Interpretacja indywidualna

  – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 grudnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych umorzenia części należności z tytułu zaciągniętej pożyczki hipotecznej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego.

W dniu 22 sierpnia 2008 r. zawarła Pani z Bankiem X S.A. (dalej jako: „Bank”) Umowę o kredyt hipoteczny (...) z oprocentowaniem zmiennym (...) (dalej jako „Umowa”). Kredyt był indeksowany do CHF, został zabezpieczony hipotecznie, został w całości zaciągnięty na sfinansowanie jednej inwestycji mieszkaniowej i był spłacany do 13 lutego 2023 r.

Kredyt został wykorzystany na remont — rozbudowę części budynku mieszkalnego położonego w A przy ul. B 1, działka nr 1/1, dla której Sąd Rejonowy w C, (...) prowadzi KW o numerze (...). Po rozbudowie budynek składa się z piwnicy, parteru, piętra oraz poddasza, przy czym parter od początku był zamieszkany przez Pani rodziców A. i B. A, zaś obecnie w budynku zamieszkują: Pani mama B. A, brat C. A z rodziną, siostra A. B z rodziną i Pani z rodziną.

Na skutek zawartej z Bankiem ugody Pani zobowiązanie wobec Banku zostało umorzone o kwotę 134.307,92 zł.

Na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. (Dz.U. 2022 poz. 592 z późn. zm) została Pani zwolniona z podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej.

W dniu 18 lipca 2024 r. na podstawie Aktu Poświadczenia Dziedziczenia sporządzonego przez notariusza X. X rep. (...) nabyła Pani spadek po ojcu A. A w udziale 1/4 części z dobrodziejstwem inwentarza.

Pani rodzice, tj. A. i B. A zawarli w dniu 24 listopada 2005 r. umowę pożyczki hipotecznej nr (...) spłacanej w ratach annuitetowych, udzielonej w walucie wymienialnej (dalej jako: „Pożyczka”). Pożyczka została przeznaczona na spłatę zobowiązań finansowych w Banku Y w D. Z kolei kredyt w Banku Y w D został zaciągnięty na remont (jednej kondygnacji) budynku mieszkalnego położonego w A przy ul. B 1, a więc zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych Pani rodziców.

Wskazuje Pani, iż w A przy ul. B 1, na działce nr 1/1 znajduje się jeden budynek mieszkalny, który był/jest zamieszkiwany przez Panią i Pani rodzinę (l piętro i poddasze) oraz na parterze przez Pani rodziców (obecnie przez Pani Matkę). Konsekwencją nabycia spadku po Ojcu było wstąpienie przez Panią w jego miejsce do Umowy Pożyczki, o której mowa powyżej. Na skutek podjętych pertraktacji ugodowych, w dniu 26 września 2024 r. zawarła Pani z Bankiem ugodę również w przedmiocie Pożyczki, którą pierwotnie zaciągnęli Pani rodzice.

Podkreśla Pani, iż zarówno Umowa jak i Pożyczka dotyczyły realizacji jednej inwestycji mieszkaniowej, tj. inwestycji, której celem było zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych więcej niż jednego gospodarstwa domowego. Dodatkowo, budynek mieszkalny, który został sfinansowany przez Umowę oraz Pożyczkę jest zamieszkiwany przez osoby fizyczne, które są osobami zaliczanymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.

Oświadcza Pani, iż:

1.Umowa oraz Pożyczka były zabezpieczone hipotecznie;

2.Umowa oraz Pożyczka zostały w całości zaciągnięte na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto wskazuje Pani, iż Pożyczka jest w rzeczywistości umową kredytu hipotecznego, a nie sensu stricte umową pożyczki hipotecznej, jak błędnie wskazano w jej nazwie.

Prawo bankowe rozróżnia udzielanie kredytów od udzielania pożyczek, zatem w myśl art. 65 § 1 k.c., wykładni oświadczeń woli stron należy dokonywać uwzględniając okoliczności, w których zostały złożone. Nie ma znaczenia sama nazwa umowy, a treść oświadczeń woli i ich zamiar.

