Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 stycznia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 29 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni (...) 2023 r. zawarła umowę przedwstępną sprzedaży zajmowanej przez siebie nieruchomości gruntowej, zabudowanej mieszkalnym budynkiem jednorodzinnym, położonej w X przy ul. A1 (dalej „Dom”). W wykonaniu tejże umowy Dom został sprzedany (...) 2024 r. za cenę 5 300 000 zł.

Prawo własności Domu Wnioskodawczyni nabyła w ten sposób, że najpierw prawo własności całej tej nieruchomości nabyła w drodze umowy zamiany z dnia (...) 1990 r. wraz z mężem do majątku wspólnego na zasadach małżeńskiej wspólności majątkowej.

Poza Domem, do majątku tego wchodziły m.in. inne nieruchomości oraz liczne ruchomości ((...) pozycji spisu inwentarza, sporządzonego przez komornika sądowego na potrzeby postępowania spadkowego).

Mąż zmarł (...) 2015 r. Zgodnie z testamentem do dziedziczenia powołane zostały wyłącznie dwie wnuczki Wnioskodawczyni (dalej „Wnuczki”). W wyniku śmierci małżonka i ustania małżeńskiej wspólności ustawowej Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielką Domu oraz innych składników majątkowych, składających się wcześniej na wspólny majątek małżeński w udziale 1/2, a pozostały udział we własności ww. rzeczy i praw majątkowych przypadł po połowie każdej z Wnuczek Wnioskodawczyni. W konsekwencji Wnuczki stały się w udziałach po 1/4 współwłaścicielkami Domu i innych składników majątkowych, należących uprzednio do ww. majątku małżonków.

Następnie w dniach (...) 2020 r. i (...) 2020 r. Wnioskodawczyni oraz obie Wnuczki zawarły dwie umowy częściowego zniesienia współwłasności, z których pierwsza (w formie pisemnej z podpisami poświadczonymi notarialnie) dotyczyła (...) ruchomości, a druga (w formie aktu notarialnego) (...) nieruchomości (umowy nie dotyczyły zatem całości masy majątkowej, pozostałej po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, a tylko wybranych jej elementów, tj. Domu, siedmiu niezabudowanych nieruchomości gruntowych, udziału 4/144 w garażu podziemnym oraz (...) z (...) ruchomości).

Zgodnie z pierwszą umową częściowego zniesienia współwłasności (z (...) 2020 r.) Wnioskodawczyni stała się wyłączną właścicielką (...) ruchomości o łącznej wartości 300 500 zł, a Wnuczki właścicielkami (w udziałach po 1/2) (...) innych ruchomości o łącznej wartości 80 560 zł. Ponadto zgodnie z treścią tejże umowy:

Strony dokonują zniesienia współwłasności ruchomości - stosownie do treści ust. 2 - bez dopłat i spłat. Z tytułu niniejszej umowy Stronom nie przysługują żadne wzajemne roszczenia. Wyrównanie wartości udziałów nastąpi w ramach zniesienia współwłasności nieruchomości. Zniesienie współwłasności nieruchomości między tymi samymi Stronami nastąpi w drodze odrębnej umowy.

Zgodnie z drugą umową częściowego zniesienia współwłasności (z (...) 2020 r.) Wnioskodawczyni stała się wyłączną właścicielką nieruchomości o łącznej wartości 5 979 266 zł (w tym Domu o wartości 3 050 240 zł, jednej z nieruchomości gruntowych, udziału 4/144 w garażu podziemnym, a poza tym nowej nieruchomości gruntowej, powstałej z fizycznego podziału największej nieruchomości gruntowej istniejącej przed zniesieniem współwłasności), a Wnuczki właścicielkami (w udziałach po 1/2) wszystkich pozostałych nieruchomości o łącznej wartości 8 738 644 zł (tj. pięciu istniejących dotąd niezabudowanych nieruchomości gruntowych oraz jednej nowej nieruchomości gruntowej, powstałej z fizycznego podziału największej nieruchomości gruntowej istniejącej przed zniesieniem współwłasności). Ponadto zgodnie z treścią tejże umowy strony:

