Interpretacja indywidualna

 – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 grudnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 7 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni (obywatelstwo polskie, miejsce zam.: Polska) jest współwłaścicielką nieruchomości - odrębnej własności lokalu nr 4 położonego w budynku przy ul. A 1 we B (objętej księgą wieczystą nr (...)) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz udziału we współwłasności lokalu niemieszkalnego stanowiącego garaż wielostanowiskowy położony we B przy ul. A 1-2, którą to nieruchomość wraz z drugim współwłaścicielem (partnerem Wnioskodawczyni) nabyła na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 30 września 2022 r. [dalej jako "Nieruchomość"].

Na podstawie aktu notarialnego i stosownego wniosku do sądu wieczystoksięgowego, Wnioskodawczyni i drugi współwłaściciel zostali wpisani do ksiąg wieczystych prowadzonych dla lokalu mieszkalnego oraz lokalu niemieszkalnego w udziałach:

•KW dla lokalu mieszkalnego: X/10 udziału – Wnioskodawczyni, Y/10 – drugi współwłaściciel,

•KW dla lokalu niemieszkalnego: A/100 – Wnioskodawczyni, A/100 – drugi współwłaściciel.

Ww. wysokości udziałów odpowiadają wysokościom, w jakich każde z nich nabyło udziały w lokalu mieszkalnym i niemieszkalnym.

Cena zakupu Nieruchomości wynosiła 830.000 zł, z czego kwota 124.500 zł została zapłacona przez Wnioskodawczynię i jej partnera ze środków własnych, zaś pozostała kwota w wysokości 705.500 zł – ze środków pochodzących z kredytu hipotecznego, który Wnioskodawczyni oraz jej partner zaciągnęli na podstawie umowy z bankiem X S.A. z dnia 27 września 2022 r. (kwota kredytu: 705.500 zł, okres kredytowania: 360 miesięcy). W księdze wieczystej lokalu mieszkalnego i niemieszkalnego wpisana jest hipoteka łączna na kwotę 1.058.250 zł, wynikająca z zaciągniętego kredytu. Wnioskodawczyni wraz z partnerem są dłużnikami solidarnymi wobec banku z tytułu kredytu. Kredyt zaciągnięto zarówno na nabycie lokalu mieszkalnego, jak i niemieszkalnego (garaż). Współwłaściciele nieruchomości nie pozostają w związku małżeńskim.

Po zawarciu umowy sprzedaży Nieruchomości strony zawarły pomiędzy sobą umowę zobowiązującą do przeniesienia własności udziałów we współwłasności nieruchomości w zamian za zwolnienie z zobowiązania (pactum de in solutum dando), na podstawie której strony postanowiły ustalić zasady rozliczeń pomiędzy sobą – jako dłużnikami solidarnymi wobec banku z tytułu kredytu – spłat dokonywanych na poczet kredytu (dalej jako "Umowa Zobowiązująca").

Zgodnie z postanowieniami Umowy Zobowiązującej:

1.strony postanowiły, iż – w razie gdy wpłaty każdego z dłużników na poczet kredytu będą w różnej wysokości – ustalają zasady zwrotu przez jednego współwłaściciela drugiemu współwłaścicielowi świadczenia spełnionego przez tego współwłaściciela na rzecz banku w taki sposób, aby w wyniku dokonanego zwrotu doszło do ustalenia wysokości udziałów we współwłasności Nieruchomości – proporcjonalnie do wysokości wpłat dokonanych przez każdego z nich na poczet kredytu (regres między współdłużnikami solidarnymi),

2.podstawą do dokonania pomiędzy współwłaścicielami rozliczeń w powyższym zakresie jest art. 376 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym: „Jeżeli jeden z dłużników solidarnych spełnił świadczenie, treść istniejącego między współdłużnikami stosunku prawnego rozstrzyga o tym, czy i w jakich częściach może on żądać zwrotu od współdłużników. Jeżeli z treści tego stosunku nie wynika nic innego, dłużnik, który świadczenie spełnił, może żądać zwrotu w częściach równych” (datio in solutum),

3.strony ustaliły, iż dokonają wzajemnego rozliczenia po wygaśnięciu zobowiązania z tytułu kredytu,

4.strony ustaliły, iż w razie, gdy proporcja wpłat jednego ze współwłaścicieli względem kredytu będzie przewyższać proporcję posiadanych przez niego udziałów w Nieruchomości wówczas ten współwłaściciel, który wpłacił mniej na poczet kredytu, zwróci temu pierwszemu równowartość nadpłaty tego pierwszego względem wartości posiadanych przez niego udziałów,

