Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 listopada 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 19 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismami z 6 stycznia 2025 r. (wpływ 6 stycznia 2025 r.) oraz 7 stycznia 2025 r. (wpływ 7 stycznia 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w (...), stanowiącej działki ewidencyjne o nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20 oraz 21 z obrębu ewidencyjnego (...) (zwane dalej: „Działkami”). W ewidencji gruntów i budynków Działki sklasyfikowane są jako pastwiska trwałe, grunty orne, grunty zadrzewione i zakrzewione, rowy i nieużytki.

Własność Działek została nabyta 10 marca 2014 r. na podstawie umowy sprzedaży dokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza w (…), za Repertorium (…). W momencie zakupu nieruchomość stanowiła działki ewidencyjne nr: 22, 23 oraz 24, stanowiące część gospodarstwa rolnego. Wnioskodawca nabył nieruchomość w celu powiększenia areału zajętego na prowadzenie gospodarstwa rolnego. Przed nabyciem nieruchomości Wnioskodawca prowadził gospodarstwo rolne w innej lokalizacji, zaś kupiona nieruchomość miała służyć rozwinięciu działalności rolniczej poprzez powiększenie prowadzonego przez Wnioskodawcę gospodarstwa o nową lokalizację.

Po zakupie nieruchomości Wnioskodawca dokonał w 2015 r. podziału nabytej nieruchomości na Działki, w tym także wydzielenia drogi wewnętrznej, która w 2021 r. została przekazana na rzecz Gminy (...). Opisany wyżej podział został dokonany wspólnie z właścicielem sąsiednich nieruchomości w celu wydzielenia drogi wewnętrznej poprawiającej dojazd do Działek oraz do nieruchomości sąsiednich.

W 2023 r. weszła w życie uchwała nr (…) Rady Gminy (…) z 21 września 2023 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla wskazanych działek we wsiach C, D, E i A (dalej: „MPZP”). Zgodnie z ustaleniami MPZP Działki znajdują się na obszarach przeznaczonych pod zabudowę, oznaczonych symbolami: 3MNU, 3MN, 4MNU oraz 1KDZ.

Wnioskodawca brał udział w uchwaleniu MPZP, tj. złożył stosowny wniosek do Wójta Gminy (...) oraz poniósł koszty sporządzenia projektu MPZP przez firmę zewnętrzną. Wniosek o zmianę MPZP został złożony po konsultacjach z Wójtem Gminy (…) odbytych w 2021 r. przy okazji omawiania szczegółów przekazania na rzecz Gminy (…) drogi wewnętrznej. W trakcie spotkania zasugerowano Wnioskodawcy, że ze względu na zamiar opracowania planu zagospodarowania przestrzennego dla innych miejscowości, jest to dobry moment na ewentualne wnioski o zmianę aktualnie obowiązujących planów. W poprzednio obowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego Działki były przeznaczone m.in. na budowę gazociągu, która to inwestycja została ostatecznie zaniechana. Intencją Wnioskodawcy było uzyskanie możliwości zabudowania Działek na własne potrzeby (budowa domu mieszkalnego), przy czym aktualna sytuacja ekonomiczna Wnioskodawcy nie umożliwia realizacji planowanej wcześniej inwestycji, stąd decyzja o ich sprzedaży.

Działki od momentu zakupu były wykorzystywane rolniczo. W dwóch ostatnich latach prowadzona była na nich uprawa soczewicy jadalnej z gryką oraz bobiku. W latach wcześniejszych na Działkach uprawiane były trawy. Działki traktowane były jako część gospodarstwa rolnego i były objęte dopłatami przyznawanymi przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Uprawy prowadzone na Działkach miały ograniczony charakter i ich celem było prawidłowe gospodarowanie terenem rolnym, tj. aby ziemia nie leżała odłogiem. Wnioskodawca traktuje Działki jako element majątku prywatnego, niezwiązanego z działalnością biznesową Wnioskodawcy.

Działki nie były przedmiotem umów najmu, dzierżawy bądź umów o podobnym charakterze.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie działalności wytwórczej w rolnictwie, przy czym Działki nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy prowadzona jest w innej lokalizacji, zaś Działki nie stanowią składników przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami, działalności deweloperskiej, najmu, dzierżawy ani zarządzania nieruchomościami ani żadnej działalności o podobnym charakterze. Wnioskodawca nie osiąga przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Wnioskodawca przez cały okres wykorzystywania Działek jest ubezpieczony w Kasie Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego.