–zgodnie postanawiają, że przedmiotowego częściowego zniesienia współwłasności - opisanych wyżej w § 2 niniejszej umowy - nieruchomości dokonują bez jakichkolwiek spłat i dopłat w związku z zawartą pomiędzy stronami niniejszej umowy dnia 3 czerwca 2020 roku - opisaną wyżej w § 2 niniejszej umowy - umową częściowego zniesienia współwłasności,

–zgodnie oświadczają, że z tytułu przedmiotowego częściowego zniesienia współwłasności - opisanych wyżej w § 2 niniejszej umowy - nieruchomości nie zachowują w stosunku do siebie żadnych dalszych roszczeń, w szczególności z tytułu dotychczasowego posiadania przedmiotów niniejszej umowy wchodzących w skład ich majątku, który objęty był wspólnością ustawową, pobranych zeń wszelkich pożytków i poczynionych nań wydatków i nakładów.

Koszty zawarcia umowy z (...) 2020 r., pobrane przez notariusza, poniosła w 1/2 części Wnioskodawczyni, a po 1/4 każda z Wnuczek.

Innych umów znoszących współwłasność nie zawierano.

W wyniku ww. umowy z (...) 2020 r. Wnioskodawczyni stała się jedyną właścicielką Domu, co umożliwiło jego sprzedaż w 2024 roku w celu przeprowadzenia się Wnioskodawczyni do mniejszego mieszkania. Koszty sprzedaży, poniesione przez Wnioskodawczynię, ograniczyły się do wynagrodzenia pośrednika w obrocie nieruchomościami.

Wnioskodawczyni po (...) 2020 r. nie dokonywała udokumentowanych nakładów, zwiększających wartość Domu.

Pytania

1.Czy w związku ze sprzedażą Domu powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2.Jeśli tak, to w jaki sposób należy obliczyć podstawę opodatkowania, tj. jak ustalić wysokość przychodu i kosztów jego uzyskania?

Pani stanowisko

Ad 1.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „u.p.d.o.f.” lub „ustawa”): Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Rozważając wystąpienie obowiązku podatkowego w opisanym zdarzeniu przyszłym należy dokonać analizy, czy dokonana przez Wnioskodawczynię czynność polegająca na sprzedaży Domu będzie stanowiła źródło przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w przypadku zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Jednakże, zgodnie z art. 10 ust. 6 ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Nie ma wątpliwości, że na mocy tego przepisu nie powstanie przychód w zakresie tej części ceny sprzedaży, która odpowiadała udziałowi we własności Domu, który należał do Wnioskodawczyni w sposób nieprzerwany. Udział ten wynosił 1/2, a zatem niewątpliwie przychód nie powstanie w odniesieniu do 1/2 ceny sprzedaży. Wnioskodawczyni była bowiem właścicielką najpierw całego Domu, na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej (niepodzielnej w trakcie jej trwania), a następnie - po jej ustaniu - pozostała właścicielką udziału 1/2 we współwłasności Domu.

Zdaniem Wnioskodawczyni w opisanym stanie faktycznym przesłanki zastosowania normy z art. 10 ust.6 u.p.d.o.f. są jednak spełnione także w odniesieniu do drugiej połowy ceny sprzedaży Domu. Należy bowiem zauważyć, że - nawiązując do warunków, będących elementem ww. przepisu:

1.zbycie Domu nastąpi po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej (w przypadku Wnioskodawczyni ustała ona z momentem śmierci małżonka w 2015 r., a zatem sprzedaż Domu w 2024 roku nastąpiła później),

2.Dom został nabyty do majątku wspólnego małżonków.

