Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 21 stycznia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 5 października 2021 r. sygn. akt I SA/Rz 555/21 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 sierpnia 2024 r. sygn. akt II FSK 1466/21; i

2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie:

·obowiązku pobrania podatku od wypłacanych należności – jest prawidłowe,

·kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 stycznia 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 21 stycznia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 19 kwietnia 2021 r. (wpływ 19 kwietnia 2021 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest polskim rezydentem i zamierza zgłosić się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Wnioskodawca utworzył (…) serwisy internetowe i w przyszłości ma zamiar uruchomić kolejne. Serwisy zajmują się hostingiem danych. Dane są zaś umieszczane na serwerach znajdujących się na całym świecie. Klientami Wnioskodawcy są serwisy reklamowe, które wykupują na serwisach miejsca reklamowe, czyli odpłatnie korzystają z usług hostingu świadczonych przez Wnioskodawcę. Klienci mają siedziby w różnych miejscach na świecie. Za świadczone usługi na rzecz klientów, tj. udostępnienie możliwości umieszczenia reklam na serwisach, Wnioskodawca pobierać będzie opłaty, wystawiając faktury obciążające tych klientów (sieci reklamowe). Usługi mają charakter stały, rozliczenie świadczonych usług następować będzie nieregularnie. Jednak najczęściej rozliczenie nastąpi raz w miesiącu.

Na serwisach internetowych utworzonych przez Wnioskodawcę podmioty (osoby fizyczne/prawne) z całego świata – twórcy produkcji audiowizualnych, zwani dalej „U lub W” zamieszczają, na tym etapie nieodpłatnie, materiały, tj. także nabywają usługę hostingu. W zależności od ilości wyświetleń tych materiałów przez użytkowników serwisu Wnioskodawca wypłacać będzie U/W wynagrodzenie, które związane będzie z należnościami, jakie otrzymuje od firm reklamowych. Wysokość wynagrodzenia uzależniona będzie też od kraju, z jakiego pochodzą użytkownicy oglądający zamieszczone na serwisie materiały oraz od ilości wyświetlanych reklam przez osoby oglądające nagrywane przez nich filmy. Wysokość należnego wynagrodzenia za oglądalność materiałów, a tym samym wyświetlanych reklam przez użytkowników serwisu zapisana jest w regulaminie akceptowanym przez U/W w momencie rejestracji w serwisie.

U – Osoba wrzucająca materiały na hosting i publikujące je w różnorakich serwisach należących do W.

W – Osoba posiadająca własną stronę internetową, na której publikuje wrzucone przez siebie bądź U materiały.

„U/W” są grupą ludzi umieszczającą materiały na serwisach internetowych świadczących usługi hostingu. Oznacza to, że ów użytkownicy umieszczają materiały, jak i je publikują w swoich lub cudzych serwisach (na stronach). Materiały te nie zawsze są „autorskie”, co wiąże się z tym, iż nie mogą być one zaklasyfikowane jako stworzone przez tychże użytkowników w całości.

Wnioskodawca udostępnia U/W miejsce na serwerze nieodpłatnie.

Wnioskodawca nie ma możliwości pozyskania wiedzy o podmiotach udostępniających materiały w serwisach, którym wypłacać będzie wynagrodzenie za oglądalność ich materiałów. Znany będzie jedynie kraj pochodzenia danej osoby na podstawie oświadczenia U/W rejestrującego się w serwisie Wnioskodawcy. Wypłata dokonywana będzie albo w walucie albo przez konta (…).

Wnioskodawca nie będzie otrzymywał żadnego dokumentu potwierdzającego przeprowadzenie płatności w (…) oraz przy pomocy konta (…). Jednostki (...) stanowią zapis cyfrowy, który jest przechowywany w formie elektronicznej, w tzw. portfelu na dysku twardym komputera, czy innym nośniku danych lub pamięci wirtualnej.