Sąd Najwyższy w wyroku z 25 listopada 2010 r. sygn. I CSK 703/09 uznał, że ocena charakteru umowy zależy nie od jej nazwy, ale od rzeczywistej treści oraz celu i zgodnego zamiaru stron (art. 65 § 2 k.c.) [zob. wyrok SN z 25 listopada 2010 r., I CSK 703/09, LEX nr 724984].

Umowa pożyczki została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 k.c. przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ustawy Prawo bankowe, przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Stosownie do ust. 2 ww. przepisu umowa kredytu powinna być zawarta na piśmie i określać w szczególności: strony umowy, kwotę i walutę kredytu, cel, na który kredyt został udzielony, zasady i termin spłaty kredytu, wysokość oprocentowania kredytu i warunki jego zmiany, sposób zabezpieczenia spłaty kredytu, zakres uprawnień banku związanych z kontrolą wykorzystania i spłaty kredytu, terminy i sposób postawienia do dyspozycji kredytobiorcy środków pieniężnych, wysokość prowizji, jeżeli umowa ją przewiduje, warunki dokonywania zmian i rozwiązania umowy.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że umowa kredytu jest umową nazwaną. Wynikająca z ustawy definicja tej umowy wskazuje, że jest ona umową dwustronnie zobowiązującą. Z jednej strony, bank zobowiązuje się bowiem do udzielenia kredytu, a jednocześnie staje się uprawniony do uzyskania spłaty oddanej do dyspozycji kredytobiorcy kwoty. Z drugiej strony, kredytobiorca ma prawo domagać się od banku wypłaty kredytu, a następnie obciąża go obowiązek zwrotu oddanej do jego dyspozycji kwoty. Wobec nałożenia na kredytobiorcę obowiązku zapłacenia bankowi odsetek oraz prowizji, które mają charakter wynagrodzenia za korzystanie ze środków pieniężnych banku, umowa kredytu ma również charakter odpłatny. Jest też umową konsensualną, to znaczy dochodzi do skutku w wyniku samego uzgodnienia przez strony jej podstawowych postanowień. Przedmiotem kredytu musi być określona kwota pieniężna. W umowie muszą być też określone zasady spłaty sumy kredytu. Jak się przyjmuje w literaturze, kredyt bankowy to stosunek ekonomiczny pomiędzy bankiem a kredytobiorcą, którego istota polega na dostarczeniu przez bank określonej kwoty środków pieniężnych kredytobiorcy, pod warunkiem jej późniejszego zwrotu wraz z wynagrodzeniem dla banku w postaci odsetek, prowizji i opłat manipulacyjnych (tak R. Sikorski (red.), Prawo Bankowe Komentarz, wyd. 1, Warszawa 2015 i cytowani przez niego Z. Ofiarski, Prawo bankowe, teza 1 do art. 69; W. Srokosz. Udzielanie, s. 217).

W świetle powyższego nie ma wątpliwości, że treść Pożyczki wskazuje, iż zamiarem stron było zawarcie umowy kredytu.

Za przyjęciem, że zawarta umowa stanowiła umowę kredytu przemawia to, że:

1)zapis § 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z którym kredytobiorcy zobowiązani byli wykorzystać pożyczkę zgodnie z przeznaczeniem, tj. spłatę zobowiązań finansowych w Banku Y w D, zatem udostępniona kwota mogła zostać wykorzystana jedynie na cel wskazany we wniosku kredytowym, a nie na dowolny cel wybrany przez kredytobiorców — zobowiązanie do wykorzystania udostępnionych środków na konkretny cel jest typowe dla umowy kredytowej;

2)postanowienia dotyczące wypłaty, spłaty i zabezpieczenia kredytu, obowiązków Umowy są typowe dla umów kredytu hipotecznego zawieranych przez Bank — niniejsza umowa stanowi zmodyfikowany miejscami wzorzec umowy kredytu hipotecznego dla osób fizycznych waloryzowanego kursem CHF stosowany przez Bank;

3)zawarto dodatkowe opłaty, np. określono prowizję, co stanowi elementy typowe dla umowy kredytu;

4)ustanowiono ubezpieczenie pomostowe — typowe dla umowy o kredyt hipoteczny, takiego ubezpieczenia nie stosuje się w umowie pożyczki;