Warunki te odpowiadają hipotezie normy wynikającej z art. 10 ust. 6 u.p.d.o.f., a zatem zrealizować powinna się także jej dyspozycja. Oznacza to, że sprzedaż Domu nastąpiła już po upływie 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. (do małżeńskiej wspólności majątkowej został on nabyty w 1990 roku, a sprzedał nastąpiła 34 lata później), co skutkuje brakiem powstania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z regułą wykładni lege non distinguente, skoro z przepisu art. 10 ust. 6 ustawy nie wynika, że dotyczy on wyłącznie odpłatnego zbycia bezpośrednio po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, to nie należy rozróżniać (inaczej traktować) sytuacji, gdy zbycie to następuje bezpośrednio po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, oraz sytuacji, gdy - tak jak w przypadku Wnioskodawczyni - najpierw małżonek traci własność nieruchomości (w tym przypadku - udziału 1/2 w prawie własności), by później - w drodze odrębnej umowy - odzyskać ją, a następnie sprzedać.

Naruszenie tej reguły interpretacyjnej byłoby jednocześnie naruszeniem zasady określoności prawa podatkowego i wyłączności ustawy w regulacji prawa podatkowego. Zasada określoności prawa nakazuje stanowić prawo jasne, precyzyjne, niesprzeczne i zrozumiałe, co w szczególności dotyczy prawa podatkowego jako gałęzi prawa o stosunkowo wysokim stopniu represyjności. Zasada ta służy jednocześnie realizacji zasady wyłącznej kompetencji ustawy w regulacji opodatkowania (zgodnie z art. 217 Konstytucji „nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy”). Dyrektywa wykładni lege non distinguente zyskuje tym samym oparcie w konstytucji, z zasady wyłączności ustawy wynika bowiem zakaz wprowadzania do normy podatkowej dodatkowych elementów (w tym stawiania podatnikowi dodatkowych warunków do skorzystania z ulgi), jeżeli nie wynikają one wprost z ustawy. Porządek konstytucyjny Rzeczypospolitej Polskiej jako demokratycznego państwa prawa sprzeciwia się zatem wykładni odmiennej niż proponowana przez Wnioskodawczynię.

Przy powyższym założeniu przychód ze zbycia Domu nie powstał, a pytanie nr 2 staje się bezprzedmiotowe.

Ewentualnie warto zauważyć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem organów podatkowych i sądów administracyjnych o nabyciu nieruchomości w związku ze zniesieniem współwłasności nie ma mowy także wówczas, gdy udział w rzeczy nabytej w drodze zniesienia współwłasności nie jest większy niż udział przed tymże zniesieniem. Tak m.in. orzekały:

1.Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 27 grudnia 2012 r., IBPBII/2/415-1355/12/MW,

2.Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 września 2020 r., 0113- KDIPT2-2.4011.614.2020.1 .KK,

3.Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 maja 2024 r., 0114- KDIP3-2.4011.264.2024.2.MT,

4.Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 stycznia 2025 r., 0114- KDIP3-1.4011.792.2024.2.PT,

5.NSA w wyroku z 8 marca 2023 r., II FSK 1452/22.

W przedmiotowej sprawie wprawdzie udział Wnioskodawczyni w samym Domu zwiększył się w wyniku zawarcia umowy z (...) 2020 r., ale jej udział w ogólnej masie majątkowej, podlegającej zniesieniu współwłasności, nie tylko nie zwiększył się, ale nawet zmniejszył. Wartość rzeczy otrzymanych przez Wnioskodawczynię w wyniku obu umów zniesienia współwłasności (należy je rozpatrywać jako jedną całość ekonomiczną, a to ze względu na mały odstęp czasowy oraz wyraźnie zaznaczany w treści obu umów związek pomiędzy nimi) wyniosła 6 279 766 zł (w tym 5 979 266 zł nieruchomości oraz 300 500 zł ruchomości), podczas gdy udział 1/2 w ogólnej wartości dzielonej masy majątkowej wynosił 7 549 485 zł (jest to połowa wartości wszystkich rzeczy podlegających zniesieniu współwłasności w drodze umów z (...) i (...) 2020 r.).

Nawet zatem gdyby uznać, że nabycie udziału we współwłasności rzeczy, która wcześniej w całości należała do majątku wspólnego małżeńskiego, co do zasady może być traktowane jako jej nabycie na potrzeby stosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy (z czym Wnioskodawczyni jednak wcale się nie zgadza), to w tym konkretnym przypadku o nabyciu mowy być nie może z uwagi na to, że wartość rzeczach, które przypadły jej w wyniku zniesienia współwłasności, nie jest wyższa niż wartość jej udziału w ich współwłasności przed jej zniesieniem.

