Temat interpretacji
Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
10 stycznia 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 18 lutego 2025 r. (wpływ) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą A, NIP (...), REGON (...). Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT.
Obecnie Wnioskodawczyni świadczy usługi dla X, (...) należącego do grupy Y. Z dniem 4 września 2024 r. Wnioskodawczyni wprowadziła zmiany w CEIDG, wykreślając kody PKD związane z budową i sprzedażą domów oraz nabywaniem i zbywaniem nieruchomości.
W przeszłości, w ramach działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni dokonywała sprzedaży nieruchomości — ostatni raz w 2021 roku (sprzedaż 4 lokali mieszkalnych).
Wnioskodawczyni w 2019 roku otrzymała w drodze darowizny przedsiębiorstwo A. A prowadzone pod nazwą Q. Składnikiem nabytego przedsiębiorstwa była m.in. nieruchomość w B, gmina C, składająca się z sześciu działek: nr 1/1,
1/2, 1/3, 1/4, 1/5 i 1/6, o łącznej powierzchni 1,0988 ha. Działki te są objęte księgami wieczystymi: (...), (...), (...) i (...). Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6 przeznaczone są pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz zagrodową, a działki nr 1/2 i 1/5 pod komunikację wewnętrzną. Nieruchomości te nie były aktywnie wykorzystywane przez Wnioskodawczynię od momentu nabycia.
Żadna ze wskazanych wyżej działek nie była i nie jest faktycznie wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni i w związku z tym nie została przez nią wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Nieruchomości te nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, użytkowania ani użyczenia. Wnioskodawczyni nie udzielała osobom trzecim pełnomocnictw do dysponowania tymi nieruchomościami, w szczególności na cele budowlane. Nie występowała o pozwolenie na budowę, decyzję o warunkach zabudowy ani nie składała wniosków dotyczących uchwalenia lub zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Obecnie żadna z tych nieruchomości nie jest też przedmiotem umowy przedwstępnej sprzedaży. Wnioskodawczyni nie wyklucza zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży, jeżeli będzie to konieczne dla nabywcy (np. w celu pozyskania finansowania na zakup przez nabywcę). Umowa taka będzie jednak zawierała jedynie typowe klauzule właściwe dla umowy przedwstępnej.
Na otrzymanych w ramach darowizny przedsiębiorstwa nieruchomościach — od ich nabycia przez Wnioskodawczynię — nie realizowano żadnych prac budowlanych, nie doprowadzano dróg ani nie utwardzano ich, a także nie wykonano żadnych instalacji czy przyłączy mediów. Jedyną czynnością, jaką wykonała Wnioskodawczyni, było zlecenie obliczenia Powierzchni Użytkowej Mieszkalnej (PUM).
Wnioskodawczyni jest właścicielką również innych nieruchomości. W skład posiadanego przez Wnioskodawczynię majątku wchodzą:
· Mieszkanie we E przy ul. F 1, nabyte na podstawie aktu notarialnego nr (...) z dnia 12 października 2004 r.
· Dom w G przy ul. H 1, zlokalizowany na działce nr 3/1, objętej księgą wieczystą (...).
· Działka nr 4/1 w I przy ul. J o powierzchni 0,080 ha, nabyta na podstawie aktu notarialnego nr (...) z dnia 17 maja 2021 r.
· Działka nr 5/1 w B o powierzchni 0,096 ha, objęta księgą wieczystą (...), nabyta aktem notarialnym nr (...) z dnia 27 maja 2022 r.
· Działka nr 6/1 w G o powierzchni 0,40 ha nabyta aktem notarialnym nr (...) z dnia 23 czerwca 2006 r.
Wnioskodawczyni w przeszłości sprzedała cztery lokale mieszkalne położone w I przy ul. D (była to sprzedaż w ramach działalności gospodarczej):
· lokal na działce nr 2/2, ul. D 1, sprzedany 13 kwietnia 2021 r.,
· lokal na działce nr 2/2, ul. D 2, sprzedany 30 kwietnia 2021 r.,
· lokal na działce nr 2/1, ul. D 3, sprzedany 20 lipca 2021 r.,
· lokal na działce nr 2/1, ul. D 4, sprzedany 17 sierpnia 2021 r.
