Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 grudnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 18 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 lutego 2025 r. (data wpływu 20 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w A z dnia 26 maja 2009 r. wydanego w sprawie o zniesienie współwłasności, nabył Pan na wyłączną własność prawo użytkowania wieczystego Działki nr 1 o powierzchni 0,0595 ha oraz nr 2 o powierzchni 6,0114 ha. Działki te zostały w 2009 r., w trakcie postępowania w przedmiocie zniesienia współwłasności wydzielone z dwóch większych dziatek, odpowiednio: 3 i 4. Z uwagi na dokonanie przez Sprzedającego całkowitej spłaty należności wobec Skarbu Państwa, wynikającej z decyzji Starosty Powiatu A z dnia 8 sierpnia 2012 r., doszło do przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości oznaczonej jako Działki nr 1 i nr 2. Obecnie zatem, posiada Pan prawo własności ww. Działek i jest ich jedynym właścicielem.

Obie działki stanowią nieruchomości niezabudowane, nieużytki, położone w B, na obszarze (…). Obie działki nabył Pan jako grunty wyeksploatowane (wyrobiska po wydobywaniu gliny w przeszłości), które wymagały rekultywacji. Dokonał Pan rekultywacji i w dniu 25 stycznia 2016 r. Dyrektor (...) w C zaopiniował pozytywnie zakończenie rekultywacji poeksploatacyjnej ww. gruntów.

Przedmiotowe nieruchomości stanowią Pana majątek osobisty (prywatny). Sprzedający nie jest czynnym podatnikiem VAT i nie prowadzi jednoosobowej działalności gospodarczej. Sprzedający w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT, widnieje jako podmiot ze statusem „zwolniony”. Sprzedający wynajmuje lokal w ramach najmu prywatnego, a ponadto jest wspólnikiem spółki jawnej. Działki nr 1 i nr 2 i ich części nie były jednak nigdy przedmiotem umów najmu i dzierżawy, a Pan nie czerpie z nich żadnego pożytku. Ponadto, przedmiotowe działki nigdy nie były i nie są również obecnie składnikiem majątku spółki jawnej, której jest Pan wspólnikiem, jak również nie były nigdy w żaden sposób wykorzystywane do działalności tej spółki. Od momentu nabycia prawa użytkowania wieczystego Działek nr 1 i nr 2 w 2009 r. (przekształconego następnie w prawo własności), z wyjątkiem przeprowadzenia koniecznej rekultywacji, nie podejmował Pan innych działań, jak również nie wykorzystywał ww. działek w żaden sposób.

Planuje Pan sprzedać nieruchomość na którą składają się Działki nr 1 oraz nr 2. W 2017 r. zawarł Pan umowę o pośrednictwo w sprzedaży ww. nieruchomości, którą następnie wypowiedział w 2021 r. Obecnie posiada Pan jedynie zawartą w 2019 r. umowę o świadczenie usług doradczych w procesie pozyskania inwestora celem nabycia opisanych Działek.

Natomiast w zakresie osoby kupującego, należy wskazać, że w grudniu 2024 r. zawarł Pan umowę przedwstępną sprzedaży ww. działek. Zawarcie umowy przyrzeczonej zostało uzależnione m.in. od zaakceptowania przez kupującego wyniku badania nieruchomości pod kątem formalno-prawnym i technicznym. Przyszły potencjalny nabywca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, posiada siedzibę na terytorium Polski, jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Strony zgodnie postanowiły, że zobowiązanie Kupującego do zawarcia Umowy Przyrzeczonej uzależnione jest od ziszczenia się ustalonych warunków zawieszających w określonych terminach (opisane poniżej).

Zawarcie umowy przyrzeczonej jest uzależnione od ziszczenia się warunków zawieszających:

1)pod warunkiem zaakceptowania przez Kupującego badania prawnego, technicznego i podatkowego Nieruchomości, które Kupujący przeprowadzi w terminie do 6 (sześciu) miesięcy liczonych od dnia zawarcia Umowy przedwstępnej; jeżeli Kupujący w terminie 6 miesięcy nie zaakceptuje wyników przeprowadzonych przez niego badań w formie pisemnej (w tym drogą mailową) przyjmuje się, iż nie zaakceptował on wyników przeprowadzonych przez siebie badań, o których mowa w treści niniejszego punktu; za moment zgłoszenia akceptacji uważa się dzień doręczenia stosownego oświadczenia do Sprzedającego;

2)pod warunkiem, że na chwilę zawarcia Umowy Przyrzeczonej działy księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości wolne będą od wzmianek oraz wpisów na rzecz osób trzecich oraz wpisów wynikających z czynności innych niż czynności wyraźnie przewidziane Umową przedwstępną.

