-w jaki sposób następuje udokumentowanie dla działalności badawczo-rozwojowej wykonywanych prac przez zatrudnione osoby, które realizują również inne czynności poza czynnościami wykonywanymi w ramach działalności mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową?

Koszty zatrudnienia osób realizujących czynności w ramach ulgi badawczo-rozwojowej:

–pracownicy byli zatrudnieni na umowy o pracę lub umowy zlecenia,

–udokumentowanie pracy w ramach działalności badawczo-rozwojowej następowało w stosunku procentowym do łącznego czasu pracy u pracodawcy w danym miesiącu, wynikało z zakresu obowiązków danego pracownika.

Pytania

1.Czy na podstawie powyższego opisu miał Pan prawo do zastosowania ulgi badawczo rozwojowej na podstawie art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy był Pan uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzoną przez mnie działalnością badawczo-rozwojową?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, według Pana obecnej wiedzy, miał Pan prawo zastosować ulgę badawczo rozwojową na podstawie art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Był Pan uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową. W związku z Pana niewiedzą w tym zakresie w latach 2019 do 2023 nie skorzystał Pan z możliwości zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej i chciałby Pan teraz skorygować rozliczenia podatkowe za lata 2019 do 2023 z zastosowaniem ww. ulgi.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U z 2025 r. poz. 163):

Przepis ten normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Jest ona szczególnym instrumentem, którego celem jest zachęcanie podatników prowadzących działalność gospodarczą do podejmowania działań o charakterze badawczo-rozwojowym. Ma to wpływać na innowacyjność oferowanych przez nich produktów, usług lub procesów realizowanych w ich przedsiębiorstwach. W dalszej perspektywie ulga badawczo-rozwojowa ma służyć wzrostowi nowoczesności, innowacyjności i konkurencyjności gospodarki.

Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych). Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym, ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika – raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku.

Pojęcie działalności gospodarczej

W odniesieniu do pierwszej z ww. przesłanek wskazuję, że zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

Definicje ustawowe

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych::

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

Łącząc te elementy, można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

·badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

·badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

·prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” – określające czynność, której istotą jest element kreacyjny, i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Badania podstawowe

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

·prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub

·prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Badania aplikacyjne

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

·opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

·wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

·produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;

·produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy, tj. obejmują:

·nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

·kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·planowaniu produkcji oraz

·projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas), będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

·w sposób systematyczny,

·w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Należy uwzględnić zatem, że głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu (zobacz: 3.2.1.3 Objaśnienia w zakresie IP BOX – Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”).

Istotnym jest więc między innymi to:

·jakimi zasobami wiedzy podatnik dysponował przed rozpoczęciem realizacji projektu badawczo-rozwojowego;

·jaki rodzaj wiedzy podlegał następnie selekcji, wykorzystaniu i rozwijaniu pod względem przydatności do realizacji tego projektu.

Ocena charakteru Pana działalności

Jak wynika z opisu sprawy zakresem prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej jest produkcja (...). Firma na początku zajmowała się głównie produkcją (...), następnie rozwijała się w kierunku produkcji (...). Formą opodatkowania Pana działalności w latach 2019-2023 był 19% – podatek liniowy, prowadził Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów. W latach 2019 do 2023 realizował Pan projekt prac badawczo-rozwojowych polegający na „(...)” (dalej: Projekt), stanowiące wdrożenie wyników prac badawczo-rozwojowych, które zostało dofinansowane w ramach Programu (...). Przedmiotem Pana Projektu było opracowanie i uruchomienie nadzorowanej technologii wytwarzania (...). Kilkuletnie doświadczenie oraz silna konkurencja skłoniły Pana firmę do podjęcia działań ukierunkowanych na podniesienie jakości oferowanych wyrobów, przy jednoczesnym obniżeniu kosztów produkcji. Kluczowym aspektem sprzedaży jest kontrola jakości wyrobu. Aby spełnić rosnące wymagania klientów co do trwałości produktu, Pana firma zdecydowała się opracować kompleksowy informatyczny system nadzorowania produkcji obejmujący swoim zasięgiem wszystkie procesy jednostkowe, rozpoczynając od planowania produkcji, przez etap przyjmowania dostaw materiałów wsadowych, ich przetwarzanie w operacjach (...). Projekt obejmował prace związane z opracowaniem systemu eksperckiego, umożliwiającego nadzorowanie procesu wytwarzania na każdym jego etapie. Prowadzone były również prace badawczo-rozwojowe nad zautomatyzowanym systemem wizyjnym, dedykowanym inspekcji wyrobów po (...) realizowanej w czasie rzeczywistym. Kompleks zaproponowanych do opracowania i uruchomienia rozwiązań pozwolił na predykcję cyklu życia elementów (...), a tym samym inteligentne kwalifikowanie poszczególnych partii produkcyjnych w zależności od wymagań poszczególnych klientów i specyfiki danego segmentu rynku. W uzupełnieniu wniosku wyjaśnił Pan, że wniosek dotyczy tylko projektu „(...)”. Wszystkie wymienione we wniosku prace realizowane były w ramach tylko tego jednego Projektu.