Z uwagi na to, że Działki nie stanowią dla Wnioskodawcy terenu atrakcyjnego z punktu widzenia prowadzenia gospodarstwa rolnego, jako że są to grunty V i VI klasy bonitacyjnej, Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży Działek. Przed dokonaniem transakcji Wnioskodawca rozważa dokonanie nowego podziału Działek - zgodnie z obowiązującym MPZP. Sprzedaż działek ma dokonywać się sukcesywnie, w miarę otrzymywania korzystnych ofert zakupu.

Wnioskodawca nie planuje podejmować żadnych działań marketingowych w stosunku do sprzedawanych Działek. Zamiar sprzedaży Wnioskodawca planuje ogłaszać na portalach branżowych. W zależności od skuteczności ogłoszeń, Wnioskodawca nie wyklucza współpracy z agencją pośrednictwa.

Wnioskodawca zamierza sprzedać działki w stanie niezabudowanym. Wnioskodawca nie planuje dokonywać czynności w postaci uzbrojenia działek, występować do dostawców mediów o warunki przyłączenia Działek do sieci, wydzielać dróg wewnętrznych, pozyskiwać pozwoleń na budowę ani udzielać potencjalnym nabywcom pełnomocnictw do pozyskiwania dokumentów czy decyzji dotyczących Działek.

Doprecyzowanie i uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca wskazuje, że jest w trakcie procedury podziału nieruchomości na nowe działki o powierzchni ok. 1200 m² każda, stosownie do postanowień miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dopiero po podziale nowym działkom zostaną nadane nowe oznaczenia ewidencyjne. Wskutek podziału planowane jest powstanie 29 nowych działek ewidencyjnych.

Wnioskodawca zamierza przeznaczyć do sprzedaży wszystkie działki powstałe wskutek podziału, aczkolwiek sprzedaż będzie dokonywana sukcesywnie. Wnioskodawca zakłada, że z uwagi na stosunkowo mało atrakcyjną okolicę sprzedaż działek będzie procesem wieloletnim.

Żadna z działek znajdujących się z (...) i stanowiących własność Wnioskodawcy nie była oraz nie będzie wykorzystywana do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca w ograniczonym zakresie prowadzi na działkach działalność rolniczą (uprawa traw, bobiku, soczewicy jadalnej z gryką), aby zapewnić prawidłowe gospodarowanie gruntami. Aktualnie działki nadal są wykorzystywane rolniczo, są objęte dopłatami przyznawanymi przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, aczkolwiek nie stanowią elementu przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Stąd też działki objęte wnioskiem są traktowane jako gospodarstwo prywatne, zaspokajające potrzeby własne Wnioskodawcy i niezwiązane z działalnością biznesową Wnioskodawcy.

Wnioskodawca dokonał w przeszłości trzech transakcji sprzedaży nieruchomości:

1)W 2013 r. Wnioskodawca sprzedał nieruchomość stanowiącą gospodarstwo rolne położone w miejscowości F., na którą składała się działka niezabudowana objęta księgą wieczystą (…) oraz dziewięć działek ewidencyjnych zabudowanych budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym oraz siedmioma budynkami gospodarczymi objętych księgą wieczystą (…).

Działka niezabudowana objęta księgą wieczystą (…) została nabyta na podstawie umowy sprzedaży z 13 marca 2008 r., zaś nieruchomość objęta księgą wieczystą (…) na podstawie warunkowej umowy sprzedaży z 13 marca 2007 r. oraz umowy przeniesienia własności z 30 kwietnia 2007 r.

Wskazane wyżej nieruchomości zostały zakupione celem prowadzenia działalności rolniczej i w ten sposób były wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży.

Sprzedaż nastąpiła ze względu na wysokie zobowiązania kredytowe zaciągnięcie na ich zakup - poprzez ich sprzedaż Wnioskodawca mógł spłacić zadłużenie, jednocześnie koncentrując swoją działalność rolniczą na nieruchomościach dających najlepsze możliwości produkcji. Nieruchomości nie były udostępniane innym osobom na podstawie umów najmu, dzierżawy ani innej umowy i podobnym charakterze.

2)W 2014 r. Wnioskodawca sprzedał gospodarstwo rolne, na które składało się pięć niezabudowanych działek gruntu, dla których prowadzone są odrębne księgi wieczyste, położonych w miejscowości G i H.

Wyżej wymienione działki zostały zakupione na podstawie umowy sprzedaży z 17 października 2008 r.