Wnioskodawca będzie rozliczał się zarówno z serwisami reklamowymi, jak i z U/W drogą elektroniczną. Wszelkie operacje w (...), związane z przeprowadzanymi przez niego transakcjami będą polegały na zapisach informatycznych i nie będą związane z wydawaniem jakichkolwiek dokumentów, czy też potwierdzeń o charakterze materialnym.

Transakcje dokonywane z osobami zamieszczającymi materiały na jego serwerze – U/W zawierane będą w sposób anonimowy. Jedynymi danymi, jakie może uzyskać Wnioskodawca, są adresy email tych podmiotów oraz państwo zamieszkania. Nie będzie posiadał on zatem wiedzy, czy materiały przesyłają osoby fizyczne, prawne czy prowadzą one działalność gospodarczą.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

-czynności opisane we wniosku Wnioskodawca podejmuje w ramach działalności gospodarczej,

-Usługa hostingu danych jest to przechowywanie plików użytkowników (Film/Zdjęcie itp.). Użytkownik umieszcza swój plik poprzez formularz na stronie (…), który następnie „ląduje” na jednym z wielu serwerów serwisu i jest tam przechowywany. Użytkownik widzi plik, który umieścił na swoim koncie w serwisie, i otrzymuje do tego pliku unikalny link, dzięki któremu może się nim dzielić z innymi ludźmi poprzez różnorakie fora/strony internetowe itp.,

-Wypłacane przez Wnioskodawcę wynagrodzenia nie są należnościami z praw autorskich lub z praw pokrewnych, w tym również ze sprzedaży tych praw. Pliki są własnością Użytkownika, który umieszcza je na serwerze, zgodnie z regulaminem serwisu. Serwis nie ma kompetencji do weryfikacji, czyją własnością są pliki, czy Użytkownik jest ich autorem i czy posiada do nich prawa autorskie bądź czy jest właścicielem praw autorskich do danego pliku.W razie gdyby doszło do sytuacji, że serwis Wnioskodawcy naruszyłby czyjeś prawa autorskie (np. zgłosi się firma, która twierdzi, że serwis narusza jej prawa autorskie poprzez hostowanie (przechowywanie) pliku umieszczonego przez Użytkownika), plik taki musi zostać usunięty, zgodnie z ustawą o ochronie praw autorskich (…).W razie, gdy Wnioskodawca otrzyma kilka zgłoszeń od tej samej firmy w sprawie naruszenia praw autorskich, Wnioskodawca udziela dostępudanej firmie do narzędzia pozwalającego usuwać pliki naruszające ich prawa bez wcześniejszego kontaktu z Wnioskodawcą.

Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych

1.Czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek pobrania podatku od należności licencyjnych (podatku u źródła)?

2.Czy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć wydatki na wynagrodzenie wypłacane poszczególnym osobom zamieszczającym materiały filmowe na serwerze, wypłacane w (…) oraz przez konto (…)?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługi hostingowe świadczone dla podmiotów opisanych w stanie faktycznym – U/W, niemających miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium RP – nie podlegają podatkowi u źródła, nawet jeśli U-W otrzymują wynagrodzenie związane z oglądalnością materiałów zamieszczanych przez nich na serwisie Wnioskodawcy.

Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium RP przez osoby fizyczne lub prawne niemające miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium RP przychodów, zwany podatkiem „u źródła”, nie jest pobierany od wszystkich uzyskanych dochodów. Pobiera się go tylko od tych wskazanych w art. 29 ust. 1 ustawy o PIT oraz w art. 30a ust. l pkt 4 i ust. 6 ustawy o PIT, który rozszerza katalog opodatkowanych przychodów oraz odpowiednio w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

W przepisach regulujących niniejszą kwestię Ustawodawca nie wymienił przychodów z usług hostingowych jako podlegających opodatkowaniu.