5.zamiast jednak zapłaty ww. świadczenia pieniężnego rozliczenie nastąpi poprzez przeniesienie przez jednego ze współwłaścicieli na rzecz drugiego takiej wysokości udziału we współwłasności nieruchomości, która odpowiada proporcjom, w jakich każde z nich dokonało wpłat na poczet kredytu – tak, aby wartość udziałów we własności lokalu przysługujących obojgu współwłaścicielom odpowiadała (proporcjonalnie) wartości kwot wpłaconych na poczet kredytu,

6.rozliczenie nastąpi więc poprzez spełnienie świadczenia rzeczowego, tj. przez przeniesienie przez jednego współwłaściciela na rzecz drugiego części udziału we współwłasności Nieruchomości, a to na podstawie art. 453 zd. 1 kodeksu cywilnego, zgodnie z którym: „Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa” (tzw. świadczenie zamiast wykonania / datio in solutum),

7.wskutek ww. rozliczenia własność udziału każdego z nich będzie odpowiadać kwotom wpłat na poczet kredytu,

8.przeniesienie przez jednego współwłaściciela na rzecz drugiego współwłaściciela części udziału we współwłasności Nieruchomości nastąpi na podstawie odrębnej umowy zawartej przez strony w formie aktu notarialnego [dalej: "Umowa Przenosząca"],

9.spełnienie przez jednego ze współwłaścicieli świadczenia rzeczowego spowoduje wygaśnięcie jego zobowiązania względem drugiego Kupującego z tytułu stosunku prawnego solidarności.

Na dzień złożenia wniosku kredyt został spłacony w wysokości 647.139,06 zł. Do spłaty na poczet kredytu pozostaje kwota 366.190,48 zł (co stanowi zobowiązanie solidarne dłużników). Łączna kwota kredytu na dzień złożenia wniosku (uwzględniając dotychczasowe spłaty oraz kwotę pozostałą do spłaty) wynosi 1.013.329,54 zł.

Dokonane wpłaty na poczet kredytu oraz pozostałe do spłaty kwoty z tego tytułu wyglądają następująco:

•Wpłaty Wnioskodawczyni: wkład własny do kredytu – 64.782,60 zł, kwota spłacona dotychczas wraz z odsetkami – 51.319,53 zł, do spłaty pozostaje 183.095,24 zł, razem: 299.197,37 zł;

•wpłaty partnera Wnioskodawczyni: wkład własny do kredytu – 59.717,40 zł, kwota spłacona dotychczas wraz z odsetkami – 471.319,53 zł, do spłaty pozostaje 183.095,24 zł, razem: 714.132,17 zł.

Do spłaty wobec banku solidarnie pozostaje kwota 366.190,48 zł (kapitał wraz z odsetkami). Oboje planują spłatę tej kwoty w proporcjach po połowie, tj. 183.095,24 zł każdy.

Zgodnie z obliczeniami Wnioskodawczyni i jej partnera, proporcje przedstawionych wyżej wpłat poniesionych i pozostałych do poniesienia z tytułu kredytu przez każdego z dłużników solidarnych wynoszą:

•Wnioskodawczyni 29,56% (299.197,37 zł),

•partner Wnioskodawczyni 70,44% (714.132,17 zł).

Biorąc pod uwagę, że wpłaty partnera Wnioskodawczyni przewyższają wysokość wpłat Wnioskodawczyni, a jednocześnie mając na uwadze, iż na dzień złożenia wniosku kredyt nie został spłacony, strony zamierzają zawrzeć Umowę Przenoszącą na następujących warunkach (Umowa Przenosząca będzie zawierać stosowne postanowienia uwzględniające te warunki):

1.strony zgodnie ustalają, iż dokonują rozliczenia między sobą jako dłużników solidarnych wobec banku jeszcze przed spłatą kredytu,

2.strony, jako dłużnicy solidarni wobec banku, w ramach stosunku prawnego dłużników solidarnych zobowiązują się względem siebie do spłaty pozostałej kwoty kredytu w częściach równych (każdy po połowie), a w razie, gdy jeden spłaci ponad połowę pozostałej do spłaty kwoty kredytu – będzie posiadał względem drugiego roszczenie o zwrot kwoty uiszczonej ponad ww. połowę (ustalenie w ramach regresu między dłużnikami solidarnymi co do kwoty kredytu pozostałej do spłaty); na dzień złożenia wniosku kwota pozostała do spłaty wynosi 366.190,48 zł (kapitał wraz z odsetkami), każdy z dłużników zobowiązuje się do spłaty 183.095,24 zł; oboje właściciele pozostaną dłużnikami osobistymi względem banku,