Nie podejmował Pan aktywnych działań marketingowych, jedynie tak jak zostało wskazane w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w 2017 r. zawarł Pan umowę o pośrednictwo w sprzedaży ww. nieruchomości, którą następnie wypowiedział w 2021 r. Obecnie posiada Pan jedynie zawartą w 2019 r. umowę o świadczenie usług doradczych w procesie pozyskania inwestora celem nabycia opisanych Działek. Aktualny potencjalny nabywca, z którym została zawarta umowa przedwstępna, sam zgłosił się do Pana (na skutek poszukiwania interesujących go gruntów).

Nie ma planów wystąpienia o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu do dnia sprzedaży (a w konsekwencji, nie będzie takiej decyzji wydanej na dzień sprzedaży dla działek nr 1 oraz 2). Działki usytuowane są na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z umową przedwstępną, wydanie nieruchomości kupującemu nastąpi w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej. Jednakże, udzielił Pan Kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomością na cele projektowe i budowlane w zakresie koniecznym dla prawidłowego przeprowadzenia przez Kupującego badań i analiz dotyczących stanu Nieruchomości. Prawo Kupującego do dysponowania Nieruchomością na cele projektowe i budowlane obejmuje również prawo wstępu na teren Nieruchomości w celu przeprowadzenia niezbędnych pomiarów, ocen, sprawdzeń itp. Kupujący jest uprawniony do powierzenia Nieruchomości innym podmiotom w celach niezbędnych do wykonania czynności związanych z przygotowaniem procesu budowlanego, dokonaniem uzgodnień, pomiarów, ocen, sprawdzeń itp., ponadto Kupujący umocowany jest do:

• podejmowania w imieniu Sprzedającego czynności faktycznych i prawnych, zmierzających do uzyskania wszelkiej dokumentacji związanej z Nieruchomością w tym w szczególności do występowania przed Urzędem Miejskim lub Starostwem Powiatowym, oraz wszelkimi innymi urzędami, instytucjami, osobami prawnymi i fizycznymi, jakie w procesie inwestycyjnym okażą się potrzebne,
• występowania w imieniu Sprzedającego przed Sądem Rejonowym w A, Wydział Ksiąg Wieczystych, w zakresie wglądu w akta ksiąg wieczystych Nieruchomości objętej niniejszą Umową oraz do wykonania fotokopii tych akt,
• przeprowadzenia wszelkich niezbędnych badań gruntowych i geologicznych na terenie Nieruchomości będącej przedmiotem niniejszej Umowy,
• składania w imieniu Sprzedającego wszelkich oświadczeń, wyjaśnień i wniosków jakie w zakresie powyższego pełnomocnictwa okażą się potrzebne, na warunkach według uznania pełnomocnika,
• odbioru w imieniu Sprzedającego w powyższym zakresie wszelkiej korespondencji, z obowiązkiem bieżącego informowania Sprzedającego o otrzymanej korespondencji.

Nie zamierza Pan dokonywać innych czynności (oprócz przeprowadzenia koniecznej rekultywacji) mających na celu zwiększenie wartości/atrakcyjności działek.

Około 30 lat temu sprzedał Pan mieszkanie, w którym realizował swoje własne cele mieszkaniowe (w takim też celu nieruchomość była nabyta). Przed sprzedażą, nie udostępniał Pan tej nieruchomości innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Innych nieruchomości nie sprzedawał.

Na dzień udzielania niniejszej odpowiedzi, nie posiada Pan innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży w przyszłości. W żaden sposób nie wykorzystywał Pan ww. działek. Przeprowadził Pan jedynie opisaną w treści wniosku rekultywację.

Nabył Pan na wyłączną własność prawo użytkowania wieczystego działki nr 1 oraz działki nr 2 nie na podstawie umowy zniesienia współwłasności, lecz na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w A z dnia 26 maja 2009 r. wydanego w sprawie o zniesienie współwłasności. Niezależnie od powyższego, wskazuje Pan, że zniesienie współwłasności dotyczyło pięciu nieruchomości.

Nie jest Panu znany cel nabycia działki przez przyszłego potencjalnego nabywcę.

Na dzień udzielania niniejszej odpowiedzi nie ma Pan planów w zakresie nabywania innych nieruchomości w przyszłości.