Wnioskodawczyni planuje sprzedaż wszystkich sześciu prywatnych działek w B, tj.:
· działki nr 1/1, objęta księgą wieczystą (...),
· działki nr 1/2, objęta księgą wieczystą (...),
· działki nr 1/3, objęta księgą wieczystą (...),
· działki nr 1/4, objęta księgą wieczystą (...),
· działki nr 1/5, objęta księgą wieczystą (...),
· działki nr 1/6, objęta księgą wieczystą (...).
W celu znalezienia nabywcy Wnioskodawczyni będzie korzystała z ogłoszeń publikowanych na powszechnie używanych portalach internetowych z ogłoszeniami sprzedaży nieruchomości i ewentualnie skorzysta z pomocy pośrednika w obrocie nieruchomościami.
Przedstawiony opis nieruchomości w B dotyczy równocześnie indywidualnie każdej z wyżej wymienionych działek — ich stan faktyczny jest tożsamy.
Uzupełnienie wniosku
1.Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą od 2 stycznia 2019 roku.
2.Wnioskodawczyni opodatkowuje przychody z działalności gospodarczej na zasadach ogólnych (skala podatkowa).
3.Działalność gospodarcza Wnioskodawczyni obejmuje swoim zakresem kody PKD związane z budową i sprzedażą domów oraz nabywaniem i zbywaniem nieruchomości od 3 stycznia 2020 r. Wnioskodawczyni podjęła się tej działalności w związku z utratą możliwości zarobkowania w ramach swojej głównej działalności, co wynikało ze (...).
4.W skład darowanego przedsiębiorstwa poza opisanymi nieruchomościami wchodziły: samochód osobowy marki (...), wyposażenie (myjka ciśnieniowa).
5.Tak, zgodnie z literalnym brzmieniem umowy darowizny (akt notarialny) przedmiotem nabycia na podstawie umowy darowizny było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W umowie darowizny opisano, że do przedsiębiorstwa wchodzą wszystkie składniki majątkowe wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego. Faktycznie w skład darowanego przedsiębiorstwa wchodziły opisane nieruchomości oraz majątek wskazany w pkt 4.
6.Wnioskodawczyni działała w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przy nabyciu darowanego przedsiębiorstwa.
7.Tak, przejęte przez Wnioskodawczynię składniki przedsiębiorstwa stały się aktywami i pasywami w ramach jej działalności gospodarczej i są wykorzystywane na potrzeby tej działalności, z wyjątkiem nieruchomości, które nie zostały wprowadzone do środków trwałych prowadzonej działalności i nie były wykorzystywane do celów działalności.
8.Nabyte nieruchomości były zaliczone do majątku prywatnego bez przeznaczenia na budowę domów lub lokali, stan faktyczny tych nieruchomości nie uległ zmianie. Pozostałe składniki przedsiębiorstwa były wykorzystywane w działalności.
9.Nie, nieruchomości otrzymane w darowiźnie nie stanowiły towarów handlowych w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.
10.A. A jest ojcem Wnioskodawczyni.
11.A. A nie jest małżonkiem Wnioskodawczyni.
12.Działki nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5 i 1/6 były niezabudowane w momencie ich nabycia przez Wnioskodawczynię.
13.Działki nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5 i 1/6 będą niezabudowane w momencie ich zbycia przez Wnioskodawczynię.
14.Wnioskodawczyni planuje dokonać zbycia działek w 2025 roku, o ile w 2025 roku znajdzie nabywców.
15.Żadna z działek objętych wnioskiem nie była aktywnie wykorzystywana w żaden sposób.
16.Nie, na moment nabycia przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni nie wydano decyzji o warunkach zabudowy dla działek nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5 i 1/6.
17.Tak, działki nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5 i 1/6 mają dostęp do drogi publicznej.
18.Nabyte działki posiadały przyłącza do sieci elektrycznej, ale prawa do złączy nie zostały przeniesione przez poprzedniego właściciela na A. A ani na Wnioskodawczynię. Sieć wodno-kanalizacyjna zlokalizowana jest w drodze gminnej, ale nie było składnych wniosków o warunki przyłączenia tych działek do sieci. Ogrodzenie istniało w chwili nabycia przez A. A (jedynie od strony sąsiadujących budynków).
19.Działki w I przy ul. D zostały nabyte na podstawie umowy sprzedaży w dniu 6 marca 2017 roku. Działki te zostały zakupione do majątku prywatnego, a następnie w ramach działalności gospodarczej zabudowane lokalami, które zostały sprzedane w datach wskazanych we wniosku. Główny przedmiot działalności Wnioskodawczyni (...).