3.ww. kwotę kredytu pozostałą do spłaty strony postanawiają uwzględnić w rozliczeniu dokonywanym na podstawie Umowy Przenoszącej,

4.zgodnie z umową sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawczyni partner nabyli nieruchomość, proporcje w udziałach we współwłasności wynoszą:

•w odniesieniu do współwłasności lokalu mieszkalnego: 52,68% – Wnioskodawczyni (X/10 udziału), 47,32% – partner (Y/10 udziału),

•w odniesieniu do udziałów w lokal niemieszkalnym: 0,917% – Wnioskodawczyni (A/100), 0,917% – Pani partner (A/100),

5.na dzień złożenia wniosku wpłaty na poczet kredytu, z uwzględnieniem kwoty kredytu pozostałej do spłaty, którą strony postanawiają spłacić i rozliczyć między sobą w częściach równych (pkt 2 powyżej), wynoszą: 29,56% – Wnioskodawczyni, 70,44% – partner,

6.ponieważ proporcja wpłat partnera Wnioskodawczyni względem kredytu z uwzględnieniem jego zobowiązania do spłaty połowy pozostałej kwoty kredytu (70,44%) przewyższa proporcję posiadanych przez niego udziałów w Lokalu (47,32%) i udziałów we współwłasności w lokalu niemieszkalnym [garaż] (0,917%), posiada on wobec Wnioskodawczyni – która spłaciła kredyt w mniejszym stopniu (przy uwzględnieniu zobowiązania Wnioskodawczyni do spłaty połowy pozostałej kwoty kredytu) – wierzytelność o zwrot równowartości jego nadpłaty względem wartości posiadanych przez niego udziałów,

7.zamiast jednak dokonywać rozliczenia ww. wierzytelności w formie pieniężnej, strony postanawiają dokonać rozliczenia w taki sposób, że Wnioskodawczyni przeniesie na partnera własność udziałów odpowiadającą wartości jego nadpłaty względem wartości posiadanych przez niego udziałów we współwłasności – w rozliczeniu tym strony uwzględniają także kwotę kredytu pozostałą do spłaty, tj. 366.190,48 zł na dzień złożenia wniosku (zgodnie z pkt 2 powyżej); rozliczenie to obrazują następujące obliczenia:

•Wnioskodawczyni: wkład własny do kredytu – 64.782,60 zł, kwota spłacona dotychczas wraz z odsetkami – 51.319,53 zł, kwota pozostała do spłaty (solidarnie) wraz z odsetkami – 183.095,24 zł, RAZEM – 299.197,37 zł (29,56%)

•Partner Wnioskodawczyni: wkład własny do kredytu – 59.717,40 zł, kwota spłacona dotychczas wraz z odsetkami – 471.319,53 zł, kwota pozostała do spłaty (solidarnie) wraz z odsetkami – 183.095,24 zł, RAZEM – 714.132,17 zł (70,44%)

8.a zatem, w wyniku zawarcia Umowy Przenoszącej udziały każdego ze współwłaścicieli odpowiadać mają proporcjom ich wpłat dokonanych na poczet kredytu, z uwzględnieniem kwoty kredytu pozostałej do spłaty (każdy współwłaściciel po połowie), które wynoszą:

•w odniesieniu do lokalu mieszkalnego: 29,56% - udział Wnioskodawczyni ((...) udziału), 70,44 % - udział partnera ((...) udziału),

•w odniesieniu do lokalu niemieszkalnego (garażu): 0,543% - udział Wnioskodawczyni ((...) udziału), 1,291% - udział partnera ((...) udziału)

9.Wnioskodawczyni przeniesie więc na rzecz partnera:

•własność (...) (23,12%) udziałów we współwłasności Lokalu (70,44% - 47,32%),

•własność (...) (0,374%) udziałów we współwłasności garażu, których właścicielami są Wnioskodawczyni i jej partner (0,917% - 0,543%).