5)ustanowiono dodatkowe zabezpieczenie umowy w postaci oświadczenia o poddaniu się egzekucji — jest to typowe zabezpieczenie stosowane w umowach kredytowych;

6)uzależniono uruchomienie umowy od zapłaty prowizji i opłat określonych w § 1 Umowy, ustanowienia hipoteki i złożenia oświadczenia o poddaniu się egzekucji, wystawienia weksla własnego in blanco — typowy zapis dotyczący warunkowego uruchomienia środków stosowany w umowach kredytu hipotecznego;

7)oprocentowanie zmienną stopą procentową ustaloną według stawki bazowej LIBOR dla CHF — typowe oprocentowanie umów kredytu indeksowanego do CHF lub denominowanego w CHF;

8)spłata zobowiązania poprzez obciążenie rachunku kredytowego— typowe dla umów kredytowych;

9)ustalono, że w sprawach nieuregulowanych zastosowanie mają przepisy kodeksu cywilnego oraz inne powszechnie obowiązujące przepisy prawa, co również świadczy o tym, iż zawarta umowa jest umową kredytu hipotecznego, a nie umową pożyczki.

Podkreślić trzeba, że cel przeznaczenia środków pieniężnych jest podstawowym elementem różnicującym umowę kredytu od pożyczki. Kredytobiorca może wykorzystać udostępnione środki pieniężne tylko dla realizacji celu wskazanego w umowie kredytu. Wykorzystanie ich na inny cel jest zabronione. Niniejsza umowa została zawarta celem refinansowania zobowiązania finansowego zaciągniętego na remontu domu jednorodzinnego.

W konsekwencji, nie ulega żadnej wątpliwości, że Pani rodzice zostali zobowiązani do wykorzystania udostępnionych im, na podstawie Umowy środków finansowych, na ww. cele mieszkaniowe. W świetle powyższego, zawarta między Pani rodzicami a Bankiem umowa odpowiadała swą treścią umowie kredytu określonej w przepisach prawa bankowego.

Do postanowień przedmiotowo istotnych umowy kredytu zalicza się postanowienia określające nie tylko kwotę kredytu, wysokość odsetek i termin zwrotu kredytu, ale również cel, na który kredyt zostaje udzielony. Zawarta umowa określała przeznaczeniem środków, wobec czego należy przyjąć, że zawarta między stronami umowa zawiera wszystkie postanowienia odpowiadające swej treści umowie kredytu. Zatem umowę pożyczki należy traktować jako umowę o kredyt hipoteczny dla osób fizycznych waloryzowany kursem CHF. Umowa pomimo swej nazwy została w rzeczywistości zawarta na wzorcu umownym odpowiadającym treścią wzorcowi umowy o kredyt hipoteczny. Nieprawidłowa nazwa umowy w myśl art. 65 § 1 k.c. nie stanowi o stosunku zobowiązaniowym, który reguluje, zatem rzeczoną umowę należy uznać jako umowę o kredyt hipoteczny.

Zgodnie z § 1 pkt 1 Rozporządzenia, zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku, gdy:

–kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej oraz

–osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej.

W myśl § 3 ww. Rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

–udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

–zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

–zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wszystkie ww. kryteria zostały przez Pani rodziców spełnione, albowiem:

–kredyt hipoteczny został zaciągnięty na własne cele mieszkaniowe,

–kredyt hipoteczny został indeksowany do CHF i został zabezpieczony hipotecznie.

W konsekwencji, zostały spełnione kryteria wskazane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe, bowiem umowa pożyczki pomimo swej błędnej nazwy stanowi w rzeczywistości umowę kredytu mieszkaniowego (hipotecznego).

Zatem w Pani ocenie, umorzenie kwoty wierzytelności z tytułu zaciągnięcia ww. umowy kredytu hipotecznego waloryzowanego kursem CHF, który został przeznaczony na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega zaniechaniu poboru podatku dochodowego na podstawie ww. rozporządzenia Ministra Finansów.

