Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
28 listopada 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych umorzenia części subwencji. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 stycznia 2025 r. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Prowadzi Pan działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu usług budowlanych. Rozlicza się Pan w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W 2020 r. skorzystał Pan z Tarczy Finansowej Polskiego Funduszu Rozwoju dla Małych i Średnich Firm i otrzymał (…) PLN na podstawie Umowy Subwencji Finansowej Nr (…). W 2021 r. otrzymał Pan decyzję z 28 lipca 2021 r. w sprawie zwolnienia z obowiązku zwrotu subwencji finansowej. Wartość zwolnienia wyniosła (…) PLN. Kwota ta została ujęta w ewidencji ryczałtowej za lipiec 2021 r. jako przychód, od której został odprowadzony podatek dochodowy.
W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.
Przedmiotową subwencję otrzymał Pan w związku ze zwalczaniem skutków epidemii COVID-19 w Polsce w ramach rządowej Tarczy Antykryzysowej „Tarcza Finansowa Polskiego Funduszu Rozwoju dla Małych i Średnich Firm”. Subwencja została udzielona na podstawie umowy z Polskim Funduszem Rozwoju S.A., reprezentowanymi przez (…), działający w charakterze pełnomocnika PFR.
W 2021 r. nie poniósł Pan straty w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Działalność prowadził Pan w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Subwencję otrzymał Pan przelewem bankowym 30 czerwca 2020 r. Umowa została zawarta 29 czerwca 2020 r. Natomiast decyzja w sprawie umorzenia subwencji wydana została 28 lipca 2021 r.
Pytanie
Czy umorzona część subwencji powinna być w tej sytuacji potraktowana jako przychód i ujęta w ryczałtowej ewidencji sprzedaży oraz rozliczeniu rocznym PIT-28? Czy od umorzonej subwencji powinien być odprowadzony i zapłacony podatek dochodowy?
Pana stanowisko w sprawie
Pana zdaniem, umorzona część subwencji nie powinna być uwzględniana w ewidencji ryczałtowej, a tym samym od otrzymanej kwoty nie powinien być odprowadzony i zapłacony podatek dochodowy – na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z 15 grudnia 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego z tytułu umorzonej subwencji finansowej otrzymanej z Polskiego Funduszu Rozwoju.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 3 wskazanej ustawy - jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
Stosownie do treści art. 14 ust. 1 cytowanej ustawy:
Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.):
Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.
Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 tej ustawy:
Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.
Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:
Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu usług budowlanych. Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Rozlicza się Pan w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W 2020 r. skorzystał Pan z Tarczy Finansowej Polskiego Funduszu Rozwoju dla Małych i Średnich Firm. 28 lipca 2021 r. otrzymał Pan decyzję w sprawie zwolnienia z obowiązku zwrotu subwencji finansowej. Kwota ta została ujęta w ewidencji ryczałtowej za lipiec 2021 r. jako przychód, od której został odprowadzony podatek dochodowy. Przedmiotową subwencję otrzymał Pan w związku ze zwalczaniem skutków epidemii COVID-19 w Polsce w ramach rządowej Tarczy Antykryzysowej „Tarcza Finansowa Polskiego Funduszu Rozwoju dla Małych i Średnich Firm”.
W 2021 r. nie poniósł Pan straty w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Działalność prowadził Pan w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Subwencję otrzymał Pan przelewem bankowym 30 czerwca 2020 r. Umowa została zawarta 29 czerwca 2020 r. Natomiast decyzja w sprawie umorzenia subwencji wydana została 28 lipca 2021 r.
Rządowy program wsparcia finansowego przedsiębiorstw „Tarcza finansowa Polskiego Funduszu Rozwoju dla małych i średnich firm – przyjęty uchwałą Rady Ministrów z dnia 27 kwietnia 2020 r. – jest programem, o którym mowa w art. 21a ust. 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o systemie instytucji rozwoju, znowelizowanej ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o systemie instytucji rozwoju (Dz. U. poz. 569), zgodnie z którym Rada Ministrów, w związku ze skutkami COVID-19, może powierzyć Polskiemu Funduszowi Rozwoju realizację rządowego programu udzielania przedsiębiorcom wsparcia finansowego, w tym w formie bezzwrotnej.
Na stronie Polskiego Funduszu Rozwoju znajdują się informacje, zgodnie z którymi „Instrumentem finansowym przewidzianym przez Program w celu udzielenia wsparcia przedsiębiorcom jest subwencja finansowa PFR. Subwencja finansowa udzielana będzie na podstawie umowy o udzielenie subwencji finansowej, której zawarcie przez przedsiębiorcę jest konieczne i niezbędne dla otrzymania subwencji finansowej. Subwencja finansowa będzie miała w znacznej mierze charakter bezzwrotny, uzależniony jednak od spełnienia przez przedsiębiorcę dodatkowych warunków. Po spełnieniu warunków określonych w Programie, aż do 75% otrzymanej subwencji może nie podlegać zwrotowi. (…)”.
