Interpretacja indywidualna

  – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 listopada 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 25 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania wspólnika spółki jawnej. Uzupełniła go Pani pismem z 8 stycznia 2025 r. (wpływ 9 stycznia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W czerwcu 2024 r. zmarł Pani mąż A. A, który wraz z Panią był wspólnikiem Firma X. Firma działa od 2006 r. (po zmianie przepisów), mając dwóch Wspólników – Małżeństwo A.

Wspólnicy rozliczają się liniowo, składając PIT-36L. Za 6 miesięcy 2024 r. podatek dochodowy (PIT-5L) został wyliczony i rozliczony na dotychczasowych zasadach, tj. po 50% na każdego Wspólnika (A. A i B. A). Za lipiec 2024 r. podatek dochodowy został naliczony i zapłacony przez jednego Wspólnika – B. A, ponieważ Spółka nie miała jeszcze dokonanych zmian w KRS – zmiany wprowadzono w Umowie Spółki z dnia 8 lipca 2024 r., wynikiem czego B. A posiada 80% udziałów, C.B i D.C posiadają po 10% udziałów w Spółce.

Od sierpnia 2024 r. podatek liczony jest na wszystkich troje Wspólników, zgodnie z zawartą Umową.

Uzupełnienie wniosku

Umowa spółki jawnej zawierała postanowienia na wypadek śmierci wspólnika w par. 12: „W razie śmierci wspólnika w jego miejsce wchodzą spadkobiercy z tym, że zobowiązani są oni wskazać spółce jedną osobę, która będzie wykonywała ich prawa. Wyznaczenie takiej osoby, i to w formie pisemnej, winno nastąpić w terminie jednego miesiąca od dnia zgonu wspólnika. Do chwili wykonania powyższego obowiązku czynności dokonywane przez spółkę są dla spadkobierców wiążące”.

W Porozumieniu z dnia 1 lipca 2024 r. spadkobiercy wyznaczyli na mocy ww. par. 12 umowy spółki Panią B. A.

Ogół praw i obowiązków po zmarłym wspólniku objęły: Pani B. A, Pani C.B i Pani D.C.

Ogół praw i obowiązków spadkobiercy nabyli rozdzielnie i każdy spadkobierca uzyskał status samodzielnego wspólnika.

Zgodnie z par. 9 umowy spółki, każdy ze wspólników jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku zobowiązany jest do pokrycia strat bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Po zmianie umowy spółki w dniu 1 lipca 2024 r. zgodnie z par. 8 tekstu jednolitego z dnia 8 lipca 2024 r.: „Wspólnicy uczestniczą w zyskach i stratach spółki w następujących częściach:

1. B. A – w 8/10

2. C.B – w 1/10

3. D.C – w 1/10”.

Pytanie

Jak prawidłowo powinna Pani rozliczyć podatek dochodowy za 2024 r.?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie za 6 miesięcy 2024 r. rozlicza Pani 50% dochodu spółki, a co za tym idzie 50% podatku dochodowego należy przypisać dla nieżyjącego A. A (nie będzie składane rozliczenie PIT-36L), natomiast w Pani rozliczeniu rocznym PIT-36L będzie 50% dochodu (i zysku) za okres od stycznia do czerwca 2024 r., 100% dochodu i zysku za lipiec 2024 r. oraz 80% dochodu i zysku za okres od sierpnia do grudnia 2024 r. (zgodnie z zawartą umową) i będą 3 załączniki PIT/B za poszczególne okresy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Byt prawny podatnika, jako osoby fizycznej, na którego przepisy podatkowe nakładają obowiązek podatkowy, ustaje z chwilą jego śmierci.

Zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa podatnikiem jest m.in. osoba fizyczna, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

W chwili śmierci prawa i obowiązki podatnika przechodzą na spadkobierców. Krąg spadkobierców ustalany jest zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm., dalej: „K.c.”). Natomiast w przepisach podatkowych kwestię sukcesji praw i obowiązków spadkobierców regulują przepisy art. 97-105 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 922 § 1 K.c. prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi czwartej Kodeksu – Spadki.

W myśl art. 924 K.c. spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 K.c. spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

W świetle powołanych przepisów śmierć podatnika jest jedną z form zakończenia bytu prawnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a więc również zakończeniem występowania podmiotu w obrocie gospodarczym w charakterze podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. W chwili śmierci prawa i obowiązki podatnika przechodzą na spadkobierców. Zatem spadek zostaje nabyty z dniem śmierci spadkodawcy.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm. – dalej: K.s.h.) spółka osobowa to:

spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 64 § 1 K.s.h.:

Pomimo śmierci lub ogłoszenia upadłości wspólnika oraz pomimo wypowiedzenia umowy spółki przez wspólnika lub jego wierzyciela, spółka trwa nadal pomiędzy pozostałymi wspólnikami, jeżeli umowa spółki tak stanowi lub pozostali wspólnicy tak postanowią.