W punkcie 1 powołanych powyżej przepisów jest mowa o prawie do użytkowania urządzenia przemysłowego, jednak biorąc pod uwagę orzecznictwo, serwer stanowi jedynie informatyczne narzędzie, którego głównym zadaniem jest bezpieczne przechowywanie zdematerializowanych danych za pomocą hostingu, nie jest natomiast urządzeniem przemysłowym. Użytkownik serwera w ramach usługi hostingu nie sprawuje władztwa nad fizycznym urządzeniem ani też samo urządzenie nie służy m.in. prowadzeniu produkcji przemysłowej w przedmiotowej sprawie. Zatem usługi świadczone przez Wnioskodawcę znajdują się poza zakresem podatku u źródła.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 kwietnia 2019 r. (sygn. II FSK 1120) orzekł, że dokonywana opłata za wynajem centrum danych nie podlega regulacjom dotyczącym podatku u źródła. Wskazał w szczególności, że urządzenia udostępniające przestrzeń dyskową centrum danych nie spełniają zadań przemysłowych ani nie są z takimi urządzeniami połączone. Zatem funkcjonalnie zespół serwerów nie jest urządzeniem przemysłowym.

Analogicznie wynagrodzenie wypłacane U/W z tytułu popularności materiałów zamieszczanych przez nich na serwisie Wnioskodawcy nie podlega podatkowi u źródła w Polsce.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynagrodzenie wypłacane w (…) oraz przez konto (…) U/W umieszczającym materiały filmowe na jego serwerze jest wydatkiem, który zaliczyć należy do kosztów uzyskania przychodów. Nie jest w tym przypadku istotne, że transakcje takie są dokonywane w sposób anonimowy oraz, że Wnioskodawca nie zna danych nabywców, którzy często w sieci posługują się loginem, przezwiskiem (nickname).

Za takim stanowiskiem przemawia przepis art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., w którym ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu bądź funkcjonowanie tego źródła. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

-zostały faktycznie poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, tzn. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami,

-nie zostały wymienione w art. 23 ustawy, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów,

-są odpowiednio udokumentowane.

W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej za koszt uznać należy wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z jej prowadzeniem, których celem jest zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Kosztem uzyskania przychodu jest wydatek, który został poniesiony przez podatnika w sposób rzeczywisty, poniesiony faktycznie, tzn. musi nastąpić uszczuplenie w zasobach finansowych.

W przypadku zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów istotne jest właściwe udokumentowanie wydatku. Należy zwrócić uwagę, że w ustawie pdof brak jest definicji dokumentów księgowych, jakimi powinny być udokumentowane koszty poniesienia wydatków. Skoro ustawodawca nie zawarł w ustawie takiej regulacji, za takie dokumenty uznać należy wszelkie dowody, które potwierdzają zawarcie transakcji, w tym również transakcji z anonimowym nabywcą. Fakt, że Wnioskodawca nie zna danych osób zamieszczających materiały filmowe na jego serwerze, nie oznacza, że zawieranie takich transakcji nie daje prawa do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki udokumentowane zostaną zapisem wypływu środków z portfela (...) na portfel U/W o wcześniej podanym adresie email. Dowodem poniesienia wydatku będzie druk, potwierdzenie dokonanego przelewu, na którym podany będzie numer transakcji, data, imię i nazwisko lub przezwisko odbiorcy, kraj odbiorcy, jego adres e’mail, kwota, waluta oraz to, że transakcja dokonana została przez konto (…). Wydruk dokonany przez Wnioskodawcę stanowić będzie dowód poniesienia wydatku.

Z uwagi na brzmienie art. 22 updof istnienie bezpośredniego związku z uzyskiwanym przez Wnioskodawcę przychodem oraz brak wyłączeń, o których stanowi art. 23 updof, uwzględniając specyfikę transakcji, wydatki ponoszone w związku z wypłatą wynagrodzeń uznać należy za koszt uzyskania przychodów, skoro wpływy od reklamodawców, z których wypłacane są wynagrodzenia są zaliczane do przychodów.