Wsparcie finansowe otrzymane w ramach Tarczy Finansowej określone jest jako subwencja finansowa. Subwencja ta podlega zwrotowi, przy czym w określonych przypadkach może zostać umorzona w części nieprzekraczającej 75%. Dla celów podatku dochodowego pomoc finansowa z PFR traktowana jest jak pożyczka.
Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):
Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.
Ze swej istoty umowa pożyczki nakłada na pożyczającego obowiązek zwrotu tej samej ilości pieniędzy. Zatem, z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych kwota pożyczki jest świadczeniem zwrotnym; jak wynika z powyższej definicji powinna zostać zwrócona przez pożyczkobiorcę. Konsekwentnie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymanie pożyczki i jej spłata na warunkach przewidzianych w umowie są obojętne (neutralne) podatkowo z uwagi na zwrotny charakter środków pożyczki.
W myśl art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przychodem z działalności gospodarczej są również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.
Zgodnie z treścią art. 14 ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się kwoty stanowiącej równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także umorzonych pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem restrukturyzacyjnym lub postępowaniem upadłościowym.
Innymi słowy, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (co do zasady) wiąże powstanie obowiązku podatkowego, tj. powstanie przychodu do opodatkowania, ze zdarzeniem jakim jest umorzenie danego zobowiązania/umorzenie pożyczki.
Sam fakt otrzymania subwencji finansowej jest dla wnioskodawcy obojętny podatkowo, jednak jej umorzenie stanowić będzie dla wnioskodawcy konkretne przysporzenie majątkowe skutkujące koniecznością rozpoznania przychodu.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. e) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:
Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 3% przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 2, 5-10 i 19-21 ustawy o podatku dochodowym.
W świetle powyższego, stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z umorzeniem subwencji - w miesiącu jej umorzenia - powstał u Pana przychód podatkowy.
W tym miejscu należy jednak zauważyć, że zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 16 lipca 2021 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od dochodów (przychodów) z tytułu umorzenia subwencji finansowej lub finansowania preferencyjnego udzielonych przez Polski Fundusz Rozwoju (Dz. U. 2021 r. poz. 1316):
Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów (przychodów) osiągniętych odpowiednio przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych i podatników podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu umorzenia subwencji finansowej lub finansowania preferencyjnego udzielonych przez Polski Fundusz Rozwoju Spółkę Akcyjną z siedzibą w Warszawie w ramach rządowego programu udzielania przedsiębiorcom wsparcia finansowego, o którym mowa w art. 21a ust. 1 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o systemie instytucji rozwoju (Dz. U. z 2021 r. poz. 1010).
W myśl § 2 ww. rozporządzenia:
Zaniechanie, o którym mowa w § 1, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 czerwca 2021 r. do dnia 31 grudnia 2022 r.
Biorąc pod uwagę powyższe, wyjaśnić należy, że skoro decyzją z 28 lipca 2021 r. został Pan zwolniony z obowiązku zwrotu części subwencji finansowej, to zwolnienie to stanowi umorzenie subwencji finansowej, o której mowa w § 1 i 2 ww. rozporządzenia.
Przychód od którego zaniechano poboru podatku (tutaj: przychód z tytułu umorzenia subwencji), nie podlega wykazaniu i opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ani na bieżąco (w ewidencji przychodów), jak również w rocznym zeznaniu podatkowym PIT-28.
W związku z powyższym, pomimo, że umorzona subwencja stanowi przychód podatkowy, nie powinna być uwzględniona w ewidencji przychodów oraz w zeznaniu PIT-28, a tym samym od umorzonej subwencji nie powinien być odprowadzony zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
Pana stanowisko uznajemy za prawidłowe, pomimo stwierdzenia, że opiera je Pan na rozporządzeniu Ministra Finansów z 15 grudnia 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego z tytułu umorzonej subwencji finansowej otrzymanej z Polskiego Funduszu Rozwoju. Jednakże, z uwagi na fakt, że w Pana sytuacji umorzenia dokonano na podstawie decyzji z 28 lipca 2021 r. zastosowanie znajduje rozporządzenie Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 16 lipca 2021 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od dochodów (przychodów) z tytułu umorzenia subwencji finansowej lub finansowania preferencyjnego udzielonych przez Polski Fundusz Rozwoju (Dz. U. 2021 r. poz. 1316). Powyższe, z uwagi na prawidłowo wywiedziony skutek prawny, uznajemy za oczywistą omyłkę pozostającą bez wpływu na rozstrzygnięcie.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.
Interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska wnioskodawcy dokonaną na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego. Dlatego też załączone przez Pana pisma nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach prowadzonego postępowania w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.