Jeżeli zaś umowa spółki stanowi, że prawa, jakie miał zmarły wspólnik, służą wszystkim spadkobiercom wspólnie, a nie zawiera w tym względzie szczególnych postanowień, wówczas zgodnie z art. 60 K.s.h. do wykonywania tych praw spadkobiercy powinni wskazać spółce jedną osobę.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) zauważyć należy, że w myśl art. 8 ust. 1:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1)rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2)ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W świetle powyższych regulacji, z dniem śmierci wspólnika spadkobiercy, którzy wstąpili w miejsce zmarłego wspólnika do spółki jawnej:

·   stają się współwłaścicielami udziału w spółce,

·   od tego momentu przychód spółki jest ich przychodem,

·   za zobowiązania odpowiadają solidarnie,

·   przychód/koszty ze spółki rozliczają indywidualnie w myśl art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosownie do udziału w majątku wspólnym spadkobierców,

·   co do zasady jest to przychód z działalności gospodarczej (wspólnik może uzyskiwać w spółce inne przychody).

Z kolei według art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Na mocy art. 45 ust. 1a pkt 2 tej ustawy:

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c.

Według art. 45b ust. 1 pkt 5 i ust. 2 ww. ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych udostępni w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej obsługującego go urzędu ustalone wzory zeznań podatkowych, o których mowa w art. 45 ust. 1-1aa.

Wzory, o których mowa w ust. 1, zawierają pozycje umożliwiające prawidłowe wykonanie obowiązku przez obowiązanych do ich złożenia, w tym:

1)nazwę, symbol oraz wariant formularza;

2)dane identyfikacyjne;

3)objaśnienia co do sposobu wypełniania, terminu i miejsca składania formularza.

Ocena skutków podatkowych Pani sytuacji

W opisanej we wniosku sytuacji śmierć wspólnika nie spowodowała likwidacji spółki jawnej, gdyż jak wskazała Pani, zgodnie z umową spółki jawnej w razie śmierci wspólnika spółka nie ulega rozwiązaniu, na miejsce zmarłego wspólnika wchodzą spadkobiercy – czyli działalność spółki jawnej jest kontynuowana ze spadkobiercami zmarłego wspólnika.

Ogół praw i obowiązków po zmarłym wspólniku:

·   objęły oprócz Pani dwie osoby (spadkobiercy);

·   nabyty został rozdzielnie i każdy spadkobierca uzyskał status samodzielnego wspólnika.

Z dniem śmierci męża nabyła więc Pani spadek i w związku z tym prawo do udziału w 50% zysku spółki jawnej, który przysługiwał spadkodawcy, w takiej proporcji, jaka wynika z Pani prawa do udziału w spadku po zmarłym wspólniku, tj. 1/3.

Wobec tego, w celu ustalenia właściwej wartości przychodów i kosztów ich uzyskania z tytułu uczestnictwa w spółce jawnej za 2024 r. – zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy – powinna Pani uwzględnić prawo do udziału w zysku:

·   do dnia śmierci wspólnika – w takiej proporcji, jaka wynikała z umowy spółki, tj. 50%;

·   od dnia śmierci wspólnika do momentu zmiany umowy spółki – w proporcji uwzględniającej udział w nabytym spadku, tj. 66,66%;

·   od momentu zmiany umowy spółki – w proporcji 80%.

Natomiast załącznik PIT/B stanowi informację o wysokości dochodu (straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej osiągniętego (poniesionej) w roku podatkowym. Załącznik ten składają osoby, które w roku podatkowym prowadziły pozarolniczą działalność gospodarczą. W załączniku tym podatnicy wykazują przychody, koszty, dochód lub stratę z działalności prowadzonej samodzielnie, a także w spółkach niebędących osobami prawnymi, w których są wspólnikami.

W pkt 5 objaśnień do tego formularza wskazano, że jeżeli podatnik jest wspólnikiem kilku spółek, informacje dotyczące wszystkich spółek może wykazać w jednym załączniku lub w kolejnych składanych załącznikach PIT/B.

Skoro w trakcie roku podatkowego zmieniał się udział Pani w przychodach spółki jawnej, to – uwzględniając konstrukcję ww. formularza – powinna Pani:

– w informacji PIT/B (załącznik Nr 1):

·   w części C.1 wpisać dane tej spółki, a także udział, który posiadała przed zmianą (poz. 12 - 50%), dane dotyczące przychodów, kosztów i dochodów/strat spółki oraz przypadających na Panią przed zmianą udziałów,

·   w części C.2 wpisać dane tej samej spółki, lecz udział, który posiadała po zmianie (poz. 12 – 66,66%), dane dotyczące przychodów, kosztów i dochodów/strat spółki oraz przypadających na Panią po zmianie udziałów,

– w informacji PIT/B (załącznik Nr 2)

·w części C.1 wpisać dane spółki jawnej, a także udział, który posiadała po zmianie umowy (poz. 12 - 80%), dane dotyczące przychodów, kosztów i dochodów/strat spółki oraz przypadających na Panią po zmianie udziałów.

Wobec powyższego Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem tego rozstrzygnięcia są wyłącznie zagadnienia prawne dotyczące Pani zapytania oraz odnoszące się do Pani indywidualnej sytuacji prawno-podatkowej. Ocenie nie podlegały skutki podatkowe dotyczące sytuacji innych wspólników (spadkobierców).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.