Zniesienie współwłasności miało miejsce pomiędzy dwoma osobami fizycznymi (Panem i drugą osobą). Przedmiotem współwłasności w udziałach po 1/2 były trzy nieruchomości oraz prawo użytkowania wieczystego do dwóch nieruchomości. W toku postępowania o zniesienie współwłasności został również dokonany podział jednej nieruchomości, w odniesieniu do której współwłaścicielom przysługiwało prawo użytkowania wieczystego (projekt podziału stanowił integralną część ww. postanowienia Sądu). Na skutek podziału powstały m.in. działki nr 1 oraz 2, w odniesieniu do których Sąd zasądził na Pana wyłączną własność prawo użytkowania wieczystego. Niezależnie od powyższego, Sąd zasądził na Pana rzecz również dopłatę w określonej kwocie. Pozostałe nieruchomości i prawo użytkowania wieczystego zostały przyznane drugiemu współwłaścicielowi.

Zniesienie współwłasności nie miało miejsca pomiędzy spadkobiercami, a zatem nie było żadnych wzajemnych spłat ani dopłat dokonywanych przez „spadkobierców”. Okoliczność taka w żadnej mierze nie wynika z treści wniosku o wydanie interpretacji.

Zniesienie współwłasności miało miejsce 16 lat temu. Nie jest Pan w stanie obecnie odtworzyć, jak dokładnie kształtowały się poszczególne wartości przed zniesieniem współwłasności, w stosunku do stanu po zniesieniu współwłasności. Z tego co Pan pamięta, celem zniesienia współwłasności nie było uzyskanie przez Pana przysporzenia, lecz zakończenie stanu współposiadania. Z twierdzeniem takim koresponduje fakt, że zniesienie współwłasności miało miejsce za dopłatą na Pana rzecz (któremu w ramach znoszenia współwłasności Sąd przysądził nieruchomości o mniejszej wartości niż drugiemu współwłaścicielowi). Nie nabył Pan majątku w drodze spadku. Okoliczność taka w żadnej mierze nie wynika z treści wniosku o wydanie interpretacji. Nieruchomości (i prawo użytkowania wieczystego nieruchomości) które zostały w 2009 r. objęte postępowaniem o zniesienie współwłasności i podziałowi, na skutek, którego powstały m.in. działki nr 1 oraz 2, były nabywane w latach 90-tych. Z uwagi na znaczny upływ czasu i brak pełnej dokumentacji z tamtego okresu, nie ma możliwości wskazania dokładnych dat nabycia (wszystkie te zdarzenia miały miejsce ok. 25-30 lat temu).

Zgodnie z umową przedwstępną, strony zobowiązują się zawrzeć Umowę Przyrzeczoną w terminie do 30 dni od dnia spełnienia się ostatniego z Warunków Zawieszających (opisanewyżej), nie później jednak niż w terminie 7 miesięcy od daty zawarcia Umowy przedwstępnej, tj. w terminie do dnia 12 lipca 2025 r.

Odpłatne zbycie ww. działek nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe nieruchomości stanowią Pana majątek osobisty (prywatny), który nie prowadzi jednoosobowej działalności gospodarczej. Działki nr 1 i nr 2 i ich części nie były nigdy w żaden sposób wykorzystywane, nie były także przedmiotem umów najmu i dzierżawy, a od momentu nabycia nie czerpał Pan z nich żadnego pożytku. Na dzień udzielania niniejszej odpowiedzi nie wie Pan jeszcze, na co przeznaczy przychód ze sprzedaży działek.

Pytania

1.Czy w przypadku zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, Sprzedający przy sprzedaży opisanej nieruchomości, tj. Działki nr 1 oraz Działki nr 2, będzie występował w charakterze podatnika VAT?

2.Czy w przypadku zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, sprzedaż opisanej nieruchomości, tj. Działki nr 1 oraz Działki nr 2, będzie powodowała po stronie Sprzedającego powstanie obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (pyt. nr 2). W części dotyczącej podatku od towarów i usług (pyt. nr 1) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, sprzedaż opisanej w zdarzeniu przyszłym nieruchomości, tj. Działki nr 1 oraz 2 nie będzie powodowała po Pana stronie powstania obowiązku zapłaty podatku dochodowego na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., jednym ze źródeł przychodu na gruncie wskazanej ustawy jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wówczas, stosownie do brzmienia art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek prywatny, obowiązek zapłaty podatku powstaje przy zbyciu nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Tymczasem, do nabycia nieruchomości przez Pana doszło w 2009 r., zatem pięcioletni termin upłynął już niemal 10 lat temu. W konsekwencji, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym.

