Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 listopada 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 17 stycznia  2025 r. oraz pismem  z 2 lutego 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą prowadząca działalność gospodarczą na zasadach ogólnych w zakresie pilotowania statków powietrznych, podpisał umowę o współpracy z pasażerską linią lotniczą. Warunkiem podjęcia współpracy z tą linią było zawarcie umowy szkoleniowej i przedpłata 6000 euro na poczet szkolenia na typ samolotu (...). Szkolenie rozpoczęło się 20.11.2023 r. i trwało do 20.03.2024. Data rozpoczęcia działalności gospodarczej Wnioskodawcy to 02.04.2024 r. Pierwsza faktura za przedmiotowe szkolenie, opiewająca na wspomniane 6000 euro, wystawiona została 17.10.2023 r. Z dniem 26.04.2024 r. podatnik otrzymał duplikat przedmiotowej faktury.

Uzupełnienie wniosku

Umowa została podpisana zaraz po zakończeniu szkolenia liniowego tj. 26 czerwca 2024 r.

Umowa na szkolenie została podpisana 12 września 2023 r. z (...), spółka ta zleciła wykonanie szkolenia podwykonawcy tj. (...).

Fakturę na przedpłatę wystawił (...). Duplikat faktury został wystawiony ze względu na nieotrzymanie pierwotnej faktury.

W związku ze szkoleniem Wnioskodawca poniósł jeszcze wydatki na zakwaterowanie przez trzy miesiące za granicą oraz otrzymał fakturę na 24 tysiące euro po zakończeniu szkolenia płatną w ratach, która została ujęta w kosztach uzyskania przychodu.

Wnioskodawca ukończył szkolenie. Szkolenie lotnicze jest wieloetapowe. Rozpoczęło się 21 listopada 2023 r. Zakończone zostało uzyskaniem wpisu do licencji na typ (...) dnia 20 marca 2024 r."type rating".

Po uzyskaniu wpisu do licencji na typ "type rating" Wnioskodawca rozpoczął szkolenie liniowe "line training" 16 kwietnia 2024 r. ukończone egzaminem " line check" dnia 25 czerwca 2024 r., które zwieńczyło całe szkolenie lotnicze.

Po zakończeniu szkolenia została podpisana umowa na świadczenie usług pilota z (...).

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na szkolenie ma bezpośredni związek z osiągnięciem przychodów, ze względu na fakt, że bez poniesienia tych wydatków i uzyskania odpowiednich uprawnień pilot nie ma prawa wstępu do statku powietrznego oraz świadczenia usług. Podobnie jak poniesienie kosztów w późniejszym terminie na odnowienie przedmiotowych uprawnień będzie miało po raz kolejny bezpośredni związek z uzyskiwanymi dochodami.

W związku ze szkoleniem Wnioskodawca poniósł jeszcze wydatki na zakwaterowanie w okresie od 21 listopada 2023 r. do 20 marca 2024 r. wydatki na ten cel nie zostały poprawnie udokumentowane. Faktura na 24 tysiące euro netto została wystawiona po zakończeniu szkolenia i podpisaniu umowy na świadczenie usług pilota tj. 30.06.2024 r., raty są opłacane zgodnie z harmonogramem zawartym w umowie tj. co miesiąc przez okres 27 miesięcy w trakcie trwania umowy.

Pytanie

Czy wydatek na wyżej opisane szkolenie udokumentowany duplikatem faktury będzie stanowił koszt uzyskania przychodu w 2024 r.?

Pana stanowisko

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Ustawodawca, posługując się zwrotem "koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu" przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika przyporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę pojęcia „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu" oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, że wykaże, że świadomie poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Zależność między poniesionymi w danym czasie kosztami, a możliwością uzyskania w przyszłości z tego tytułu przychodu trzeba zatem rozpatrywać na podstawie adekwatnego związku przyczynowego. Przy kwalifikowaniu określonych wydatków poczynionych przez podatnika do kosztów podatkowych należy jednocześnie brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu podatnika.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo- skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu - każdorazowo spoczywa na podatniku.

Wydatek związany z ukończeniem wskazanego we wniosku szkolenia nie został ujęty w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ww. ustawy. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego statusu, konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca poniósł wydatek na szkolenie, które rozpoczęło się 20.11.2023 r. w celu nabycia uprawnień niezbędnych do wykonywania usług pilotowania statków powietrznych, a które trwało do dnia 20.03.2024 r.