Ad 2.

Jednakże z ostrożności Wnioskodawczyni pragnie przeanalizować także skutki podatkowe przedstawionego stanu faktycznego przy założeniu odmiennym niż powyższe, a mianowicie - kategorycznie podkreślając, że zdaniem Wnioskodawczyni taka wykładnia nie jest prawidłowa – że przepis art. 10 ust. 6 u.p.d.o.f. znajdzie zastosowanie tylko w części, w wyniku czego 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f., upłynął w odniesieniu do 1/2 udziału we własności nieruchomości (1/2 udziału, którym Wnioskodawczyni dysponowała po śmierci małżonka, przynależał bowiem do niej w sposób nieprzerwany), ale nie upłynął w odniesieniu do 1/2 udziału we własności, który został nabyty w drodze umowy zniesienia współwłasności z (...) 2020 r.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Przychodem ze sprzedaży Domu przy powyższym założeniu byłaby 1/2 ceny określonej w umowie, pomniejszona o 1/2 kosztów odpłatnego zbycia (np. wynagrodzenie pośrednika w obrocie nieruchomościami, koszty ogłoszeń itp.).

Ponadto w takiej sytuacji pojawia się pytanie o sposób ustalenia kosztów jego uzyskania i tym samym podstawy opodatkowania.

Określając podstawę opodatkowania należy mieć na uwadze przepisy art. 30e ust. 1 i 2 ustawy.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Przywołany powyżej przepis art. 22 ust. 6c ustawy posługuje się pojęciem kosztu nabycia. Ani ten, ani inny przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera żadnych przepisów szczególnych, dotyczących sposobu ustalenia owego kosztu nabycia w przypadku nabycia nieruchomości w drodze zniesienia współwłasności. Przez koszt należy zatem rozumieć wartość odpłatności, która służy nabyciu nieruchomości.

W tym kontekście przede wszystkim należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie zniesienie współwłasności nie miało charakteru nieodpłatnego. W orzecznictwie wielokrotnie podkreślano w kontekście znaczenia terminu "odpłatnego zbycia" (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy), że oznacza ono każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin ten obejmuje zatem szeroki zakres umów i pozostaje bez znaczenia, czy do odpłatnego zbycia dochodzi w drodze zniesienia współwłasności, działu spadku, umowy zamiany, dożywocia czy też sprzedaży albo jeszcze innej umowy. "Odpłatność" bowiem nie musi mieć charakteru pieniężnego w postaci konkretnego przepływu gotówkowego, może oznaczać także uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia (tak np. wyrok WSA w Gliwicach z 24.10.2023 r. I SA/Gl 826/23, wyrok WSA w Gdańsku z 29.10.2019 r. I SA/Gd 1234/19, wyrok WSA w Krakowie z 10.10.2019 r., I SA/Kr 840/19).

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni w zamian za uzyskanie wyłącznej własności części nieruchomości i ruchomości wyzbyła się udziału w prawie własności pozostałych nieruchomości i ruchomości (wartość jej udziału w nieruchomościach i ruchomościach objętych obydwoma umowami przed zniesieniem ich współwłasności wynosiła 7 549 485 zł, zaś wartość jej nieruchomości i ruchomości otrzymanych na wyłączną własność w wyniku zniesienia współwłasności wyniosła 6 279 766 zł. Nie przewidziano przy tym dodatkowych spłat pieniężnych, przez co zniesienie współwłasności nie było w pełni ekwiwalentne. Nie wskazano też w jednej ani drugiej umowie, jakie konkretnie rzeczy przypadają w zamian za wyzbycie się innych konkretnych rzeczy. Umowy wskazują jedynie rzeczy, których własność ma przypaść Wnioskodawczyni albo Wnuczkom. Należy przy tym podkreślić, że zawarte w obu umowach zastrzeżenia, że żadna ze stron nie jest obowiązana do jakichkolwiek spłat i dopłat, nie oznaczają, że zniesienie współwłasności było nieodpłatne. Nieodpłatność zniesienia współwłasności polega bowiem na tym, że jeden ze współwłaścicieli staje się jedynym właścicielem danej rzeczy, a drugi współwłaściciel nie otrzymuje nic w zamian - tj. ani spłat czy dopłat pieniężnych, ani świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń. W przedmiotowej sprawie taka sytuacja nie występuje, gdyż w zamian za odstąpienie praw do jednych rzeczy każda ze stron umów częściowego zniesienia współwłasności nabyła prawa do innych rzeczy.

