nie będzie podlegała poborowi zaliczki na podatek, ale tylko w przypadku, jeśli powyższy współczynnik procentowy wyniesie 0.

Zatem sam fakt, że w danym roku wystąpi dochód, który nie wystarcza na pokrycie opłat na rzecz członków spółdzielni lub ich domownikom, nie stanowi wystarczającej przesłanki do odstąpienia od konieczności poboru zaliczek na podatek dochodowy od faktycznie wypłaconych świadczeń z tytułu dniówek obrachunkowych.

Brak konieczności poboru zaliczek na podatek dochodowy wystąpi zatem tylko w dwóch przypadkach:

• jeżeli nie zostanie w ogóle dokonana wypłata (brak przedmiotu opodatkowania) albo
• jeżeli wypłacone zostaną świadczenia z tytułu dniówek obrachunkowych i jednocześnie współczynnik, o którym mowa w art. 33 ust. 3 wyniesie 0.

W pozostałych przypadkach na podmiocie dokonującym wypłat ciążą obowiązki płatnika.

Tym samym nie macie Państwo obowiązku przekazania do urzędu skarbowego informacji PIT-11 w sytuacji opisanej w pytaniu Nr 5.

Natomiast w przypadku wystąpienia dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w informacji rocznej PIT-11 w wierszu E poz. 15 "inne źródła", kwota przychodu z tytułu wypłaconych dniówek obrachunkowych powinna zostać określona jako iloraz ustalonej proporcji i wartości wypłaconych dniówek obrachunkowych ogółem dla danego członka spółdzielni lub jego domowników.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 4 i 6 jest prawidłowe, natomiast w zakresie pytania Nr 5 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych przez Państwo interpretacji indywidualnych informuję, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.