10.wskutek powyższego rozliczenia wartość udziałów we własności Nieruchomości przysługujących obojgu współwłaścicielom odpowiadać będzie (proporcjonalnie) wartości kwot wpłaconych na poczet kredytu i połowy kwoty kredytu pozostałej do spłaty na dzień rozliczenia,

11.przeniesienie przez Wnioskodawczynię na rzecz partnera własności (23,12%) udziałów we współwłasności lokalu mieszkalnego nastąpi zamiast spełnienia świadczenia pieniężnego odpowiadającego równowartości jego nadpłaty z tytułu kredytu względem wartości posiadanych przez niego udziałów we współwłasności Lokalu; podobnie również przeniesienie na rzecz partnera własności (0,374%) udziałów we współwłasności garażu nastąpi zamiast spełnienia świadczenia pieniężnego odpowiadającego równowartości jego nadpłaty z tytułu kredytu względem wartości posiadanych przez niego udziałów we współwłasności garażu;

12.rozliczenie nastąpi więc poprzez spełnienie świadczenia rzeczowego, tj. przez przeniesienie przez jednego współwłaściciela na rzecz drugiego części udziału we współwłasności Nieruchomości, a to na podstawie art. 453 zd. 1 kodeksu cywilnego, zgodnie z którym: „Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa” (tzw. świadczenie zamiast wykonania / datio in solutum),

13.przeniesienie własności ww. udziałów nastąpi bez opłat i dopłat na rzecz Wnioskodawczyni ze strony jej partnera,

14.w związku z rozliczeniem na podstawie przedmiotowej umowy partner zrzeka się wobec Wnioskodawczyni roszczeń o zwrot świadczenia pieniężnego odpowiadającego równowartości jego nadpłaty z tytułu kredytu względem wartości posiadanych przez niego udziałów i nie będzie dochodzić od Wnioskodawczyni rozliczenia kwoty spłaconego przez niego kredytu w ramach istniejącego między nimi stosunku prawnego dłużników solidarnych.

Umowa kredytu zawarta przez Wnioskodawczynię i jej partnera z bankiem nie ulegnie zmianom, nie nastąpi też zwolnienie z długu Wnioskodawczyni co do zapłaty pozostałych rat kredytu przez bank. Innymi słowy, zawarcie planowanej umowy nie wpłynie na treść umowy kredytu, ani na obowiązki kredytobiorców wobec banku. Nieruchomość pozostanie w dalszym ciągu obciążona hipoteką na rzecz banku, do czasu całkowitej spłaty kredytu.

Wartość Nieruchomości na dzień zawarcia Umowy Przenoszącej zostanie w umowie wskazana jako wartość rynkowa. Na dzień zawarcia przedmiotowej umowy strony zaktualizują również wartości przenoszonych udziałów (powyżej przedstawione wyliczenia są aktualne na dzień wniosku).

Zawarcie Umowy Przenoszącej ma nastąpić przed upływem okresu 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano nabycia nieruchomości. Zbycie własności udziałów na podstawie przedmiotowej umowy nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej.

Pytanie

Czy przeniesienie przez Wnioskodawczynię na rzecz jej partnera – w ramach rozliczenia dłużników solidarnych – udziałów we współwłasności Nieruchomości, w celu zwolnienia się przez nią z zobowiązania do spełnienia świadczenia pieniężnego polegającego na zapłacie kwoty będącej równowartością nadpłaty partnera Wnioskodawczyni z tytułu kredytu względem wartości posiadanych przez niego udziałów, stanowić będzie odpłatne zbycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.) [dalej "PDOFizU"] i będzie skutkować obowiązkiem zapłaty przez Wnioskodawczynię podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ust. 1?

Pani stanowisko w sprawie

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że zawarcie Umowy Przenoszącej zgodnie z opisem stanu faktycznego, w sytuacji gdy zobowiązanie dłużników solidarnych jeszcze nie wygasło (umowa kredytu obowiązuje nadal), jest możliwe na gruncie obowiązujących przepisów oraz stanowisk doktryny i orzecznictwa.

Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z 12.10.2001 r. (V CKN 500/00, OSNC 200 2, Nr 7-8, poz. 90), ani powstanie roszczeń regresowych między dłużnikami solidarnymi, ani ich wymagalność nie są uzależnione od zupełnego zaspokojenia wierzyciela. Przyjmuje się, że powstanie i wymagalność roszczeń regresowych może nastąpić przed całkowitym wygaśnięciem zobowiązania solidarnego.