Prace rozwojowe

Jak Pan wskazał w uzupełnieniu, opisane we wniosku etapy Pana prac (I i II) obejmują prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Twórczość

Podkreślił Pan, że dzięki prowadzonym pracom w zakresie opracowywania nowych produktów oraz ulepszania procesów technologicznych systematycznie zwiększał Pan nową wiedzę, rozwiązywał problemy techniczne oraz technologiczne, opracowywał prototypowe rozwiązania dotychczas niewystępujące w Pana praktyce gospodarczej. Prace badawczo-rozwojowe prowadzone przez Pana miały na celu poszerzanie oferty produktowej przez tworzenie całkowicie nowych lub znacząco ulepszonych rozwiązań, w tym także prace ukierunkowane na usprawnienie wewnętrznych procesów stosowanych u Pana. Prace prowadzone przez Pana w ramach prac badawczo-rozwojowych dotyczą kilku obszarów, tj. prac badawczo-rozwojowych związanych z tworzeniem nowych/znacząco ulepszonych produktów w odpowiedzi na zapotrzebowanie zgłoszone przez poszczególnych odbiorców; prac związanych z rozwijaniem Pana oferty produktowej, podejmowanych z inicjatywy własnej skutkujących zdobyciem nowej wiedzy; prac związanych z rozwojem i ulepszaniem procesów technologicznych stosowanych u Pana, m.in. projekty związane z poprawą efektywności procesów produkcyjnych, a także tworzeniem narzędzi IT (oprogramowania). Prowadzone przez Pana prace we wskazanych obszarach skutkowały zarówno tworzeniem całkowicie nowych produktów, jak i poprawą parametrów dotychczasowych rozwiązań czy też wzbogaceniem ich o dodatkowe cechy i funkcjonalności.

Wskazał Pan, że celem prowadzonych działań jest opracowywanie oraz tworzenie nowych lub znacząco ulepszonych produktów lub procesów produkcyjnych. Nowe rozwiązania technologiczne wykazują nowe cechy i funkcjonalności względem obecnie stosowanych lub dostępnych rozwiązań. Celem jest również opracowywanie oraz wdrażanie nowych procesów łączących istniejące rozwiązania, w wyniku których wytwarza się nowa wiedza oraz nowe cechy i funkcjonalności.

Systematyczność

Projekt badawczo-rozwojowy o tytule „(...)” realizowany był przez Pana w latach 2019-2023. Pana Projekt składał się z 3 etapów: 1 – badania przemysłowe, 2 – eksperymentalne prace rozwojowe, 3 – Prace przedwdrożeniowe. Co do zasady, pierwszym krokiem po podjęciu decyzji o realizacji prac o charakterze prac badawczo-rozwojowych jest analiza wymagań stawianych projektowanemu rozwiązaniu pod kątem określenia działań niezbędnych do podjęcia w ramach prac oraz metod i technologii wykorzystywanej w dalszych pracach (z uwzględnieniem doświadczeń z poprzednich prac) – problemy badawcze. Do zadań przypisywany był odpowiedni zespół projektowy złożony z kompetentnych Pana pracowników. Na potrzeby każdego z projektów angażowani są wykwalifikowani specjaliści o różnych specjalizacjach i kompetencjach. W skład zespołów projektowych mogą wchodzić m.in. konstruktorzy, technolodzy, spawacze, lakiernicy czy programiści. Koncepcja projektu jest opracowana w formie opisu projektu (karty projektu) i jest podstawą do realizacji prac rozwojowych oraz przedwdrożeniowych. Po przedstawieniu problemu badawczego Pana zespół projektowy przystępuje do rozwiązywania go. Dokonuje Pan wstępnej koncepcji możliwości, projektu, budżetowania, a następnie osoba odpowiedzialna za realizację konkretnego projektu dzieli projekt na poszczególne zadania, które są przedmiotem prac odpowiednich działów firmy.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