Aby zatem ustalić koszt nabycia udziału 1/2 prawa własności Domu od Wnuczek, należy posłużyć się następującym założeniem: aby w wyniku obu umów znoszących współwłasność (wyraźnie pozostających we wzajemnym związku) nabyć wyłączną własność rzeczy wartych łącznie 6 279 766 zł (wartość po zniesieniu), Wnioskodawczyni wyzbyła się udziałów we współwłasności rzeczy, łącznie wartych 7 549 485 zł (wartość przed zniesieniem). Skoro tak, to aby ustalić koszt nabycia samego Domu (wartego w dniu zniesienia współwłasności 3 050 240 zł = Wartość Domu), należy zastosować następującą proporcję:

Koszt Nabycia Domu = Wartość Przed Zniesieniem / Wartość Po Zniesieniu x Wartość Domu

Ewentualnie, gdyby uznać (choć Wnioskodawczyni nie uważa tego za zasadne), że zniesienie współwłasności było tylko częściowo odpłatne (w części równej Wartości Po Zniesieniu), a w pozostałej części nieodpłatne na rzecz Wnuczek (w zakresie różnicy między wartością rzeczy otrzymanych przez Wnuczki a Wartością Po Zniesieniu), to kosztem nabycia Domu powinna być kwota równa Wartości Domu.

Koszt Nabycia Domu można by dodatkowo powiększyć o tę część kosztów zawarcia umów zniesienia współwłasności, którą poniosła Wnioskodawczyni.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 6 ust. 6f u.p.d.o.f. koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Przepis ten dotyczyć będzie także Kosztu Nabycia Domu, ustalonego powyżej.

Na tle tego przepisu powstać może jednak wątpliwość, czy - w przypadku upływu czasu pozwalającego na waloryzację koszty uzyskania przychodu więcej niż za jeden rok - kolejne coroczne wskaźniki, o których mowa powyżej, powinny być odnoszone każdorazowo do pierwotnej wartości kosztu uzyskania przychodu, czy też do wartości podwyższonej o wskaźnik roku poprzedniego.

Ponieważ jednak ustawa wyraźnie wskazuje, że stopień podwyższenia koszty ma odpowiadać wskaźnikowi wzrostu cen, a wskaźnik ten zawsze jest odnoszony do cen ubiegłorocznych, to także koszty uzyskania przychodu powinny być podwyższane względem wartości już podwyższonej o wskaźnik ubiegłoroczny (jeśli minęło wystarczająco wiele lat, by waloryzacja mogła nastąpić więcej niż jeden raz). Odmienne rozwiązanie prowadziłoby do wolniejszej waloryzacji kosztów uzyskania przychodu aniżeli wartość postępującej inflacji, a to byłoby całkowicie nieracjonalne i sprzeczne z funkcją analizowanego przepisu, którą jest urealnienie wartości nominalnej kosztu uzyskania przychodu w stopniu proporcjonalnym do inflacji, a nie w stopniu niższym.

Skoro rokiem nabycia 1/2 udziału w Domu, którego zbycie wiązać się będzie przy ww. założeniu z powstaniem przychodu, jest rok 2020, a rokiem zbycia rok 2024, to waloryzacja kosztu nabycia może zostać dokonana na podstawie wskaźnika wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów lat 2021,2022 i 2023. Wskaźniki te wynosiły:

·I-III kw. 2023 r. 13,2 (Mon. Pol. z 2023 r. poz. 1113),

·I-III kw. 2022 r. 13,3 (Mon. Pol. z 2022 r. poz. 985),

·I-III kw. 2021 r. 4,2 (Mon. Pol. z 2021 r. poz. 943).

