Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 stycznia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 10 lutego 2025 r. (wpływu 14 lutego 2025 r.) oraz pismem z 20 lutego 2025 r. (wpływ 20 lutego 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Do dnia 02.01.2025 r. był Pan zatrudniony w ramach umowy o pracę w szpitalu jako lekarz rezydent urologii. Była to umowa na czas określony - na okres szkolenia specjalizacyjnego. Celem rezydentury jest zdobycie wiedzy teoretycznej oraz praktycznej z danej specjalizacji.

W związku z ukończeniem szkolenia specjalizacyjnego rozpoczął Pan proces uzyskania tytułu specjalisty - obecnie jest Pan w trakcie egzaminu. Szkolenie specjalizacyjne wykonywane jest pod nadzorem innego lekarza.

Od dnia 03.01.2025 r. wykonuje Pan czynności dla tego samego pracodawcy w ramach działalności gospodarczej na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Czynności jakie wykonywał Pan w ramach umowy o pracę na stanowisku lekarza rezydenta nie były tożsame z czynnościami, które będzie Pan wykonywał w ramach działalności gospodarczej. Niektóre czynności mogą się pokrywać, ale zakres odpowiedzialności jest różny.

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Ma Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Rzeczypospolitej.

W obecnym Szpitalu był Pan zatrudniony od 01.01.2023 r. do 02.01.2025 r.

Prowadzenie działalności gospodarczej rozpoczął Pan w dniu 01.02.2022 r. w zakresie określonym kodem PKD2007 - 86.21.Z Praktyka lekarska ogólna. Świadczy Pan usługi medyczne dla kilku podmiotów medycznych.

Z działalności gospodarczej rozlicza się Pan według zasad ogólnych.

Oświadczenie o wyborze formy opodatkowania w formie podatku liniowego zostanie złożone do dnia 20.02.2025 r.

Wskazał Pan, że czynności będą częściowo zbieżne.

Został Pan zatrudniony w Szpitalu w dniu 28.11.2022 r. w ramach umowy o pracę na stanowisku lekarz rezydent od dnia 01.01.2023 r., w pełnym wymiarze czasowym tj. 7h 35 min na dobę i przeciętnie 37 godzin 55 minut w pięciodniowym tygodniu pracy. Umowa obejmuje czas szkolenia specjalizacyjnego. Szkolenie specjalizacyjne ukończył Pan w dniu 02.01.2025 r. W ramach szkolenia specjalizacyjnego lekarz rezydent ma za zadanie prowadzić dokumentację medyczną, sprawować opiekę nad chorymi wyznaczonymi przez kierownika oddziału, uczestniczyć w obchodach i naradach lekarskich, wykonywać dyżury medyczne oraz zabiegi operacyjne.

Wszystkie czynności jako lekarz rezydent wykonywał Pan pod nadzorem lekarza specjalisty zgodnie z obowiązującymi procedurami i instrukcjami w firmie pracodawcy. Dodatkowo powinien Pan przestrzegać zasad BHP oraz ochrony przeciwpożarowej. Umowa nie obejmuje świadczeń z zakresu ambulatoryjnej opieki specjalistycznej.

Od dnia 03.01.2025 r. wykonuje Pan czynności dla tego samego pracodawcy w ramach działalności gospodarczej na podstawie umowy cywilnoprawnej na stanowisku Lekarz. Lekarz również ma za zadanie prowadzić dokumentację medyczna oraz uczestniczyć w obchodach lekarskich, sprawować opiekę nad chorymi czy wykonywać zabiegi operacyjne. Warto jednak podkreślić, że zapisy umowy na stanowisku Lekarz jasno wskazują, iż:

1)Lekarz udziela świadczeń zdrowotnych w miejscu i czasie wskazanym przez Szpital, jednakże Lekarz nie podlega Kierownictwu Szpitala w zakresie udzielania świadczeń, tj. Szpital nie może wydawać Lekarzowi poleceń dotyczących sposobu leczenia pacjenta, treści udzielonych porad, opinii i orzeczeń. W tym zakresie Lekarz podlega wyłącznie obowiązującemu prawu.

2)Lekarz ponosi odpowiedzialność za sposób leczenia, diagnozę i kwalifikację pacjenta do zabiegu, przeprowadzenie zabiegu medycznego oraz wypisanie pacjenta ze Szpitala.

3)Lekarz odpowiedzialny jest za działania asystujących mu Lekarzy, jak za działania własne.

4)Lekarz przyjmuje na siebie odpowiedzialność za skutki wykonywanych osobiście świadczeń zdrowotnych, w tym za ewentualne szkody na osobach i rzeczach oraz związane z tym roszczenia o wypłatę odszkodowania lub zadośćuczynienia zgłoszone do Szpitala. Dodatkowo umowa obejmuje świadczenia w ramach ambulatoryjnej opieki specjalistycznej.

Pytanie

Czy w roku podatkowym 2025 może Pan rozliczać się zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o PIT- w formie podatku liniowego, świadcząc usługi na rzecz byłego pracodawcy w ramach działalności gospodarczej na podstawie umowy cywilnoprawnej?

Pana stanowisko

Pana zdaniem, w roku podatkowym 2025 może się Pan rozliczać się zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o PIT w formie podatku liniowego, świadcząc usługi na rzecz byłego pracodawcy w ramach działalności gospodarczej na podstawie umowy cywilnoprawnej. Jest to związane z zatrudnieniem na innym stanowisku, z innym zakresem obowiązków a w szczególności szerszym zakresem odpowiedzialności.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są:

• stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,
• pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego sporządzonego na piśmie oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)(uchylony)

2)wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Na podstawie art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podatnik, deklarując wybór 19% podatku liniowego, musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Zwracam jednak uwagę, że zawarty w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania 19% stawką podatku dochodów z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że do dnia 02.01.2025 r. był Pan zatrudniony w ramach umowy o pracę w szpitalu jako lekarz rezydent urologii. Była to umowa na czas określony - na okres szkolenia specjalizacyjnego. Celem rezydentury jest zdobycie wiedzy teoretycznej oraz praktycznej z danej specjalizacji. W ramach szkolenia specjalizacyjnego lekarz rezydent ma za zadanie prowadzić dokumentację medyczną, sprawować opiekę nad chorymi wyznaczonymi przez kierownika oddziału, uczestniczyć w obchodach i naradach lekarskich, wykonywać dyżury medyczne oraz zabiegi operacyjne. Wszystkie czynności jako lekarz rezydent wykonywał Pan pod nadzorem lekarza specjalisty zgodnie z obowiązującymi procedurami i instrukcjami w firmie pracodawcy.

Od dnia 03.01.2025 r. wykonuje Pan czynności dla tego samego pracodawcy w ramach działalności gospodarczej na podstawie umowy cywilnoprawnej na stanowisku Lekarz. Wskazał Pan, że zakres czynności świadczonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jako lekarza będą częściowo zbieżne.

Oznacza to, że świadczone przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi jako lekarza na rzecz Szpitala będą częściowo zbieżne z czynnościami, które wykonywał Pan na podstawie umowy o pracę z tym Szpitalem. Zatem nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro, jak wynika z treści wniosku, świadczone przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz Szpitala nie są tożsame z czynnościami, które wykonywał Pan w tej jednostce w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, to może Pan w 2025 r. przychody osiągane z działalności gospodarczej opodatkowywać podatkiem liniowym, tj. w sposób wskazany w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać należy, że ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b Ordynacji podatkowej, w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Pana w ramach umowy o pracę, są tożsame z czynnościami, które Pan będzie wykonywać w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Nadmienia się, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Pana. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).