Z przedstawionych przez Pana informacji wynika, że w ramach prac Pana pracownicy muszą dobrać metody badawcze na podstawie nowej wiedzy w ramach przedsiębiorstwa, które pozwolą na stworzenie schematu rozwiązań i integracji z istniejącymi produktami oraz infrastrukturą. Konieczne jest też określenie, w jaki sposób rozwiązanie zostanie stworzone, w celu osiągnięcia najwyższej możliwej efektywności procesu. Jednocześnie, w procesie projektowym mogą powstać prototypy, które są następnie przedmiotem badań, testów i walidacji.

Kluczowe dla realizacji prac badawczo-rozwojowych u Pana jest zdobywanie nowej wiedzy z dziedzin, których dotyczą prowadzone prace. Zdobyta wiedza i umiejętności znajdują następnie przełożenie w codziennej pracy Pana pracowników. Pomysły na opracowanie nowych produktów lub zagadnień badawczych często powstają w wyniku prób wykorzystania metod poznanych w literaturze fachowej czy podczas wydarzeń branżowych.

Realizowane prace w zakresie opracowywania nowych produktów czy procesów charakteryzują się niepewnością badawczą. Zazwyczaj projekty opierają się na przedstawionych pracownikom wymaganiach co do finalnego rezultatu, natomiast ścieżka do osiągnięcia zakładanego rezultatu pozostawiana jest kompetencjom pracowników pod kierownictwem kierownika zespołu projektowego. Rezultatem prac jest nabycie nowej wiedzy, która następnie zostaje wykorzystana do wytworzenia nowych rozwiązań bądź rozwoju rozwiązań dotychczas istniejących.

Podsumowanie: opis zawarty we wniosku oraz jego uzupełnieniu pozwalają stwierdzić, że opisana przez Pana działalność będąca przedmiotem Pana pytania pierwszego:

üobejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

üma twórczy charakter;

üpodejmowana jest w sposób systematyczny;

üw celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zatem prowadzona przez Pana działalność, o której mowa w pytaniu pierwszym, polegająca na projektowaniu i produkcji prototypów stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej

Jak wynika z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z omawianej ulgi może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

1)uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

2)prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

3)ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty kwalifikowane uznaje się:

Przepis art. 26e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi:

Stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

Regulacja art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r., do 31 grudnia 2021 r. stanowiła, że:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2021 r.:

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Trzeba też pamiętać, że stosowanie do art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem dodatkowym warunkiem dla prawa odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym jest wyodrębnienie tych kosztów w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy. Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z omawianej preferencji podatkowej są więc zobowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Podsumowanie: ulga badawczo-rozwojowa polega na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej kwoty kosztów podatkowych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, czyli tzw. „kosztów kwalifikowanych”.

Oznacza to, że koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową dwukrotnie wpływają na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego u przedsiębiorcy inwestującego w taką działalność (raz jako koszty uzyskania przychodów, a drugi raz jako koszty kwalifikowane) i w efekcie znacznie pomniejszają wysokość płaconego podatku dochodowego.

Na podstawie wskazanych wyżej przepisów stwierdzam, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.Podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową.

2.Koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

3.Koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

4.Ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ww. ustawy, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów.

5.Jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu.

6.W ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił w sposób prawidłowy koszty działalności badawczo-rozwojowej.

7.Podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu.

8.Kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

9.Koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z wniosku wynika, że w związku z działalnością badawczo-rozwojową ponosił Pan koszty wynagrodzeń na rzecz osób realizujących prace badawczo-rozwojowe, tj. pracowników zatrudnionych na podstawie umów o pracę lub umowę zlecenia.

Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników (tj. osób zatrudnionych na umowy o pracę, umowy zlecenia) do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w cytowanym wyżej art. 26e ust. 2 pkt 1 oraz 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należności ze stosunku pracy mogą być uznane za koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W sytuacji, gdy pracownicy wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzeń wypłaconych pracownikom, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Podkreślam, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Można zatem przyjąć, że podatnik korzystający z ulgi – dla celów dowodowych – winien prowadzić ewidencję czasu pracy poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową.

Zatem koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz składki na ubezpieczenia społeczne od tych wynagrodzeń finansowane przez Pana mogą być uznane za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Z kolei, stosownie do art. 13 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie powyższego przyjmuję zatem, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie za wykonane usługi oraz składki od wynagrodzenia stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wynagrodzenia osób wykonujących usługi na Pana rzecz na podstawie umów cywilnoprawnych (umowy zlecenia) wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ponosi Pan też koszty nabycia materiałów i surowców wykorzystywanych przy produkcji prototypów.

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych zwracam uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji tego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy o rachunkowości.

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości:

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej.

Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z poczynionymi powyżej uwagami pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczyłem powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie.

Innymi słowy, kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe byłoby nie tylko wytworzenie prototypów, prowadzenie samych badań, wdrażanie różnych procesów w ramach prac badawczo-rozwojowych, ale również bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności ponoszone przez Pana wydatki na wskazane we wniosku surowce i materiały mogą – na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowić koszty kwalifikowane.

W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ponosi Pan również koszty nabycia sprzętu specjalistycznego niebędącego środkiem trwałym – do obsługi (...).

Przyjmuje się, że nabycie sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku którego istnieje możliwość przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych zakup sprzętu specjalistycznego niebędącego środkiem trwałym, stanowiącego koszty uzyskania przychodów niezbędne w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z przepisu tego wynika, że aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny uznać za koszty kwalifikowane, muszą być spełnione następujące warunki:

·   sprzęt nie stanowi środka trwałego,

·zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego” oraz

·jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, przyjmuje się, że nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku którego istnieje możliwość przypisania go do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

W związku z brakiem definicji pojęcia sprzętu specjalistycznego na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „sprzęt” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie sprzęt oznacza:

„1) przedmiot użytkowy

2) przedmioty używane do jakichś prac lub w jakichś okolicznościach” (www.sjp.pwn.pl).

Pojęcie „specjalistyczny”, wg Słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, oznacza „związany z pewną specjalnością; dotyczący specjalisty lub specjalizacji; specjalny”.

Wydatki na sprzęt specjalistyczny wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej można uznać koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej.

Ponadto, w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, ponosi Pan też koszty odpisów amortyzacyjnych dotyczących środków trwałych wykorzystywanych do opracowania nowych produktów i do udoskonalenia procesu technologicznego.

W odniesieniu do tych wydatków stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (…).

W przypadku odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej wskazuję, że ich podstawą zaliczenia w poczet kosztów kwalifikowanych jest art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Choć ustawodawca nie użył w tym przepisie sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że do kosztów kwalifikowanych podatnicy mogą zaliczać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

To sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych w całości stanowią koszt kwalifikowany, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast w sytuacji, gdy takie składniki są częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, działalności podstawowej niezwiązanej z działalnością badawczo-rozwojową, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych stanowią koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe służą prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Ponoszone przez Pana koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, które są wykorzystywane w toku realizacji Pana Projektu, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto z wniosku wynika, że:

·w latach 2019 – 2023 prowadził Pan działalność badawczo-rozwojową,

·w ramach działalności badawczo-rozwojowej ponosił Pan koszty będące kosztami kwalifikowanymi w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

·koszty kwalifikowane stanowiły koszty uzyskania przychodów,

·w okresie, którego dotyczy Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów były wyodrębnione koszty działalności badawczo-rozwojowej – zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

·nie posiada/nie posiadał Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego;

·w latach podatkowych, za które chciałby Pan skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, nie korzystał Pan ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

·koszty kwalifikowane nie zostały Panu zwrócone w jakiejkolwiek formie oraz nie zostały przez Pana odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Na podstawie powyższego – ma Pan prawo do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej.

Podsumowanie: na podstawie powyższego opisu miał Pan prawo do zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Był Pan też uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.