Mając powyższe na uwadze, wskazuje Pani, iż pomimo skorzystania przez Panią ze zwolnienia z poboru podatku od kwot umorzonych z tytułu Umowy, zwolnienie takie przysługuje Pani oraz pozostałym stronom umowy również w zakresie kwot umorzonych z tytułu Pożyczki.

Pytanie

Czy w przypadku opisanego stanu faktycznego i umorzenia przez Bank X S.A. na podstawie ugody z dnia 26 września 2024 r. części należności z tytułu „umowy pożyczki hipotecznej nr (...) spłacanej w ratach annuitetowych, udzielonej w walucie wymienialnej” zastosowanie znajdzie w stosunku do Pani zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe, tj. zaniechanie poboru podatku z tytułu zwolnienia z długu.

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, w przedstawionym stanie faktycznym spełnione są wszystkie warunki uprawniające do skorzystania z zaniechania poboru podatku dochodowego od części należności z tytułu umowy pożyczki hipotecznej umorzonej na podstawie ugody z dnia 26 września 2024 r.

W uzasadnieniu do rozporządzenia z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe wskazano m.in. iż istnieje szczególna potrzeba przedmiotowego rozporządzenia, które stanowi istotną zachętę do zawierania przez obie strony ugód w celu restrukturyzacji tzw. „kredytów frankowych”. Pozostaje zasadne, aby decyzje kredytodawców o częściowym umorzeniu spłaty kredytu, nie wiązały się dla kredytobiorców z koniecznością opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu tego umorzenia. Część kredytobiorców toczy spory sądowe z bankami zarzucając abuzywność klauzul indeksacyjnych przy hipotecznych kredytach mieszkaniowych denominowanych lub indeksowanych do waluty obcej. Zatem, opodatkowanie umarzanych kredytobiorcom kwot w sytuacji, gdy dochodzą oni przed sądami nieważności zawartych przez nich umów (częściowej lub całkowitej), czyli podważają zasadność wymagalności tych kwot, budziłoby zatem istotne kontrowersje, co ma miejsce w opisanym stanie faktycznym sprawy. Rozwiązanie problemu tzw. „kredytów frankowych” jest istotnym wyzwaniem dla państwa polskiego. W świetle stanowiska Urzędu Komisji Nadzoru Finansowego co do kierunków rozstrzygnięcia zagadnień prawnych przedstawionych przez Pierwszego Prezesa SN dotyczących hipotecznych kredytów mieszkaniowych denominowanych lub indeksowanych do waluty obcej polubowne rozwiązywanie sporów związanych z walutowymi kredytami mieszkaniowymi jest optymalne. Do takiego polubownego zakończenia sporu doszło w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Celem możliwości skorzystania przez Panią ze zwolnienia od podatku należy dokonać wykładni stanu prawnego w zakresie opisanego stanu faktycznego.

Należy, przy tym zważyć co następuje:

1.Termin „kredyty frankowe” lub „kredyty czy pożyczki walutowe hipoteczne” używane w kontekście wskazanych wyżej przesłanek, będących podstawą do sporów sądowych z Bankami na podstawie tzw. postanowień abuzywnych, w praktyce oznacza szereg różnych produktów/usług bankowych istniejących w obrocie gospodarczym w Polsce przed 2015 r. - najpełniejszy ich wykaz zawiera opublikowana przez Rzecznika Finansowego lista produktów bankowych, która wskazuje m.in. na takie usługi związane z nieruchomościami jak: „kredyty hipoteczne”, „kredyty hipoteczno-budowlane”, „kredyty mieszkaniowe” czy też „pożyczki hipoteczne” udzielane przez różne banki, w których to umowach problemy niedozwolonych klauzul występowały.

2.Ogromna większość z nich dotyczyła umów o charakterze długoterminowym, których cele były związane z finansowaniem nieruchomości.

3.Dostrzegając te problemy i w celu rozwiania ewentualnych wątpliwości i doprecyzowania definicji tzw. „kredytów frankowych/walutowych” wprowadzono Dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2014/17/UE z dnia 4 lutego 2014 r. w sprawie konsumenckich umów o kredyt związany z nieruchomościami mieszkalnymi, która w art. 4 w sposób wyczerpujący definiuje taki produkt/ usługę: „umowa o kredyt” oznacza umowę, w ramach której kredytodawca udziela konsumentowi kredytu lub daje mu przyrzeczenie udzielenia kredytu objętego zakresem stosowania art. 3, (zabezpieczona hipoteką lub przeznaczona na sfinansowanie nieruchomości) w formie: płatności odroczonej, pożyczki lub innej podobnej usługi finansowej”.