Natomiast w dniu 02.04.2024 r. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie pilotowania statków powietrznych. Podkreślić przy tym należy, że bez poniesienia wydatku na przedmiotowe szkolenie zagraniczna linia lotnicza w ogóle nie podjęłaby współpracy z Wnioskodawcą. Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że Wnioskodawca może do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej od 02.04.2024 r. działalności gospodarczej zaliczyć wydatek na szkolenie w zakresie pilotowania statków powietrznych poniesiony sprzed rozpoczęcia działalności gospodarczej. Przedmiotowy wydatek spełnia bowiem przesłanki, o których mowa art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Oznacza to, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z tego przepisu.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy – dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli między jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodów istnieje związek przyczynowy (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów).

Zatem warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest łączne spełnienie następujących przesłanek:  

·został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

·jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

·pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

·poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

·został właściwie udokumentowany,

·nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 wskazanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Tym samym – związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Oceniając charakter ponoszonych wydatków, należy rozstrzygnąć, czy spełniają one kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 tej ustawy. Ocena prawna danego wydatku wymaga bowiem uwzględnienia unormowań art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym ustawodawca dokonał enumeratywnego wyliczenia wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, nawet jeśli ponoszone są w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jakkolwiek podmioty gospodarcze mogą dowolnie i swobodnie podejmować decyzje finansowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to jednak kwalifikacja wydatków do kosztów podatkowych powinna opierać się na przepisach prawa podatkowego. Nie każdy wydatek z racji tylko samego jego poniesienia jest kosztem podatkowym. Aby tak było, wydatek musi spełniać wskazane kryteria ustawowe. Nie ma w tym względzie dowolności i uznaniowości podyktowanej pozaustawowymi kryteriami.

Podkreślam również, że sam fakt nieobjęcia ustawowym wykazem wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest wystarczający do podatkowej kwalifikacji kosztów. Brak takiego wydatku w katalogu kosztów negatywnych nie skutkuje automatycznym przyjęciem, że stanowi on koszt podatkowy.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Ustawodawca, posługując się zwrotem „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika przyporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę pojęcia ,,koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod warunkiem, że wykaże, iż świadomie poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Zależność między poniesionymi w danym czasie kosztami, a możliwością uzyskania w przyszłości z tego tytułu przychodu trzeba zatem rozpatrywać na podstawie adekwatnego związku przyczynowego. Przy kwalifikowaniu określonych wydatków poczynionych przez podatnika do kosztów podatkowych należy jednocześnie brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu podatnika.

Podkreślić jednak muszę, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 23 ww. ustawy. Do stwierdzenia czy wydatki takie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, istotne jest ustalenie:

• czy mają związek z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych, zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i które mają z nią związek,
• czy służą tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia niezwiązanego z działalnością, a więc co do zasady mają charakter osobisty.

Wydatki na kształcenie, które pozwolą podatnikowi nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności, a ich poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza należy uznać za uzasadnione racjonalnie i gospodarczo.   Istotnym warunkiem zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest istnienie źródła przychodów, do którego dany wydatek można przyporządkować.

Z opisu sprawy wynika, że od 2 kwietnia 2024 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie pilotowania statków powietrznych. Przed rozpoczęciem ww. działalności gospodarczej podpisał Pan 12 września 2023 r. umowę na szkolenie z (...), spółka ta zleciła wykonanie szkolenia podwykonawcy tj. (...). Faktura za przedmiotowe szkolenie została wystawiona 17.10.2023 r. na kwotę 6000 euro. W dniu 26.04.2024 r. otrzymał Pan duplikat faktury ze względu na nieotrzymanie pierwotnej faktury.

Odnosząc się zatem do cytowanego uprzednio art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz opisu stanu faktycznego, stwierdzam, że wydatek na poczet szkolenia na samolot (...) w kwocie 6000 euro udokumentowany duplikatem faktury z 17.10.2023 r., który poniósł Pan przed rokiem podatkowym, w którym istnieje źródło przychodów nie może być  zaliczony do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w 2024 r.

Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia. 

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.