Końcowo podkreślić trzeba, że zmieniające się warunki rynkowe i postępująca informatyzacja życia gospodarczego powodują, że ocena udokumentowania poniesienia wydatku musi być dostosowana do tych nowych realiów. W innym razie często procesy biznesowe będą nieopłacalne z tego powodu, że rzeczywiście poniesiony wydatek będzie eliminowany z rachunku podatkowego z powodu sposobu udokumentowania wydatku.

W sytuacji opisanej w stanie faktycznym wysokość wydatku (wysokość wynagrodzenia U/W) wynika z regulaminu Serwisu oraz faktu osiągnięcia określonej w regulaminie wysokości. Fakt poniesienia wydatku wynika zatem nie tylko z zapłaty (...), ale również faktu umieszczenia materiałów na serwerze oraz osiągnięcia określonej oglądalności tych materiałów.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 7 maja 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL2-2.4011.90.2021.3.WS, w której uznałem Pana stanowisko za:

• nieprawidłowe – w części dotyczącej obowiązku pobrania podatku od wypłacanych należności,

• prawidłowe – w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów.

Interpretację doręczyłem Panu 17 maja 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

23 czerwca 2021 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Wniósł Pan o uchylenie przedmiotowej interpretacji indywidualnej w zakresie obowiązku pobrania podatku od wypłacanych należności oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił interpretację w zaskarżonej części – wyrokiem z 5 października 2021 r. sygn. akt. I SA/Rz 555/21.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 7 sierpnia 2024 r. sygn. akt II FSK 1466/21 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną w zaskarżonej części stał się prawomocny od 7 sierpnia 2024 r. (data wpływu 25 listopada 2024 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyrokach;

•ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie:

-obowiązku pobrania podatku od wypłacanych należności – jest prawidłowe,

-kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zakres podmiotowy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163) jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji) bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma miejsce zamieszkania, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób:

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przepisie tym wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W świetle art. 3 ust. 2d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem w art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 41 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Pan (polski rezydent) utworzył (…) serwisy internetowe i w przyszłości ma zamiar uruchomić kolejne. Serwisy zajmują się hostingiem danych. Dane są umieszczane na serwerach znajdujących się na całym świecie. Pana klientami są serwisy reklamowe, które wykupują na serwisach miejsca reklamowe, czyli odpłatnie korzystają z usług hostingu świadczonych przez Pana. Klienci mają siedziby w różnych miejscach na świecie. Za świadczone usługi na rzecz klientów, tj. udostępnienie możliwości umieszczenia reklam na serwisach, będzie Pan pobierać opłaty, wystawiając faktury obciążające tych klientów (sieci reklamowe). Na serwisach internetowych utworzonych przez Pana podmioty (osoby fizyczne/prawne) z całego świata – twórcy produkcji audiowizualnych (dalej: U lub W) zamieszczają, na tym etapie nieodpłatnie, materiały, tj. także nabywają usługę hostingu. W zależności od ilości wyświetleń tych materiałów przez użytkowników serwisu będzie Pan wypłacać U/W wynagrodzenie, które związane będzie z należnościami, jakie otrzymuje od firm reklamowych. Wysokość wynagrodzenia uzależniona będzie też od kraju, z jakiego pochodzą użytkownicy oglądający zamieszczone na serwisie materiały oraz od ilości wyświetlanych reklam przez osoby oglądające nagrywane przez nich filmy. Wysokość należnego wynagrodzenia za oglądalność materiałów, a tym samym wyświetlanych reklam przez użytkowników serwisu zapisana jest w regulaminie akceptowanym przez U/W w momencie rejestracji w serwisie. Wypłacane przez Pana wynagrodzenia nie są należnościami z praw autorskich lub z praw pokrewnych, w tym również ze sprzedaży tych praw.

W Pana sprawie należy zatem rozstrzygnąć, czy mamy do czynienia z korzystaniem z urządzenia przemysłowego, a więc z uzyskaniem przychodów z tytułu należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego (art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Na wstępie zauważam, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest definicji legalnej zwrotu „użytkowanie/prawo do użytkowania” oraz pojęcia „urządzenie przemysłowe”. W takiej sytuacji niezbędnym jest odwołanie się w pierwszej kolejności do wykładni językowo-logicznej tych pojęć, tj. przy wykorzystaniu reguł znaczeniowych (semantycznych) i konstrukcyjnych (syntaktycznych, stylistycznych) języka naturalnego (potocznego).