Nie jest przy tym konieczne zaspokojenie wierzyciela przez danego dłużnika solidarnego w całości, gdyż, jak też wskazał Sąd Apelacyjny w Białymstoku w wyroku z 14.2.2013 r. (I ACa 757/12, Legalis), roszczenie regresowe powstaje już z chwilą choćby częściowego zaspokojenia wierzyciela przez jednego z dłużników solidarnych w zakresie przekraczającym część przypadającą na tego dłużnika (por. M. Pyziak-Szafnicka, w: SPP, t. 5, 2013, s. 351; A. Raczyński, w: M. Gutowski, Komentarz KC, t. 1, 2016, s. 1363; A. Herbet, w: M. Habdas, M. Fras, Komentarz KC, t. 3, 2018, s. 158). Na równi ze spełnieniem świadczenia przez dłużnika solidarnego należy także traktować datio in solutum, potrącenie (art. 498 KC) oraz odebranie przez wierzyciela przedmiotu świadczenia złożonego do depozytu sądowego (P. Drapała, Glosa do wyr. SN z 12.10.2001 r., V CKN 500/00, s. 121; A. Raczyński, w: M. Gutowski, Komentarz KC, 1.1, 2016, s. 1364; W. Dubis, w: E. Gniewek, P. Machnikowski, Komentarz KC, 2017, s. 723; A. Herbet, w: M. Habdas, M. Fras, Komentarz KC, t. 3, 2018, s. 159).

W myśl powyższego zawarcie przez Wnioskodawczynię wraz z drugim współwłaścicielem Nieruchomości celem dokonania rozliczenia wpłat na poczet kredytu, jako dłużników solidarnych wobec banku, jeszcze przed spłatą kredytu będzie prawidłowe i zgodne z obowiązującymi przepisami.

W dalszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.) [dalej: "PDOFiZU”]: Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie zaś z art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit. a) PDOFizU: źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit. a)-c) PDOFizU, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Natomiast na gruncie cywilnoprawnym, zgodnie z art. 366 k.c. [Solidarność dłużników]:

§ 1. Kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników).

§ 2. Aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani.

Ponadto, zgodnie z art. 376 k.c. [Regres między współdłużnikami]:

§ 1. Jeżeli jeden z dłużników solidarnych spełnił świadczenie, treść istniejącego między współdłużnikami stosunku prawnego rozstrzyga o tym, czy i w jakich częściach może on żądać zwrotu od współdłużników. Jeżeli z treści tego stosunku nie wynika nic innego, dłużnik, który świadczenie spełnił, może żądać zwrotu w częściach równych.

§ 2. Część przypadająca na dłużnika niewypłacalnego rozkłada się między współdłużników.

Wreszcie, zgodnie z art. 453 k.c. [świadczenie zamiast wykonania/ datio in solutum]:

Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Jak wynika z opisanego stanu faktycznego, w dniu 27 września 2022 r. została zawarta z bankiem umowa kredytu mieszkaniowego hipotecznego na zakup nieruchomości (mieszkanie oraz lokal niemieszkalny - garaż). Kredytobiorcami są Wnioskodawczyni oraz jej partner. Oboje są dłużnikami solidarnymi wobec banku z tytułu spłaty kredytu. W umowie kredytu nie ma postanowień, które wskazywałyby, iż każdy z kredytobiorców ma zapłacić określoną część kredytu, a zatem zgodnie z zasadą solidarności biernej (dłużników) wyrażoną w art. 366 k.c., każdy z dłużników odpowiada wobec banku za spłatę całości kredytu. Na podstawie wskazanej umowy kredytowej bank udzielił kredytu w kwocie 705.500 zł, przeznaczonego na zakup nieruchomości, która to nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawczynię i jej partnera na podstawie aktu notarialnego z dnia 30 września 2022 r. Na podstawie aktu notarialnego i stosownego wniosku do sądu wieczystoksięgowego Wnioskodawczyni i jej partner zostali wpisani do księgi wieczystej nieruchomości jako jej współwłaściciele z udziałami: (i) w odniesieniu do lokalu mieszkalnego: X/10 udziału – Wnioskodawczyni, Y/10 – drugi współwłaściciel, (ii) w odniesieniu do lokalu niemieszkalnego (garażu) – po A/100 każde.

W Umowie Zobowiązującej zawartej przez Wnioskodawczynię i jej partnera strony określiły zasady rozliczeń pomiędzy nimi jako dłużników solidarnych z tytułu spłaty kredytu. W wykonaniu tej umowy strony chcą podpisać Umowę Przenoszącą, na podstawie której:

•Wnioskodawczyni przeniesie na swojego partnera własność udziałów odpowiadającą wartości jego nadpłaty z tytułu kredytu względem wartości posiadanych przez niego udziałów we współwłasności – w rozliczeniu tym (w ustaleniu proporcji wysokości udziałów na poczet rozliczenia) strony uwzględnią także kwotę kredytu pozostałą do spłaty, tj. 366.190,48 zł (solidarnie) na dzień złożenia wniosku, którą to kwotę strony zobowiązują się względem siebie zapłacić na rzecz banku w częściach równych (po połowie), a w razie ewentualnej spłaty kredytu przez jednego z dłużników w wysokości wyższej niż połowa, będzie on mógł żądać od drugiego zwrotu wpłat ponad tę połowę,

•zamiana świadczenia pieniężnego w ramach ww. rozliczenia na świadczenie rzeczowe nastąpi zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 453 k.c. (świadczenie w miejsce wykonania – datio in solutum).