Wskazane wyżej działki zostały zakupione celem prowadzenia działalności rolniczej i w ten sposób były wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży. Sprzedaż nastąpiła ze względu na wysokie zobowiązania kredytowe zaciągnięte na ich zakup - poprzez ich sprzedaż Wnioskodawca mógł spłacić zadłużenie, jednocześnie koncentrując swoją działalność rolniczą na nieruchomościach dających najlepsze możliwości produkcji. Nieruchomości nie były udostępniane innym osobom na podstawie umów najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze.

3)W 2017 r. Wnioskodawca sprzedał lokal mieszkalny położony w I.

Wyżej wymieniony lokal został nabyty na podstawie umowy sprzedaży zawartej w 2014 r.

Nieruchomość była wykorzystywana do celów mieszkaniowych.

Sprzedaż nastąpiła z uwagi na chęć zmiany miejsca zamieszkania w związku z nowymi planami życiowymi Wnioskodawcy.

Lokal nie był udostępniany innym osobom na podstawie umów najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze.

Dodatkowo Wnioskodawca nadmienia, że w 2016 r. wniósł tytułem wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzone przez siebie gospodarstwo rolne składające się z dwóch działek gruntu zabudowanych trzema budynkami gospodarczymi. Gospodarstwo zostało nabyte w drodze przetargu ustnego przeprowadzonego 6 kwietnia 2011 r., na podstawie umowy sprzedaży i ustanowienia hipoteki z 27 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca jest udziałowcem oraz członkiem zarządu spółki, do której wniósł wyżej wymieniony aport. Gospodarstwo było zakupione celem prowadzenia działalności rolniczej i w ten sposób było wykorzystywane od momentu wejścia w jego posiadanie do chwili wniesienia do spółki. Aktualnie gospodarstwo rolne prowadzone jest przez spółkę. Gospodarstwo nie było udostępniane innym osobom na podstawie umów najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze.

W obecnej chwili Wnioskodawca nie planuje - poza działkami objętymi wnioskiem - przeznaczać żadnych innych nieruchomości stanowiących Jego własność do sprzedaży.

Pytania

1)Czy sprzedaż Działek przez Wnioskodawcę powinno być kwalifikowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT, a w rezultacie Wnioskodawca, będzie każdorazowo działał w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy VAT?

2)Czy sprzedaż Działek przez Wnioskodawcę dokonywana po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (pyt. nr 2). W części dotyczącej podatku od towarów i usług (pyt. nr 1) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie

Wnioskodawca uważa, że sprzedaż Działek dokonywana po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) Ustawy PIT, źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z kolei art. 10 ust. 2 Ustawy PIT stanowi, że przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

1)na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu - do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy;

2)w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;

3)składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat;

4)składników, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 19, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki te zostały wycofane z działalności gospodarczej, i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Definicję działalności rolniczej zawiera art. 2 ust. 2 Ustawy PIT, który stanowi, że działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1)miesiąc - w przypadku roślin,

2)16 dni - w przypadku wysoko intensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,

3)6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,

4)2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

- licząc od dnia nabycia.

Z kolei działy specjalne produkcji rolnej, to zgodnie z art. 2 ust. 3 Ustawy PIT to uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin ,,in vitro'', fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Stosownie do art. 5a pkt 6 Ustawy PIT, ilekroć mowa jest o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jak wynika z przytoczonych wyżej regulacji, pojęcia „działalności gospodarczej” oraz „pozarolniczej działalności gospodarczej” są znaczeniowo tożsame. Rozróżnienie dokonywane jest jedynie na cele przypisania źródła przychodów, jako że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 4 Ustawy PIT, odrębnymi źródłami przychodów są „pozarolnicza działalność gospodarcza” oraz „działy specjalne produkcji rolnej”, tj. forma działalności rolniczej podlegającej Ustawie PIT.