Za punkt wyjścia przy interpretacji znaczenia wyrazów „użytkowanie/prawo do użytkowania” oraz „urządzenia” i „przemysłowy” należy przyjąć ich znaczenie słownikowe. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (http://www.wsjp.pl) „użytkować” to inaczej korzystać z czegoś, w szczególności w sposób racjonalny i przynoszący korzyści lub, w kontekście prawniczym, używać cudzej własności, czerpiąc z niej korzyści, ale mając jednocześnie obowiązek zachowania jej substancji i dotychczasowego przeznaczenia. Przez „prawo do użytkowania” należy natomiast rozumieć uprawnienie wynikające z przepisów prawa lub zawartych umów do „użytkowania” rozumianego w przytoczony wyżej sposób.

Tymczasem wyraz „urządzenie” występuje w znaczeniu: „przedmiotu o złożonej konstrukcji, wykonującego lub ułatwiającego określoną pracę” (por.: Wielki Słownik Języka Polskiego, http://www.wsjp.pl); „mechanizmu bądź zespołu mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję; przyrządu” (por.: Nowy Słownik Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja, s. 749); „mechanizmu lub zespołu mechanizmów, służącego do wykonania określonych czynności” (por.: Słownik Języka Polskiego PWN, http://sjp.pwn.pl). Zaś wyraz „przemysłowy” oznacza „związany z przemysłem, używany, stosowany w przemyśle” (por. Nowy Słownik Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja, s. 543). Z kolei wyraz „przemysł” oznacza „działalność polegającą na produkcji towarów określonego rodzaju na dużą skalę, przy użyciu maszyn” (por.: Wielki Słownik Języka Polskiego, www.wsjp.pl); „podstawowy dział gospodarki, obejmujący masowe wytwarzanie za pomocą środków technicznych określonej grupy wyrobów” (por.: Nowy Słownik Języka Polskiego, pod red. B. Dunaja, s. 543).

Wymienione w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych omawiane pojęcia należy rozumieć ściśle.

Dodatkowo w Pana sprawie niezbędnym jest odniesienie się do wzorca umownego w postaci Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (Organisation for Economic Co-operation and Development – OECD), ponieważ zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Te natomiast oparte są o wspomnianą wyżej Konwencję OECD.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Konwencji OECD (obowiązującej w 2017 r.):

W myśl art. 12 ust. 2 Konwencji OECD:

W literaturze przedmiotu, komentując rozumienie definicji przewidzianej art. 12 ust. 2 Konwencji OECD, zwrócono uwagę na wyjaśnienia Technicznej Grupy Doradczej OECD w zakresie pojęcia „urządzenia przemysłowego, handlowego i naukowego”. Otóż, Techniczna Grupa Doradcza OECD wskazała, że słowo „urządzenie” użyte w kontekście należności licencyjnych stosuje się do majątku, który ma być uzupełniający do przemysłowego, naukowego i handlowego procesu. Ponadto, uwzględniając powołany wyżej kontekst Konwencji OECD wskazujący na objęcie wspomnianym pojęciem „urządzenie przemysłowe” majątek, który ma mieć charakter uzupełniający do procesu przemysłowego, to wypada odnieść się do pojęcia „proces przemysłowy”. Mowa tutaj o systematycznej serii działań mechanicznych lub chemicznych, które produkują lub wytwarzają coś; „ciągu celowych działań realizowanych w ustalonym czasie przez określony zbiór maszyn i urządzeń przy określonych dostępnych zasobach” (Diagnostyka procesów. Modele. Metody sztucznej inteligencji. Zastosowania, pod red. J. Korbicza, J. M. Kościelnego, Z. Kowalczuka, W. Cholewy, Wydawnictwa Naukowo-Techniczne, Warszawa 2002).