4.Implementację ww. Dyrektywy do prawa krajowego stanowi „Ustawa o kredycie hipotecznym oraz o nadzorze nad pośrednikami kredytu hipotecznego i agentami (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2245)”, w której, jak wynika z uzasadnienia do tejże, ustawodawca dostrzegł konieczność kompleksowej regulacji problematyki kredytów związanych z nieruchomościami, w tym problem, że w polskim porządku prawnym nie było dotychczas szczegółowej definicji prawnej w zakresie kredytów hipotecznych. Zastosowanie do tych kwestii i różnych usług finansowych będących w obrocie gospodarczym znajdywało szereg aktów prawnych, w tym między innymi:

a.ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe,

b.ustawa z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim,

c.ustawa z dnia 21 lipca 2006 r. o nadzorze nad rynkiem finansowym,

d.ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece,

e.ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

Ponadto do kredytów hipotecznych i kredytów finansujących nieruchomości zastosowanie miały rekomendacje Komisji Nadzoru Finansowego (niebędące jednak aktami prawa powszechnie obowiązującego).

5.Implementując ww. Dyrektywę do prawa krajowego w art. 3 ust. 1 ustawodawca na poziomie ustawy - a więc aktu o charakterze powszechnie obowiązującym, nadrzędnym - wprowadził wreszcie jednolitą definicję „Umowy o kredyt hipoteczny”, szczegółowo określone zostało więc ustawowe rozumienie pojęcia „kredytu hipotecznego” oraz jednocześnie w art. 3 ust. 2 wskazał formy, w jakich może zostać udzielony „kredyt hipoteczny” (patrz uzasadnienie do ustawy), w którym wymieniono, w szczególności zarówno: - umowę pożyczki mającą swoje ogólne podstawy w Kodeksie cywilnym - jak i kredytu w rozumieniu art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe o ile spełniają warunki określone w ust. 1 (tj. m.in. zabezpieczonego hipoteką lub innym prawem związanym z nieruchomością mieszkalną).

Na gruncie przywołanych wyżej przepisów należy jednoznacznie wskazać, że w zakresie związanym z niniejszym wnioskiem zastosowanie mają przepisy i regulacje szczególne dotyczące tzw. produktów/usług finansowych związanych z nieruchomościami i definicje ustawowe odnoszące się do tych produktów/usług oraz intencji będących przedmiotem wydania rozporządzenia zawartych w uzasadnieniu. Nie można stosować zatem definicji ogólnych tylko z Prawa bankowego lub tylko z Kodeksu cywilnego bez uwzględnienia lub w oderwaniu od ustawy o kredycie hipotecznym, która to jest aktem regulującym właśnie tego typu umowy, tj. długoterminowe umowy związane z nieruchomościami udzielane w różnych formach.

Tym samym należy uznać, iż przedmiotowa umowa pożyczki hipotecznej spłacanej w ratach annuitetowych, w walucie wymienialnej bez wątpienia stanowi „kredyt hipoteczny” zgodnie z ustawową definicją i rozumieniem pojęcia „kredytu hipotecznego”.

Z uwagi na wyjątkowy charakter instytucji zaniechania poboru podatku, przepisy rozporządzenia wprowadzającego takie rozwiązania nadzwyczajne, należy interpretować ściśle. Tym samym, po pierwsze należy zwrócić uwagę na sam tytuł określający zakres stosowania rozporządzenia: „Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe”. Nie ma więc potrzeby stosowania tutaj żadnej interpretacji zapisu i należy przyjąć wprost z definicji ustawy, iż zakres stosowania rozporządzenia dotyczy wszystkich form „kredytów hipotecznych”, których jednolita i jedyna legalna definicja w polskich przepisach zawarta jest bezpośrednio we wskazanym wyżej w art. 3 ust. 1 ustawy o kredycie hipotecznym oraz o nadzorze nad pośrednikami kredytu hipotecznego i agentami (Dz. U. 2022, poz. 2245 t.j.), a więc obejmuje również pożyczkę hipoteczną. Po drugie, Minister Finansów w przedmiotowym rozporządzeniu (Dz. U. z 2022 r. poz. 592) stosuje następnie „nowe” pojęcie „kredyt mieszkaniowy”, które to pojęcie z kolei nie jest wprost zdefiniowane w innych przepisach szczególnych, ale na potrzeby przedmiotowego rozporządzenia doprecyzowano w § 3, że „Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1.udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2.zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3.zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