Koszt nabycia należy zatem zwaloryzować według następującego wzoru: Zwaloryzowany w 2021 r. koszt nabycia = koszt nabycia x 1,042 Zwaloryzowany w 2022 r. koszt nabycia = (koszt nabycia x 1,042) x 1,133 Zwaloryzowany w 2023 r. koszt nabycia = [(koszt nabycia x 1,042) x 1,133] x 1,132.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości (lub praw określonych w ww. lit. a-c ww.) w myśl tego. przepisu nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

·odpłatne zbycie nieruchomości lub tych praw nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

·zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”.

Należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że:

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Do wyliczenia pięcioletniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

W przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Stosownie do art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Art. 922 § 1 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny stanowi, że:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Według art. 924 ustawy Kodeks cywilny:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Na mocy art. 925 powołanej ustawy:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

W świetle art. 1025 § 1 ww. ustawy:

Prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Ponadto pod pojęciem odpłatnego nabycia należy rozumieć każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienie na nabywcę własności rzeczy lub praw w ramach umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia prawa własności - za odpłatnością. Jednym ze sposobów nabycia na własność nieruchomości lub jej części jest wiec co do zasady również zniesienie współwłasności.

W tej kwestii należy również odnieść się do regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym, który wskazuje, że celem postępowania o zniesienie współwłasności jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Stosownie zaś do art. 211 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

W myśl art. 212 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Przy podziale gruntu sąd może obciążyć poszczególne części potrzebnymi służebnościami gruntowymi.

§ 2. Rzecz, która nie daje się podzielić, może być przyznana stosownie do okoliczności jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych albo sprzedana stosownie do przepisów kodeksu postępowania cywilnego.

§ 3. Jeżeli ustalone zostały dopłaty lub spłaty, sąd oznaczy termin i sposób ich uiszczenia, wysokość i termin uiszczenia odsetek, a w razie potrzeby także sposób ich zabezpieczenia. W razie rozłożenia dopłat i spłat na raty terminy ich uiszczenia nie mogą łącznie przekraczać lat dziesięciu. W wypadkach zasługujących na szczególne uwzględnienie sąd na wniosek dłużnika może odroczyć termin zapłaty rat już wymagalnych.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat.

Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Biorąc pod uwagę kwestię nabycia nieruchomości do wspólności majątkowej małżeńskiej, należy odnieść się również do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023, poz. 2809 ze zm.), w której zostały uregulowane stosunki majątkowe między małżonkami.

Jak stanowi art. 31 § 1 przytoczonej ustawy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności).

Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności.

Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. W konsekwencji, po śmierci jednego z małżonków drugi z nich nie mógł ponownie nabyć udziału w tej nieruchomości w drodze dziedziczenia, jak też w drodze zniesienia współwłasności, skoro nieruchomość ta wchodziła wcześniej do wspólnego majątku małżeńskiego, a małżonkowi z tego tytułu przysługiwało już prawo własności całej nieruchomości.

Wobec powyższego stwierdzam, że z uwagi na panujący w Pani małżeństwie ustrój małżeńskiej wspólności majątkowej nie można wyodrębnić udziałów, które Pani oraz Pani mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości. Z tego względu nie mogła Pani ponownie nabyć udziałów w przedmiotowej nieruchomości, tj. Domu, ani w drodze dziedziczenia, ani w drodze zniesienia współwłasności. W związku z powyższym nabycie przez Panią, stosownie do art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nastąpiło w 1990 r., tj. w momencie nabycia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków.

Wobec tego nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie Domu nie stanowi dla Pani źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższych względów uznaję Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe.

Wobec takiego rozstrzygnięcia, nie udzielam odpowiedzi na pytanie nr 2, gdyż zadała je pod warunkiem uznania Pani stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1 za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.