20.Działka nr 4/1 w I, działka nr 5/1 w B oraz działka nr 6/1 w G:
a)nie zostały nabyte przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej,
b)nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej,
c)zostały nabyte w celu przekazania ich w przyszłości drodze darowizny dla zstępnych Wnioskodawczyni,
d)działki te nie są aktywnie wykorzystywane.
21.Wnioskodawczyni nie posiada innych nieruchomości niż opisane we wniosku.
22.Wnioskodawczyni nie dokonywała zbycia innych nieruchomości niż te, o których mowa we wniosku.
23.Wnioskodawczyni nie planuje obecnie nabycia innych nieruchomości.
Pytanie
Czy w przypadku planowanej sprzedaży następujących nieruchomości gruntowych:
działki nr 1/1, objętej księgą wieczystą (...),
działki nr 1/2, objętej księgą wieczystą (...),
działki nr 1/3, objętej księgą wieczystą (...),
działki nr 1/4, objętej księgą wieczystą (...),
działki nr 1/5, objętej księgą wieczystą (...),
działki nr 1/6, objętej księgą wieczystą (...),
powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu przychodu kwalifikowanego do źródła o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 8 lit. a) lub art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Pani stanowisko w sprawie
W ocenie Wnioskodawczyni w opisanym stanie faktycznym sprzedaż żadnej z działek (dalej: nieruchomości) nie będzie skutkowała powstaniem zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości — jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.
Przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT nie stosuje się do składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. W art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT mowa jest o przychodach z odpłatnego zbycia składników majątku będących:
1)środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2)składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3)składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4)składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
-wykorzystywanymi na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (z nieistotnym dla niniejszego stanu faktycznego odstępstwem).
Mając na uwadze, że Wnioskodawczyni do nabycia przedsiębiorstwa nie wykorzystywała nieruchomości do prowadzonej działalności i traktowała je jako składniki majątku prywatnego, to nie stanowią one składników, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT. Skoro zatem nabycie sprzedawanej nieruchomości miało miejsce w wyniku darowizny w 2019 r., to z tytułu zbycia nieruchomości w 2025 roku lub później nie powstanie zobowiązanie podatkowe ze względu na upływ wskazanego wyżej okresu 5 lat, po upływie którego zbycie nie podlega opodatkowaniu.
W przedstawionym stanie faktycznym przychodu ze zbycia nieruchomości nie można zakwalifikować do źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, tj. do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Przez działalność gospodarczą stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy o PIT należy rozumieć w szczególności działalność zarobkową będącą działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową lub usługową, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w ustawie o PIT. Przepis art. 5b ustawy o PIT określa kryteria wykluczające kwalifikację określonych działań jako działalności gospodarczej – są one jednak nieistotne w analizowanym stanie faktycznym.
Zaliczenie określonych przysporzeń do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej może nastąpić pod warunkiem wykluczenia ich kwalifikacji do przychodów z pozostałych źródeł wymienionych w ustawie o PIT (wynika to literalnie z definicji działalności gospodarczej). Wymaga to jednak jednocześnie zestawienia dokonywanych w szerszej perspektywie działań podatnika z kryteriami definicyjnymi działalności gospodarczej. W tym kontekście uzasadnione jest stwierdzenie, że:
1)planowana sprzedaż jest niewątpliwie działaniem o celu zarobkowym,
2)czynność sprzedaży mieści się w kategorii działalności o charakterze handlowym,
3)czynność będzie podjęta w imieniu strony sprzedającej,
4)czynność nie ma charakteru ciągłego, bo nie służy zapewnieniu stałego źródła dochodu; w związku z planowaną transakcją Wnioskodawczyni nie można przypisać żadnych działań o charakter powtarzalnym i regularnym,
5)czynności związane ze sprzedażą nie mają charakteru zorganizowanego – nie będą podejmowane żadne zorganizowane (sprofesjonalizowane) działania zmierzające do zbycia nieruchomości.
W związku z powyższym, nie są spełnione wszystkie kryteria definicyjne działalności gospodarczej, a w szczególności kryteria wyróżniające działalność gospodarczą spośród innych form aktywności, tj. kryteria zorganizowania i ciągłości działalności. Jednocześnie planowana sprzedaż może być kwalifikowana do źródła związanego ze sprzedażą prywatną. Wszystkie działania podejmowane przez Wnioskodawczynię mieszczą się w zarządzie majątkiem prywatnym.