Przenosząc natomiast zacytowane wyżej przepisy na grunt opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, trzeba wskazać, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy PIT, jako że działalność rolnicza niebędąca działami specjalnymi produkcji rolnej, nie podlega Ustawie PIT i nie mieści się tym samym w definicji wskazanej w art. 5a pkt 6 Ustawy PIT. Działki mające być przedmiotem sprzedaży nie stanowią zatem składników, o których mowa w art. 10 ust. 2 pkt 3 i 4 Ustawy PIT, albowiem nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Sama czynność sprzedaży Działek w okolicznościach sprawy opisanych we wniosku nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) Ustawy PIT, albowiem nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej oraz zostanie dokonana po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Wnioskodawca nie prowadzi bowiem działalności polegającej na handlu nieruchomościami, zaś jego zachowanie w stosunku do Działek nie wskazuje na zorganizowany i ciągły charakter czynności związanych ze sprzedażą tych Działek. Wnioskodawca nie zamierza udzielać kupującemu pełnomocnictwa do pozyskiwania dokumentów i decyzji w imieniu sprzedającego, prowadzić działalności marketingowej, podejmować dodatkowych działań mające na celu zwiększyć wartość nieruchomości (np. uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych), ani dokonywać podobnych transakcji w sposób powtarzalny, czyniąc sobie z nich stałe źródło dochodu. W sposobie postępowania Wnioskodawcy nie można doszukać się zatem ciągu zorganizowanych czynności nakierowanych na uzyskiwanie dochodów z działalności handlowej (bądź podobnej), zaś charakter transakcji wskazuje raczej na racjonalne gospodarowanie majątkiem prywatnym.

Oceny tej nie zmienia w żaden sposób uczestnictwo Wnioskodawcy w uchwaleniu MPZP ani planowany podział Działek, albowiem wobec braku cech zorganizowania i ciągłości, planowane transakcje należy oceniać jako incydentalne, zaś do stwierdzenia gospodarczego ich charakteru nie jest wystarczające zidentyfikowanie jedynie pojedynczych okoliczności, lecz właśnie ciągu zorganizowanych czynności składających się na aktywność handlową. Czynności zmierzające do osiągnięcia jak najlepszej ceny stanowią element racjonalnego gospodarowania mieniem prywatnym i nie wskazują same przez się na prowadzenie działalności gospodarczej.

Do podobnych wniosków doszedł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 22 lutego 2024 r., sygn. I SA/Gl 1003/23:

"Nie można wymagać, aby osoba fizyczna w ramach racjonalnego zarządu swoim majątkiem prywatnym wyzbywała się tego majątku w możliwe najmniej rentowny i ekonomicznie uzasadniony sposób, aby tylko nie podjąć żadnych czynności zwiększających atrakcyjność czy przeznaczenie nieruchomości, co mogłoby skutkować uznaniem przychodów ze sprzedaży nieruchomości za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej."

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 września 2023 r., sygn. I SA/Gd 514/13 wskazano:

"W orzecznictwie zauważa się przy tym problemy związane z rozróżnieniem skutków podatkowych działań osoby fizycznej wykonywanych w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i poza nią, w ramach racjonalnego gospodarowania własnym majątkiem. Działalność ta musi mieć charakter zorganizowany, czyli być ciągiem określonych celowych czynności, wykonywanych według planu począwszy od czynności przygotowawczych do etapu realizacji celu tej działalności. Musi też charakteryzować się ciągłością, czyli powtarzalnością, trwałością, regularnością działań".

Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca zamierza sprzedać Działki jako nieprzydatne do dalszego wykorzystania rolniczego oraz ze względu na brak możliwości realizacji inwestycji budowlanej zgodnej z MPZP. Wnioskodawca złożył co prawda wniosek o uchwalenie MPZP dla Działek, biorąc aktywny udział w jego sporządzaniu, aczkolwiek w okolicznościach opisanych we wniosku, Jego aktywność należy zakwalifikować jako chęć zmiany przeznaczenia gruntów i umożliwienia ich zabudowy na cele prywatne, zaś zgodnie z cytowanym orzecznictwem - w przypadku braku zorganizowanej i ciągłej aktywności charakteryzującej profesjonalnych handlowców - czynności takiej nie należy traktować jako przesądzającej o handlowym charakterze działalności.

W przypadku działań Wnioskodawcy nie sposób doszukać się zorganizowania i ciągłości, które mogłyby przesądzić o zaklasyfikowaniu działalności Wnioskodawcy w zakresie sprzedaży działek jako działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy PIT. Świadczy o tym chociażby fakt zmiany przeznaczenia Działek przez Wnioskodawcę (z przeznaczenia pod uprawy rolne na przeznaczenie do sprzedaży) czy fakt, że działania Wnioskodawcy dotyczą de facto dawnej jednej nieruchomości (przed podziałem na Działki), czyli są konsekwencją jednorazowego nabycia nieruchomości. Tak więc Wnioskodawca nie przeprowadza transakcji nabycia, a następnie zbycia nieruchomości powtarzalnie, w sposób zorganizowany i ciągły.