W związku z zakresem przedmiotowym, opisanym w tytule rozporządzenia oraz analizując jego całą treść jak i uzasadnienie przedstawiane w procesie legislacyjnym oraz samą celowość zwolnienia od podatku tzw. „frankowiczów” należy przyjąć, że pojęcie „kredyt mieszkaniowy” należy rozumieć tożsamo do „kredyt hipoteczny” (jak w tytule rozporządzenia) z zastosowaniem pewnych wyłączeń i dodatkowych warunków wynikających z treści całego rozporządzenia oraz dodatkowo enumeratywnie wskazanych w § 3.

Ograniczenia te w zakresie możliwości stosowania rozporządzenia dotyczącego kredytobiorców dotyczą ściśle kwestii takich jak:

a.terminu udzielenia (przed 15 stycznia 2015 r.),

b.podmiotu udzielającego - podmiot objęty nadzorem państwowych organów i uprawniony do udzielenia na podstawie odpowiednich przepisów,

c.sposobu zabezpieczenia (w postaci hipoteki lub równoważnych praw związanych z nieruchomością),

d.przeznaczenia wydatków, tylko do tych, które na gruncie ustawy o PIT uznawane są za tzw. wydatki na własne cele mieszkaniowe, sfinansowania jednej inwestycji mieszkaniowej osoby fizycznej jako strony umowy i braku wcześniejszego skorzystania z tego zwolnienia w stosunku do innej nieruchomości (rozumiane jako tylko możliwość „jednokrotnego” skorzystania z zaniechania podatku).

Ww. ograniczenia zastosowania rozporządzenia wprowadzone przez MF w żaden sposób nie odnoszą się do formy udzielenia „kredytu hipotecznego”. Gdyby intencją Ministra Finansów było ograniczenie stosowania rozporządzenia wyłącznie do usług/produktów, tj. kredytów udzielanych i rozumianych zgodnie z definicją art. 69 Prawa bankowego - wprowadziłby wprost taki zapis odnoszący się tylko do tej regulacji, a tak nie jest.

Pojawiające się niektóre interpretacje, bazujące na definicji „kredytu hipotecznego” tożsamej do definicji „kredytu” z art. 69 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 z późn. zm.), są zatem niewłaściwe, gdyż wspomniany art. 69 dotyczy wszystkich „kredytów”, również tych niezwiązanych z nieruchomościami i zaciąganych na cele konsumpcyjne co nie jest w ogóle przedmiotem rozporządzenia. Należy zatem ściśle odnosić się do pojęcia „kredytu hipotecznego, zgodnie z jego literalnym brzmieniem w art. 3 ust. 1 ustawy o kredycie hipotecznym (...), na podstawie którego „kredyt” zdefiniowany w art. 69 Prawa bankowego może być tylko jedną z form udzielenia „kredytu hipotecznego”. Równorzędną formą „kredytu hipotecznego” są również pożyczki hipoteczne (pod warunkiem spełnienia przez obie te formy również szeregu innych koniecznych warunków).

Podsumowując, uwzględniając stan faktyczny i prawny:

1.Umowa pożyczki hipotecznej spłacanej w ratach annuitetowych, w walucie wymienialnej bez wątpienia jest „kredytem hipotecznym” zgodnie z definicją ustawową.

2.Ww. umowa została udzielona przez Bank X S.A. podmiot podlegający nadzorowi organów państwowych i uprawniony do udzielania tego typu kredytów, w dniu 27 listopada 2007 r. (tj. przed 15 stycznia 2015 r.).