Zdaniem Wnioskodawczyni, przeniesienie przez nią na rzecz jej partnera, jako wierzyciela z tytułu łączącego ją z nim stosunku prawnego solidarności dłużników, prawa własności udziałów w nieruchomości w celu zwolnienia się przez nią z zobowiązania do zapłaty w ramach stosunku między dłużnikami solidarnymi (regres), nie stanowi odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 PDOFizU.

W wyniku dokonania opisanej we wniosku czynności prawnej (tj. przeniesienia prawa własności udziałów w nieruchomości w celu zwolnienia się od zapłaty), Wnioskodawczyni nie uzyska żadnego przysporzenia w rozumieniu art. 9 ust. 1 i 2 PDOFizU. Przeniesienie własności udziałów w nieruchomości będzie miało jedynie na celu zwolnienie się przez Wnioskodawczynię z zobowiązania pieniężnego poprzez spełnienie innego świadczenia (rzeczowego).

Istotnym argumentem przemawiającym za uznaniem, że czynność prawna w postaci świadczenia w miejsce wykonania nie stanowi odpłatnego zbycia, jest również nowelizacja przepisów PDOFizU dokonana ustawą nowelizującą z dnia 29 sierpnia 2014 r. (Dz.U. z 2014 r. poz. 1328), która weszła w życie 1 stycznia 2015 r. i dodanie do art. 14 PDOFizU ust. 2e, stosownie do którego: W przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Wprowadzone od 2015 r. zasady opodatkowania czynności świadczenia w miejsce wykonania dotyczyły tylko źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej i nie mogą być stosowane do źródła dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości poza tą działalnością. W konsekwencji uznać należy, że uregulowanie przez Wnioskodawczynię zobowiązania pieniężnego poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego, tj. w postaci przeniesienia części udziału we współwłasności Lokalu na rzecz partnera, nie stanowi przychodu w wysokości zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Czynność taka nie stanowi bowiem odpłatnego zbycia i nie wyczerpuje dyspozycji przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) PDOFizU.

Przeniesienie części udziału we współwłasności nieruchomości w takich warunkach nie będzie więc stanowić odpłatnego zbycia części nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a PDOFizU, ponieważ Wnioskodawczyni przenosząca własność nie uzyska żadnego przysporzenia w rozumieniu art. 9 ust. 1 i ust. 2 PDOFizU, to jest nie uzyska przyrostu majątku powiększającego jej aktywa, a jedynie zmianie ulegnie ich rodzaj i struktura. Świadczeniu Wnioskodawczyni przenoszącej prawo własności nie odpowiada bowiem jakiekolwiek świadczenie wzajemne drugiego współwłaściciela, nabywającego to prawo, co oznacza, że czynność jest nieekwiwalentna, a zatem nieodpłatna.

Powyższe stanowisko zostało też utrwalone w aktualnym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, m.in.:

•w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 maja 2023 r. II FSK 2798/20: „Choć rzeczywiście cena zbycia nie musi być wyrażona w pieniądzu i może ją także stanowić zwolnienie z długu lub potrącenie wierzytelności wzajemnych, to wątpliwe jest już twierdzenie, że czynność taka ma charakter ekwiwalentny ze względu na to, że korzyść majątkową uzyskuje każda z jej stron. W takim rozumieniu ekwiwalentności czynności prawnej (w odniesieniu do rozpoznania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości) konieczne jest stwierdzenie uzyskania przez przenoszącego prawo własności nieruchomości określonego przysporzenia majątkowego”,

•wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 marca 2020 r. II FSK 884/18: „Przeniesienie własności nieruchomości celem zaspokojenia za zgodą uprawnionego jego roszczenia o zachowek nie stanowi odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie powoduje powstania przychodu podatkowego”,

•wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 lipca 2020 r. II FSK 1196/18: „Przeniesienie prawa własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu nie ma odpłatnego charakteru, gdyż przenoszący to prawo nie uzyskuje przysporzenia majątkowego - nie powiększają się jego aktywa majątkowe, a jedynie zmienia się ich struktura”.