Należy również wskazać, że w myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o PIT stanowi natomiast, że przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Opisana przez Pana nieruchomość na którą składają się Działki nr 1 i nr 2 nie była jednak wycofana z działalności gospodarczej, ponieważ nie była składnikiem majątku w działalności gospodarczej (jednoosobowej działalności gospodarczej Pan nie prowadzi). W konsekwencji, również art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f. nie będzie miał zastosowania, bez względu na termin przytoczony w przepisie.

W związku z powyższym, Pana zdaniem, w przedmiotowej sprawie nie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania planowanej transakcji sprzedaży Działki nr 1 oraz Działki nr 2 jako źródło powstania podlegającego opodatkowaniu przychodu, zarówno na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f (przychód ze zbycia prywatnej nieruchomości), jak też na podstawie art. 10 ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.f (przychód z działalności gospodarczej).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Pani przedstawiła jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163):

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że dokonane poza działalnością gospodarczą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu.

W rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Tak więc, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia. W związku z tym, dla określenia skutków podatkowych tego typu transakcji istotne jest ustalenie daty, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy:

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14:

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio określone czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki wykraczające poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości (działki) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przekracza zwykły zarząd majątkiem prywatnym czego przejawem jest np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, uzbrojenie terenu, itp.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości o których mowa we wniosku.

Całokształt czynności, a w szczególności fakt, że: 

• sprzedaż nieruchomości nastąpi po upływie długiego okresu czasu od jej nabycia,
• powyższe działki nigdy nie były przedmiotem umów najmu i dzierżawy, a Pan nie czerpie z nich żadnego pożytku, działki nie były nigdy w żaden sposób wykorzystywane,
• działki nigdy nie były i nie są składnikiem majątku spółki jawnej, której jest Pan wspólnikiem, jak również nie były nigdy w żaden sposób wykorzystywane do działalności tej spółki,
• z wyjątkiem przeprowadzenia koniecznej rekultywacji, nie podejmował Pan innych działań, jak również nie wykorzystywał ww. działek w żaden sposób,
• nie podejmował Pan aktywnych działań marketingowych, jedynie w 2017 r. zawarł Pan umowę o pośrednictwo w sprzedaży ww. nieruchomości, którą następnie wypowiedział w 2021 r.,
• nabywca, z którym została zawarta umowa przedwstępna, sam zgłosił się do Pana (na skutek poszukiwania interesujących go gruntów),
• nie ma Pan planów wystąpienia o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, nie będzie takiej decyzji wydanej na dzień sprzedaży dla działek nr 1 oraz 2),
• nie posiada Pan innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży w przyszłości,

- sugeruje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Tym samym, w odniesieniu do sprzedaży działki nr 1 oraz 2 nie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż nieruchomości wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Nie podjął Pan takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

W analizowanej sprawie, czynności podejmowane przez Pana wskazują, że mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Sprzedaż nastąpi po upływie długiego czasu od ich nabycia. W konsekwencji, istotą Pana działań nie jest prowadzenie działalności gospodarczej, lecz zwykły zarząd majątkiem. Zatem kwota przychodu uzyskana ze sprzedaży nie będzie stanowiła przychodu ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczności opisane we wniosku wskazują, że skutki podatkowe planowanej sprzedaży działki nr 1 oraz 2, należy ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.

Pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

W przedmiotowej sprawie wskazać należy, że kwestie związane ze zniesieniem współwłasności regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Stosownie natomiast do art. 195 Kodeksu cywilnego:

Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 przywołanej ustawy:

Art. 210 § 1 ww. Kodeksu stanowi, że:

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 212 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z powyższych przepisów wynika, że zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Jeżeli zniesienie współwłasności następuje przez podział rzeczy wspólnej, to co do zasady dokonuje się jej podziału na tyle części ilu jest współwłaścicieli z uwzględnieniem wartości udziałów posiadanych przed zniesieniem współwłasności. W przypadku różnicy pomiędzy wartością utworzonych części rzeczy a wielkością udziałów, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Punktem wyjścia do obliczenia podstawy opodatkowania jest wartość rynkowa zbywanych udziałów w składnikach majątkowych.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału, jeśli:

• podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
• wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, podział majątku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę nabycia nieruchomości uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości.

Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc, co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Przy czym mówiąc o powiększeniu udziału należy mieć na uwadze wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy, a nie wielkość czy ilość rzeczy jakie przypadną danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności.