Podsumowując, sprzedaż Działek dokonywana po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

• zarobkowym celu działalności,
• wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
• prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14:

„Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem działek, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Na gruncie analizowanej sprawy, powziął Pan wątpliwość, czy działania podejmowane przez Pana mające na celu sprzedaż nieruchomości (29 działek) będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika taka Pana aktywność, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Dokonał Pan podziału działek nabytych w 2014 r., w tym wydzielił Pan drogę wewnętrzną. W 2021 r. brał Pan udział w uchwaleniu obecnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w wyniku czego posiadane przez Pana Działki obecnie znajdują się na terenie przeznaczonym pod zabudowę. Poniósł Pan również koszty sporządzenia projektu ww. planu zagospodarowania przez firmę zewnętrzną. Choć Pana intencją było wybudowanie domu mieszkalnego na własne potrzeby nie wykonał żadnych czynności z tą inwestycją związanych. Przed sprzedażą zamierza Pan ponownie dokonać podziału Działek na 29 nowych, których sprzedaż zamierza Pan ogłosić na portalach branżowych. Ewentualnie w zależności od skuteczności ogłoszeń nie wyklucza Pan współpracy z agencją pośrednictwa.

Ponadto z informacji zawartych we wniosku wynika również Pana aktywność w zakresie sprzedaży nieruchomości. W 2013 r. sprzedał Pan gospodarstwo rolne, składające się z działki niezabudowanej oraz dziewięciu działek zabudowanych budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym i siedmioma budynkami gospodarczymi. W 2014 r. również dokonał Pan sprzedaży gospodarstwa rolnego, na które składało się pięć niezabudowanych działek gruntu. Zarówno gospodarstwo rolne sprzedane w 2013 r. jak i 2014 r. zakupione zostało przez Pana w 2008 r. w celu prowadzenia działalności rolniczej. Sprzedaż ich nastąpiła ze względu na wysokie zobowiązania kredytowe zaciągnięte na ich zakup. Wskazał Pan, że mógł Pan jednocześnie skoncentrować swoją działalność rolniczą na nieruchomościach dających najlepsze możliwości produkcji.

W 2017 r. sprzedał Pan także lokal mieszkalny nabyty w 2014 r., wykorzystywany do celów mieszkalnych. Sprzedaż nastąpiła z uwagi na chęć zmiany miejsca zamieszkania.

W 2016 r. wniósł Pan także aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzone przez siebie gospodarstwo rolne, składające się z dwóch działek gruntu zabudowanych trzema budynkami gospodarczymi. Aktualnie gospodarstwo prowadzone jest przez ww. spółkę, w której jest Pan udziałowcem oraz członkiem zarządu.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że podejmowane przez Pana czynności świadczą o takiej Pana aktywności, która przybiera formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

W przedmiotowej sprawie w stosunku do planowanej dostawy 29 działek powstałych w wyniku podziału Działek podjął Pan ciąg działań w celu ich sprzedaży. Ponadto, na przestrzeni krótkiego okresu czasu dokonał Pan zakupu i sprzedaży oraz wniesienia aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której jest Pan udziałowcem oraz członkiem zarządu, kilku gospodarstw rolnych. Zatem przedstawione powyżej okoliczności sprawy wskazują na Pana aktywność, która jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Przedstawiony w opisie zdarzenia przebieg czynności, ich następstwo, powtarzalność na przestrzeni kilku lat świadczą o tym, że działania podejmowane przez Pana były planowane i stanowiły proces, który był nastawiony na osiągnięcie zysku. Były więc trwałym, planowym i zorganizowanym procesem, który miał charakter zarobkowy. Z obrotu nieruchomościami uczynił Pan źródło dochodu, co wypełnia znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przyjąć zatem należy, że działania Pana dają podstawę do stwierdzenia, że prowadzi Pan obrót nieruchomościami w celu zarobkowym, w sposób ciągły i zorganizowany, a zatem prowadzi Pan działalność gospodarczą polegającą na obrocie nieruchomościami.

O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają obiektywne i zewnętrzne jej przejawy. Nie ma znaczenia i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność gospodarczą nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej i nie nazywa jej tak. O właściwej kwalifikacji przychodu decyduje natomiast całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzający i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości).

Wobec tego, stwierdzam, że działania Pana są rodzajem aktywności określonej jako działalność gospodarcza podjęta w celu zarobkowym.

Zatem, w kontekście powołanych wyżej definicji, przychód uzyskany przez Pana z planowanej sprzedaży Działek należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie znajdzie zatem zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód uzyskany ze sprzedaży ww. Działek, w okolicznościach wskazujących na to, że sprzedaż ta wykonywana będzie w ramach prowadzonej działalności, powinien być opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła - pozarolniczej działalności gospodarczej, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.