Zatem pojęcie „urządzenie przemysłowe”, zgodnie ze stanowiskiem wskazanym w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 5 października 2021 r. sygn. akt I SA/Rz 555/21, należy rozumieć jako „składnik majątku pełniącego pomocniczą funkcję w ramach procesu przemysłowego rozumianego jako ciąg działań mechanicznych lub chemicznych służących do masowej produkcji towarów”.

W orzecznictwie przyjmuje się, że „urządzenie przemysłowe” to takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się z tą dziedziną. Serwis komputerowy ze swej istoty przeznaczony jest do przetwarzania i porządkowania danych, co umożliwia mu kontrolę nad innymi urządzeniami. Zastosowanie serwisu internetowego jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Nie spełnia on zadań przemysłowych, o ile nie jest powiązany z urządzeniem ściśle przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji. Komputery będące systemami wbudowanymi i sterujące urządzeniami wykorzystywanymi w przemyśle mogą natomiast być częścią składową urządzenia przemysłowego. W konsekwencji, odwołując się do aspektu funkcjonalnego tego typu urządzenia, nie są urządzeniami przemysłowymi, gdyż nie są przeznaczone do procesu produkcji.

Zatem serwerów nie można zaliczyć do kategorii urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych w rozumieniu art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W Pana sprawie nie mamy więc do czynienia z korzystaniem z urządzenia przemysłowego, a więc z uzyskaniem przychodów z tytułu należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego (art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wobec powyższego stwierdzam, że nie jest Pan zobowiązany do obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła) od należności za usługę serwera internetowego (tzw. hostingu) na rzecz nierezydentów na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowanie: nie będą na Panu ciążyć obowiązki płatnika i nie będzie Pan zobowiązany do potrącenia podatku u źródła, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opisanych we wniosku wynagrodzeń, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

‒musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

‒nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

‒musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów.

Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Należy przy tym zaznaczyć, że wykazanie związku poniesionych kosztów z przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów) obciąża podatnika, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego.

Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodów z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodów z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Ponieważ w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wypłacać będzie Pan U/W wynagrodzenie, które – jak sam Pan wskazał – związane będzie z należnościami, jakie otrzymuje Pan od firm reklamowych, którego wysokość jest zapisana w regulaminie akceptowanym przez U/W w momencie rejestracji w serwisie, wskazuję, że wynagrodzenie to będzie związane z uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej i jednocześnie nie znajduje się ono w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych.

Jednak, jak wskazano powyżej, aby dany koszt mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi zostać prawidłowo udokumentowany.

Powołany wyżej przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa zasad dokumentowania wydatków zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie natomiast do art. 180 § 1 ustawy z dnia ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111):

Dowodami w postępowaniu podatkowym, zgodnie z art. 181 ww. ustawy, mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że katalog dowodów jest otwarty. Wskazane jest zatem posiadanie (pod kątem ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego) wszelkich dowodów, potwierdzających zaistnienie danego zdarzenia.

Na podstawie cytowanych wyżej przepisów prawa oraz przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stwierdzam, że może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wynagrodzenie wypłacane poszczególnym osobom zamieszczającym materiały filmowe na serwerze. Może Pan te wydatki udokumentować wszelkimi dowodami, o których mowa w art. 181 Ordynacji podatkowej.

Jednak podkreślam, że Organ w interpretacji indywidualnej nie może jednoznacznie przesądzić, co będzie wystarczającym dokumentem do zaksięgowania tego wydatku w koszty podatkowe. Ostateczna ocena, czy wydatek został prawidłowo udokumentowany, leży w kompetencjach organów podatkowych właściwych dla Pana w danej sprawie w toku odpowiedniego postępowania. Organ wydający interpretację indywidualną nie może natomiast dokonać takiej oceny materiału dowodowego.

Podsumowanie: może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wynagrodzenie wypłacane poszczególnym osobom zamieszczającym materiały filmowe na serwerze.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania uchylonej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.