Nabycie w wyniku zniesienia współwłasności części majątku, który należał do innych współwłaścicieli, należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazał Pan w opisie sprawy, nabył Pan na wyłączną własność prawo użytkowania wieczystego działki nr 1 oraz działki nr 2 na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 26 maja 2009 r. wydanego w sprawie o zniesienie współwłasności. Zniesienie współwłasności miało miejsce pomiędzy dwoma osobami fizycznymi (Panem i drugą osobą). Przedmiotem współwłasności w udziałach po 1/2 były trzy nieruchomości oraz prawo użytkowania wieczystego do dwóch nieruchomości. W toku postępowania o zniesienie współwłasności został również dokonany podział jednej nieruchomości, w odniesieniu do której współwłaścicielom przysługiwało prawo użytkowania. Na skutek podziału powstały m.in. działki nr 1 oraz 2, w odniesieniu do których Sąd zasądził na Pana wyłączną własność prawo użytkowania wieczystego. Niezależnie od powyższego, Sąd zasądził na Pana rzecz również dopłatę w określonej kwocie (ponieważ w ramach znoszenia współwłasności Sąd przysądził Panu nieruchomości o mniejszej wartości niż drugiemu współwłaścicielowi). Celem zniesienia współwłasności nie było uzyskanie przez Pana przysporzenia, lecz zakończenie stanu współposiadania. Pozostałe nieruchomości i prawo użytkowania wieczystego zostały przyznane drugiemu współwłaścicielowi.

Uwzględniając powyższe oraz przyjmując treści zawarte w opisie sprawy stwierdzić należy, że dokonana 26 maja 2009 r. czynność zniesienia współwłasności oraz podziału dokonanego przez Sąd nie stanowiła dla Pana nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż – jak Pan wskazał, celem zniesienia współwłasności nie było uzyskanie przez Pana przysporzenia, lecz zakończenie stanu współposiadania. Sąd zasądził na Pana rzecz dopłatę, ponieważ w ramach znoszenia współwłasności otrzymał Pan nieruchomości o mniejszej wartości niż drugi współwłaściciel.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 232 ustawy Kodeksu cywilnego:

Użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego. Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je bardziej do prawa własności, niż praw rzeczowych ograniczonych.

Ponadto na podstawie wyraźnych odesłań w art. 234 i 237 Kodeksu cywilnego do ww. prawa stosuje się odpowiednio przepisy o własności. Z powyższych względów prawo użytkowania wieczystego nie zostało wymienione w art. 244 ww. ustawy wśród innych praw rzeczowych ograniczonych, lecz zostało uregulowane odrębnie, jako tytuł II księgi drugiej Kodeksu cywilnego.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu oraz egzekucji. Nie można być natomiast jednocześnie właścicielem i użytkownikiem wieczystym gruntu, ponieważ nabycie prawa własności przez użytkownika wieczystego gruntu prowadzi do wygaśnięcia użytkowania wieczystego.

Możliwe jest jednak przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności. Przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności jest tylko zmianą formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego faktycznego władztwa nad nieruchomością. Nabycie prawa do nieruchomości następuje w chwili zawarcia umowy o ustanowieniu (nabyciu) prawa wieczystego użytkowania.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że przekształcenie prawa wieczystego użytkowania gruntu w prawo własności nieruchomości nie stanowiło nowego nabycia tych nieruchomości.

Na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, przychód ze sprzedaży działki nr 1 oraz 2 nie będzie przychodem z działalności gospodarczej i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.

Sprzedaż działki nr 1 oraz 2 nie będzie również stanowić dla Pana źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Jak bowiem wynika z treści wniosku – nieruchomości (i prawo użytkowania wieczystego nieruchomości) które zostały w 2009 r. objęte postępowaniem o zniesienie współwłasności i podziałowi, na skutek, którego powstały m.in. działki nr 1 oraz 2, były nabywane w latach 90-tych. Z uwagi na znaczny upływ czasu i brak pełnej dokumentacji z tamtego okresu, nie ma możliwości wskazania dokładnych dat nabycia (wszystkie te zdarzenia miały miejsce ok. 25-30 lat temu).

Uznać zatem należy, że 5-letni okres, o którym mowa w ww. przepisie w Pana przypadku niewątpliwie minął.

Tym samym, sprzedaż przez Panią działki nr 1 oraz 2 nie będzie wiązała się z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W konsekwencji przychód ze sprzedaży działki nr 1 oraz 2 nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na koniec należy wskazać, że skoro działki nr 1 i 2 nigdy nie były i nie są obecnie składnikiem majątku spółki jawnej, której jest Pan wspólnikiem, jak również nie były nigdy w żaden sposób wykorzystywane do działalności tej spółki, to w Pana przypadku nie można mówić o wycofaniu tych nieruchomości z działalności gospodarczej, dlatego nie będzie miał zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2025 r. poz. 111). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 2383 ze zm.).