3.Była Pani jednym ze spadkobierców, którzy wstąpili w miejsce pierwotnego kredytobiorcy.

4.Środki uzyskane z banku Pożyczkobiorcy przeznaczyli wyłącznie na własne cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT — rozbudowę części budynku mieszkalnego oraz jego wykończenie.

5.Umowa pożyczki hipotecznej była zabezpieczona w postaci hipoteki ustanowionej na tej finansowanej nieruchomości.

6.W ww. domu Pożyczkobiorcy i Pani jako spadkobierca mieszkała i nadal mieszka, tj. zabezpiecza wyłącznie własne cele mieszkaniowe pożyczkobiorców i ich jednego gospodarstwa domowego.

7.Pożyczkobiorcy byli osobami fizycznymi, przy czym już wcześniej skorzystała Pani z zaniechania poboru podatku z tytułu umorzenia wierzytelności z tyt. tego lub innego kredytu hipotecznego, przy czym zaniechanie poboru podatku dotyczyło umowy pożyczki dotyczącej tej samej nieruchomości.

W Pani ocenie, spełnia warunki rozporządzenia w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 poz. 592 z późn. zm.) i stosuje się wobec Pani zaniechanie poboru podatku dochodowego od kwoty łącznej uzyskanego w 2024 r. przychodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy:

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g, art. 30j-30p oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1 ww. ustawy, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Wskazać również należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnym źródłem przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 – inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Przystępując do oceny skutków podatkowych umorzenia przez bank wierzytelności z tytułu zaciągniętej pożyczki, zaciągniętej przez Panią wskazać należy, że umowa pożyczki została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Stosownie do art. 720 § 2 ww. Kodeksu:

Umowa pożyczki, której wartość przekracza tysiąc złotych, wymaga zachowania formy dokumentowej.

Podkreślić należy, że otrzymanie pożyczki i jej spłata na warunkach przewidzianych w umowie pożyczki są obojętne podatkowo. Przychód po stronie pożyczkobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia pożyczki, jej części lub odsetek. Wtedy bowiem pożyczkobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z kolei umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa.

Zgodnie bowiem z instytucją zwolnienia z długu uregulowaną w art. 508 Kodeksu cywilnego:

Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Tak więc, dla umorzenia wierzytelności konieczna jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie).

W konsekwencji, umorzoną kwotę wierzytelności z tytułu pożyczki hipotecznej należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wskazać należy na rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 102) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2024 r.

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów:

1.Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1)umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a)kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b)osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2)otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2.Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1)kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2)odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3)opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

3.W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, z późn. zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

4.W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego.

5.Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1)jednego gospodarstwa domowego albo

2)więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2023 r. poz. 1774 i 1843).

6.Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

7.W przypadku gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

Natomiast z § 3 ww. rozporządzenia wynika, że:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1)udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2)zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3)zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei § 4 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2024 r. stanowi, że:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r.

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

–położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego.

Podkreślenia wymaga, że prawo do zaniechania poboru podatku jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających to prawo należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 2 czerwca 2022 r. sygn. akt I SA/Gl 115/22:

Wymaga bowiem przypomnienia, że co do zasady - przepisy o ulgach podatkowych, jako przewidujące wyjątki od zasady powszechnego opodatkowania, powinny być interpretowane ściśle, nie mogą być one przedmiotem wykładni rozszerzającej. Stanowisko to zgodne jest z wypracowanym przez orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i utrwalonym już poglądem, że przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych - jako odstępstwo od sformułowanej w art. 84 Konstytucji RP zasady równości i powszechności opodatkowania - powinny być interpretowane ściśle. Wykładnia przepisów zawierających takie normy winna być precyzyjna, aby mogła doprowadzić do prawidłowego jej odczytania, wykluczone jest dokonywanie wykładni rozszerzającej, czy zawężającej mogącej spowodować skutki o charakterze prawotwórczym, przy czym organy podatkowe obowiązane są do stosowania przepisów prawa, zaś sądy do badania poprawności realizowania tego procesu (zob. wyroki WSA w Gdańsku z dnia 8 lipca 2014 r. I SA/Gd 538/14; NSA z dnia 25 lutego 2014 r. II FSK 94/12).