W ostatnim z wymienionych wyroków wskazano, że dla rozpoznania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości konieczne jest stwierdzenie uzyskania określonego przysporzenia majątkowego przez przenoszącego własność nieruchomości. Jakkolwiek cenę zbycia może także stanowić zwolnienie z długu, niemniej w takim przypadku w rezultacie przeprowadzonej czynności prawnej po stronie wyzbywającego się prawa własności nieruchomości nie następuje przyrost aktywów, a jedynie zmianie ulega ich rodzaj i struktura, świadczeniu przenoszącego prawo własności nie odpowiada bowiem jakiekolwiek świadczenie wzajemne nabywającego to prawo, co oznacza, że czynność jest nieekwiwalentna, a zatem nieodpłatna.

Powyższe stanowisko, zdaniem Wnioskodawczyni, jest aktualne również w ramach stanu faktycznego opisanego we wniosku.

W związku z tym Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż przenosząc na rzecz partnera własność udziałów w nieruchomości zgodnie z ustalonym między stronami porozumieniem (na podstawie 453 k.c.) – zamiast świadczenia pieniężnego – Wnioskodawczyni nie dokona jej odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 PDOFizU, a zatem nie uzyska przychodu podatkowego. W konsekwencji z tego tytułu nie powstanie też zobowiązanie Wnioskodawczyni w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Definicja przychodów ma charakter ogólny i znajduje zastosowanie, o ile w przepisach szczególnych ustawodawca nie uregulował tej kwestii odmiennie. Zgodnie z tą definicją, do przychodów zalicza się wszelkie przysporzenia o charakterze pieniężnym, jak i niepieniężnym, w tym wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem przysporzeniem majątkowym i przychodem, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9 ust. 1), są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Dokonując wykładni gramatycznej, za „nieodpłatne świadczenie” uznać należy świadczenia „nie wymagające opłaty, takie, za które się nie płaci, bezpłatne”. Nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu. Nieodpłatne świadczenie w znaczeniu prawa podatkowego obejmuje nie tylko świadczenie w rozumieniu prawa cywilnego (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy.

W zdarzeniu przedstawionym w Pani wniosku mamy do czynienia z przeniesieniem części prawa własności w nieruchomości przysługującego Pani na rzecz Pani partnera w celu zwolnienia się przez Panią z zobowiązania do zapłaty w ramach stosunku między dłużnikami solidarnymi (regres).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Użyty w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „zbycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy lub prawa na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności. Jednym ze sposobów zbycia nieruchomości lub praw majątkowych jest zbycie własności nieruchomości lub praw majątkowych w zamian za zwolnienie z długu.

Jak stanowi art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Świadczenie w miejsce wykonania (datio in solutum) zachodzi więc wówczas, gdy dłużnik zamiast świadczenia, które powinien spełnić zgodnie z treścią zobowiązania, proponuje wierzycielowi inne świadczenie, a wierzyciel je przyjmuje. Świadczenie w miejsce wykonania jest umową, na mocy której obie strony (dłużnik i wierzyciel) wyrażają zgodę na wygaśnięcie istniejącego dotąd zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego, spełni inne świadczenie. Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w ww. przepisie ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. Przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub praw w zamian za zwolnienie z długu jest więc odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym.

Co więcej, pojęcie „odpłatnego zbycia” (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy) oznacza każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin ten obejmuje szeroki zakres umów i pozostaje bez znaczenia czy do odpłatnego zbycia dochodzi w drodze zniesienia współwłasności, działu spadku, umowy zamiany lub sprzedaży, czy też – jak to ma miejsce w omawianym przypadku – w drodze przeniesienia przez Panią na rzecz Pani partnera prawa własności części udziałów w nieruchomości w zamian za zwolnienie z obowiązku zapłaty.

„Płatność” nie musi mieć charakteru pieniężnego w postaci konkretnego przepływu gotówkowego, może oznaczać także uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. Pod pojęciem płatności nie należy rozumieć wyłącznie zapłaty w pieniądzu, płatnością może także być zwolnienie z długu, czy potrącenie wzajemnych, wymagalnych wierzytelności (zmniejszenie pasywów zbywcy).

Zgodnie z definicją zawartą w komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpłatne zbycie to:

przeniesienie prawa własności rzeczy lub praw, o których mowa, na inną osobę za wynagrodzeniem. Podstawową formą odpłatnego zbycia będzie sprzedaż oraz zamiana. Zgodnie z zasadą swobody umów, odpłatne zbycie może nastąpić także w innej formie.