Niezależnie od powyższego należy zweryfikować, czy przychód ze sprzedaży nieruchomości opisanej w stanie faktycznym w ogóle może być przychodem z działalności gospodarczej. Stosownie do art. 14 ust. 2 ustawy o PIT przychodem z działalności gospodarczej są również m. in. przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniami nieistotnymi dla niniejszej oceny prawnej.
Planowana sprzedaż nie stanowi zatem dochodu z działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o PIT. Jest to dochód ze sprzedaży nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, który ze względu na upływ okresu 5 lat nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:
Źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,
–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;
Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje więc generalną zasadę, że nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości oraz ww. w lit. a-c praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Jeżeli natomiast ich odpłatne zbycie następuje po upływie tego okresu, przychód z tego tytułu nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Jednakże z art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy wynika, że:
Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ustawy.
Jednocześnie zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.
Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.
Zauważyć należy w tym miejscu, że przychodem z działalności gospodarczej stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są również:
przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.
Zatem, regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wykazuje szereg związków systemowych z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). Jednym z powiązań tego rodzaju jest problematyka składników majątkowych, która w systemie prawa podatkowego została wyraźnie odniesiona do prawa bilansowego.
Zgodnie z art. 5a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie mowa jest składnikach majątkowych – oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3.
W myśl art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości:
Ilekroć w ustawie jest mowa o aktywach – rozumie się przez to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera bezpośredniej definicji „środków trwałych”, dokonuje natomiast ich podziału na podlegające i niepodlegające amortyzacji. Definicja pojęcia „środki trwałe” wywodzi się z ustawy o rachunkowości, gdzie zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15:
ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych - rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki.
Zalicza się do nich w szczególności:
a)nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, (…).
Grunt jest zdatny do użytku z chwilą nabycia. Na jego wartość początkową wpływać będzie wyłącznie cena należna sprzedającemu oraz koszty związane z zakupem (koszty aktu notarialnego, itp.). Co istotne, w przypadku nabycia nieruchomości zabudowanej - oddzielnymi środkami trwałymi będą grunty oraz posadowione na tym gruncie budynki i budowle.
W myśl bowiem przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), grunty klasyfikuje się do grupy 0 „Grunty”, a budynki do grupy 1 „Budynki i lokale oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego i spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego”. Ponadto, oddzielne ujęcie w ewidencji jest konieczne również dlatego, że grunty nie podlegają amortyzacji.
Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2)maszyny, urządzenia i środki transportu,
3)inne przedmioty
–o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
W myśl art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Stosownie natomiast do art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.
Z literalnej wykładni przywołanych przepisów wynika zatem, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania.
W orzecznictwie przyjmuje się, że poprzez zaniechanie inwestycji należy rozumieć rezygnację z dalszego jej prowadzenia. Może to polegać na tym, że podatnik pomimo poniesienia pewnych wydatków odstępuje od zamiaru nabycia kompletnego środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej lub też rezygnuje z wytworzenia ich we własnym zakresie (E. Głębicka, Poniesione koszty zaniechanych inwestycji, ABC).
Z opisu sprawy wynika, że:
·Od 2 stycznia 2019 roku prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą. Obecnie świadczy Pani usługi dla X, (...) należącego do grupy Y.
·Od 3 stycznia 2020 r. Pani działalność obejmowała swoim zakresem PKD związane z budową i sprzedażą domów oraz nabywaniem i zbywaniem nieruchomości. Z dniem 4 września 2024 r. wprowadziła Pani zmiany w CEIDG, wykreślając kody PKD związane z budową i sprzedażą domów oraz nabywaniem i zbywaniem nieruchomości.
·W 2019 roku otrzymała Pani w drodze darowizny przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, prowadzone pod nazwą Q. Darowizna została sporządzona w formie aktu notarialnego.
·W skład darowanego przedsiębiorstwa wchodziły: nieruchomość w B, gmina C, składająca się z sześciu działek: nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4, 1/5 i 1/6, samochód osobowy marki (...), wyposażenie (myjka ciśnieniowa).
· Przy nabyciu darowanego przedsiębiorstwa działała Pani w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
·Przejęte przez Panią składniki przedsiębiorstwa stały się aktywami i pasywami w ramach Pani działalności gospodarczej i są wykorzystywane na potrzeby tej działalności, z wyjątkiem nieruchomości, które nie zostały wprowadzone do środków trwałych prowadzonej działalności i nie były wykorzystywane do celów działalności.
· Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki nr 1/1, 1/3, 1/4 i 1/6 przeznaczone są pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz zagrodową, a działki nr 1/2 i 1/5 pod komunikację wewnętrzną.
·W stosunku do ww. działek dokonała Pani obliczenia Powierzchni Użytkowej Mieszkalnej (PUM).
Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.
Zgodnie natomiast z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):
Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5)koncesje, licencje i zezwolenia;
6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8)tajemnice przedsiębiorstwa;
9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Przedsiębiorstwo jest więc zespołem składników majątkowych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. „Zespół” to zbiór składników, pomiędzy którymi istnieją powiązania, które pozwalają uznać go za funkcjonalną całość. Przeznaczeniem tego zespołu jest prowadzenie działalności gospodarczej, a zatem powiązania pomiędzy jego elementami wynikają z funkcji pełnionych w działalności.
Wyliczenie składników przedsiębiorstwa zawarte w art. 551 Kodeksu cywilnego ma charakter otwarty (ustawodawca użył określenia „w szczególności”). Co więcej wyliczenie to ma charakter ogólny, przykładowy w tym znaczeniu, że warunkiem istnienia przedsiębiorstwa nie jest posiadanie każdego z wymienionych w przepisie elementów. O tym, co w konkretnym przypadku wchodzi w skład przedsiębiorstwa podatnika – jako zespołu składników majątkowych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej – decyduje specyfika działalności prowadzonej w oparciu o to przedsiębiorstwo.
Dla oceny, czy przedmiotem transakcji zbycia dokonywanej przez podatnika jest przedsiębiorstwo należy zatem kierować się ogólną definicją przedsiębiorstwa oraz uwzględniać indywidualne warunki prowadzenia działalności przez podatnika.
W myśl natomiast art. 552 Kodeksu cywilnego:
Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów. Może więc nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym na podstawie umowy sprzedaży, zamiany czy darowizny.
Jednocześnie, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy Kodeks cywilny.
Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego:
Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.
Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego – do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.
Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego, wynika, że:
Oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.
Z powyższego wynika, że w przypadku przekazania przedsiębiorstwa innemu podmiotowi, przedmiotem tego przekazania są wszelkie składniki majątkowe funkcjonalnie związane z tym przedsiębiorstwem, o ile na podstawie czynności prawnej będącej podstawą przekazania, bądź przepisów szczególnych, nie zostały z niego wyłączone.
Jak wskazała Pani w opisie sprawy nabyła Pani na podstawie umowy darowizny przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Darowizna została sporządzona w formie aktu notarialnego. Przy nabyciu darowanego przedsiębiorstwa działała Pani w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W skład darowanego przedsiębiorstwa wchodziły opisane we wniosku nieruchomości, samochód osobowy oraz wyposażenie (myjka ciśnieniowa). Przejęte przez Panią składniki przedsiębiorstwa stały się aktywami i pasywami w ramach Pani działalności gospodarczej i są wykorzystywane na potrzeby tej działalności, z wyjątkiem nieruchomości, które nie zostały wprowadzone do środków trwałych prowadzonej działalności i nie były wykorzystywane do celów działalności.
Co istotne, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych, ani też dokonywania jego amortyzacji.
W przedmiotowej sprawie w momencie nabycia przedsiębiorstwa (w tym nieruchomości, będących jego składnikiem) działała Pani w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem nieruchomości (działki gruntu) powinny zostać ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Nie można też zgodzić się z Pani argumentem, że nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana na cele związane z działalnością gospodarczą, gdyż już samo zwiększenie majątku przedsiębiorstwa stanowi bierne jej wykorzystanie, chociażby poprzez postrzeganie finansowej solidności firmy przez kontrahentów.
W analizowanej sprawie decydujący dla oceny kwestii wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej jest fakt nabycia w związku z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą oraz okoliczność, że od 3 stycznia 2020 r. Pani działalność obejmowała swoim zakresem kody PKD związane z budową i sprzedażą domów oraz nabywaniem i zbywaniem nieruchomości. O zamiarze wykorzystywania nieruchomości z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą w zakresie związanym z budową i sprzedażą domów oraz nabywaniem i zbywaniem nieruchomości może świadczyć zlecenie obliczenia Powierzchni Użytkowej Mieszkalnej (PUM).
W świetle powyższego, mając na względzie przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości będzie stanowił przychód uzyskany z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, będzie to przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości (działek gruntu) podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach właściwych dla wybranej przez Panią formy opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.