Odnosząc się do Pani wątpliwości wyjaśnić należy, że z literalnego brzmienia powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów wprost wynika, że dotyczy ono wyłącznie kredytu hipotecznego. Na gruncie regulacji przepisów prawa kredyt i pożyczka to dwie odrębne instytucje różniące się podstawami prawnymi i zasadami ich zawierania, zatem nie są tożsame i nie mogą być używane zamiennie, jeśli chodzi o wykładnię przepisów prawa, które się do nich odnoszą. Do pożyczki - jak już wcześniej wyjaśniono - zastosowanie ma Kodeks cywilny. Natomiast kredyt został uregulowany przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1646).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ustawy Prawo bankowe:

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Następne przepisy rozdziału 5 ustawy Prawo bankowe szczegółowo określają: elementy umowy kredytu, w tym w szczególności cel, na który kredyt został udzielony, zasady udzielania kredytu i oceny zdolności kredytowej, obowiązek udzielania informacji dotyczących kontroli sytuacji finansowej i gospodarczej kredytobiorcy oraz wykorzystania i spłaty kredytu, zabezpieczenie i wypowiadanie umów kredytu, ochronę kredytobiorcy czy też zasady oprocentowania kredytu. Zatem, nie ulega wątpliwości, że Prawo bankowe rozróżnia udzielanie kredytów od udzielania pożyczek.

Wobec powyższego pożyczki, o której mowa we wniosku, nie należy utożsamiać z kredytem mieszkaniowym (hipotecznym), o którym mowa w ww. rozporządzeniu w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2024 r .

W opisie stanu faktycznego wskazała Pani, że 18 lipca 2024 r. na podstawie Aktu Poświadczenia Dziedziczenia nabyła Pani spadek po ojcu w udziale 1/4 części z dobrodziejstwem inwentarza.

Pani rodzice zawarli w dniu 24 listopada 2005 r. umowę pożyczki hipotecznej nr (...) spłacanej w ratach annuitetowych, udzielonej w walucie wymienialnej (dalej jako: „Pożyczka”). Pożyczka została przeznaczona na spłatę zobowiązań finansowych w Banku Y w D. Z kolei kredyt w Banku Y w D został zaciągnięty na remont (jednej kondygnacji) budynku mieszkalnego położonego w A przy ul. B 1, a więc zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych Pani rodziców.

Konsekwencją nabycia spadku po Ojcu było wstąpienie przez Panią w jego miejsce do Umowy Pożyczki, o której mowa powyżej.

Pani wątpliwość budzi kwestia, czy w odniesieniu do umorzonej kwoty pożyczki będzie Pani mogła skorzystać z zaniechania poboru podatku zgodnie z cytowanym wyżej rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r.

W tym miejscu podkreślić należy, że rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2024 r., dotyczy wyłącznie kredytu mieszkaniowego (hipotecznego), a nie pożyczki hipotecznej. Pożyczka nie została przez ustawodawcę w omawianym rozporządzeniu uwzględniona.

Zatem - w niniejszej sprawie – umorzenie części należności z tytułu zaciągniętej pożyczki nie spełnia wymogów niezbędnych do możliwości zastosowania zaniechaniu poboru podatku dochodowego na podstawie ww. rozporządzenia.

Tym samym, nie można zgodzić się z Pani stanowiskiem, że umorzona w wyniku zawartej ugody część należności z tytułu zaciągniętej pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz, że do umorzonej części należności z tytułu zaciągniętej pożyczki będą miały zastosowanie przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe. Nie spełnia Pani bowiem przesłanek umożliwiających zastosowanie ww. zaniechania.

W związku z powyższym, wartość umorzenia przez Bank X S.A. na podstawie ugody z dnia 26 września 2024 r. części należności z tytułu „umowy pożyczki hipotecznej nr (...) spłacanej w ratach annuitetowych, udzielonej w walucie wymienialnej” stanowi przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nieodpłatnych świadczeń, klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Dochód ten podlega opodatkowaniu w zeznaniu rocznym.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zastrzec, że interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście sformułowanego pytania interpretacyjnego, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii opisanych we wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.