(…) cena odpłatnego zbycia wyrażona w umowie nie musi być wyrażona w pieniądzu (wartościach pieniężnych). Nie jest bowiem wykluczone, że zapłatą za przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw będzie inna forma przysporzenia majątkowego.

(A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II).

Nie można więc zgodzić się z Pani twierdzeniem, że przeniesienie części udziału we współwłasności nieruchomości w warunkach wskazanych we wniosku nie będzie stanowić odpłatnego zbycia części nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotą odpłatnego zbycia jest to, że zbywca dokonując przysporzenia nie czyni tego kosztem własnego majątku, albowiem uzyskuje ekwiwalentne świadczenie, posiadające określony wymiar materialny – w analizowanej sprawie przejawiający się w zwolnieniu ze spłaty długu. Tym samym Pani stanowisko jest nieprawidłowe i opisana czynność datio in solutum będzie stanowiła źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie udziału w Nieruchomości dokonane zostanie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa własności do tego udziału przez Panią.

Dochód uzyskany z tego tytułu podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ust. 1 ww. ustawy.

Potwierdzeniem ww. stanowiska organu jest także art. 14 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Wskazówki jak kwalifikować taki przychód wynikają też z orzecznictwa sądowego (np. wyrok WSA w Krakowie z 30 pażdziernika 2019 r., sygn akt I SA/Kr 973/19):

Wbrew twierdzeniom zaprezentowanym w skardze, prawidłowości stanowiska Dyrektora KIS nie może zmienić eksponowana zarówno we wniosku o wydanie interpretacji, jak również w skardze zmiana stanu prawnego, poprzez wprowadzenie do u.p.d.o.f. art. 14 ust. 2e. Przepis art. 14 faktycznie dotyczy źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, co jednak nie oznacza, że Ustawodawca poprzez wprowadzenie tej regulacji zrezygnował z opodatkowania zdarzeń gospodarczych, które mają miejsce przy wykorzystaniu instytucji przewidzianej w art. 453 k.c. w odniesieniu do innych źródeł przychodu. Z uzasadnienia projektu do ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1478) wynika (Druk nr 2330), że "przyczyną podjęcia kwestii ustalania wartości przychodów i kosztów świadczeń w naturze jest niejednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych w sprawach dotyczących m.in. skutków podatkowych występujących po stronie spółki w związku z regulowaniem w formie rzeczowej zobowiązań wobec wspólnika z tytułu należnej dywidendy (...)". Projektodawca zauważył, że "akceptacja (...) linii orzeczniczej sądów administracyjnych skutkuje brakiem opodatkowania uzyskanego przez spółkę wypłacającą dywidendę dochodu z tytułu przyrostu wartości majątku zbywanego innemu podmiotowi (tzw. ciche rezerwy) i bez uzasadnionej ekonomicznie i prawnie przyczyny różnicuje skutki podatkowe, jakie u podatników podatku dochodowego związane są z odpłatnym zbyciem posiadanych składników majątkowych. Przyjęcie przez sąd stanowiska prezentowanego przez podatników skutkuje tym, iż przekazanie dywidendy w formie rzeczowej stało się dogodnym instrumentem optymalizacji podatkowej i unikania opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu zbywania składników majątkowych". W uzasadnieniu do projektu wskazano także, że wprowadzona zmiana "Pozwoli (...) na wyeliminowanie nie tylko problemu, który powstał w związku z wypłatą dywidendy w formie rzeczowej, ale także innych wątpliwości związanych z opodatkowaniem wypłacanych w formie rzeczowej wynagrodzeń za umorzone udziały, certyfikatów inwestycyjnych oraz jednostek uczestnictwa wydawanych w zamian za udziały (akcje)". Jak z powyższego wynika, celem wprowadzanej zmiany było opodatkowanie wypłat w formie rzeczowej zamiast pieniężnej - związane z orzecznictwem sądów administracyjnych - na gruncie prawa spółek, co znalazło swój wyraz w nowelizacji przepisu art. 14 u.p.d.o.f., odnoszącego się do dochodów z działalności gospodarczej. Wobec powyższego wniosek Skarżącego, że tylko w takim przypadku możliwe jest opodatkowanie przychodu związanego ze spełnieniem świadczenia niepieniężnego w miejsce świadczenia pieniężnego, nie odpowiada celowi dokonanej zmiany. Nie wynika z niej przede wszystkim, że tylko w takim przypadku (przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej) omawiana czynność podlega opodatkowaniu, przy jednoczesnym braku opodatkowania w przypadku innych źródeł przychodu.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.