Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania  z ulgi na zabytki jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 grudnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem złożonym 30 stycznia 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest właścicielką lokalu (księga wieczysta) i części wspólnych w kamienicy  (kamienica posiada również księgę wieczystą), która jest wpisana do rejestru zabytków. Lokal składa się ze zdewastowanych pomieszczeń, które Wnioskodawczyni remontuje, aby nadawały się do  zamieszkania, tworząc lokal mieszkalny (podłogi, ściany, instalacje, ogrzewanie). Prace wykonywane są wewnątrz kamienicy i dotyczą wyłącznie remontu tego lokalu (bez części wspólnych czy  zewnętrznych elewacji). W kamienicy są też inne lokale w lepszym lub gorszym stanie. Wnioskodawczyni ma pisemną pozytywną opinię Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków na planowane prace, według przedstawionego projektu.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni nadmienia, że opis stanu faktycznego, jak i pytanie  o skorzystanie z odliczeń z tytułu robót budowlanych przy zabytku, dotyczą 2024 r. i okresu późniejszego. Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku od osób fizycznych, opłacającym podatek według skali podatkowej. Nieruchomość, o której mowa we wniosku, jest zabytkiem nieruchomym.

Na pytanie Organu o treści: „czy wskazany we wniosku budynek jest zabytkiem nieruchomym wpisanym  do rejestru zabytków prowadzonego przez wojewódzkiego konserwatora zabytków dla zabytków znajdujących się na terenie województwa (w przypadku pozytywnej odpowiedzi należy wskazać datę i numer decyzji wydanej przez wojewódzkiego konserwatora zabytków, stanowiącej podstawę wpisu do Rejestru zabytków), czy też stanowi nieruchomość, która znajduje się gminnej ewidencji zabytków?”, Wnioskodawczyni wskazała, że budynek znajduje się w gminnej ewidencji zabytków - karta …. oraz pod numerem ….., jako fragment historycznego układu urbanistycznego ujętego w rejestrze zabytków.

Na pytanie Organu o treści: „czy ochroną konserwatorską objęta jest „bryła budynku”, ściany zewnętrzne, czy także powierzchnia wewnętrzna budynku – pomieszczenia w lokalu mieszkalnym, który Pana nabyła?”, Wnioskodawczyni wskazała, że: „wnętrze nieruchomości objęte jest w ramach gminnej ewidencji zabytków, bryła zaś (i zewnętrza) w rejestrze zabytków (konserwator)”.

Właścicielem lokalu Wnioskodawczyni stała się 21 kwietnia 2023 r., na mocy postanowienia Sądu …. w ………..o zniesieniu współwłasności w nieruchomości. Część prac zostało wykonanych w 2024 r. i Wnioskodawczyni chciałaby móc dokonać odliczeń za ten rok, prace będą trwały jeszcze w 2025 r. W chwili ponoszenia wydatków na remont Wnioskodawczyni była i jest właścicielem lokalu. Zalecenia konserwatora wydane zostały 6 września 2024 r., a pozytywna decyzja jest z 22 listopada 2024 r. Niektóre materiały zostały zakupione w październiku 2024 r., pozostałe materiały jak i usługi, zostały kupione/wykonane po dacie decyzji.

Wnioskowany zakres prac (i w związku z tym decyzja) obejmuje remont lokalu (przez lata pustostan) w tym m.in. wykonanie niezbędnych instalacji (wodno-kanalizacyjnej, elektrycznej, wentylacyjnej), ocieplenie lokalu od wewnątrz, częściową zmianę układu wnętrz, wykonanie podłóg w części lokalu. W miarę możliwości odnowienie i pozostawienie nadającej się stolarki drzwiowej. Wykonywane i planowane prace można zaliczyć do prac konserwatorskich (podtrzymanie substancji przez poprawę jej wewnętrznego stanu), jak i budowlanych (prace remontowe).

Prace/zakupy wykonywane były w okresie październik - grudzień 2024 r. Dalsza część prac będzie/jest prowadzona w 2025 r.

Na obecnym etapie były prowadzone prace dotyczące remontu lokalu, jak we wnioskowanym zakresie:

• położenie instalacji elektrycznej,
• instalacja wodno-kanalizacyjna,
• nowa podłoga w części lokalu,
• podwieszane sufity,
• ściany obłożone płytami GK,
• ocieplenie wewnętrzne ścian zewnętrznych lokalu,
• podłączenie do instalacji CO,
• malowanie.

Wnioskodawczyni chciała odliczyć wydatki w ramach ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Wnioskodawczyni posiada faktury na swoje nazwisko dokumentujące poniesione wydatki.

Na pytanie Organu o treści: „Czy faktury dokumentujące poniesienie wydatków zostały wystawione przez podatników niekorzystających ze zwolnienia od towarów i usług?”, Wnioskodawczyni odpowiedziała: „Tak”.

Na pytanie Organu o treści: „Czy zaświadczenie wojewódzkiego konserwatora zabytków potwierdzające wykonanie odpowiednio prac lub robót zgodnie z pozwoleniem wojewódzkiego konserwatora zabytków na prowadzenie prac konserwatorskich, prac restauratorskich lub robót budowlanych przy tym zabytku zostało wydane (należy wskazać datę uzyskania zaświadczenia)?”, Wnioskodawczyni wskazała, że: „prace remontowe przy lokalu nie zostały jeszcze ukończone, nie występowałam więc o zaświadczenie wykonania prac do konserwatora”.

Pytania

1.Czy Wnioskodawczyni może skorzystać z ulgi na zabytki, odliczając część kosztów związanych  z robotami budowlanymi/remontem związanych z tym lokalem?

2.Jeżeli tak, to czy Wnioskodawczyni może je odliczać, za rok w którym koszty zostały poniesione, czy w roku w którym uzyska potwierdzenie wykonanych prac ze strony konserwatora zabytków ?

3.Czy to potwierdzenie jest niezbędne do zrealizowania odliczenia?

Pani stanowisko w sprawie

Wnioskodawczyni rozumie ustawę, w ten sposób, że przyczynia się do poprawy substancji zabytkowej i wpisuje się w formę jej renowacji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do przepisu art. 26hb ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym  od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:

Art. 26hb ust. 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.) stanowi, że:

Z art. 26hb ust. 3 tej ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.) wynika, że:

Jak stanowi art. 26hb ust. 4 ustawy:

Stosownie do art. 26hb ust. 6 ww. ustawy:

Jak natomiast można wywieść z art. 26hb ust. 7 tejże ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.):

Stosownie do art. 26hb ust. 8 ustawy:

Art. 26hb ust. 9 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.) stanowi, że:

Jak stanowi art. 26hb ust. 10 ustawy:

Jednocześnie w myśl art. 26hb ust. 11 cytowanej ustawy:

Zgodnie z art. 26hb ust. 12 przedmiotowej ustawy:

W odniesieniu do powyższych przepisów wskazuję, że z ulgi na zabytki mogą skorzystać członkowie wspólnot i spółdzielni mieszkaniowych, którzy są współwłaścicielami zabytku oraz indywidualni właściciele takich nieruchomości.

W przypadku wydatków na prace konserwatorskie, restauratorskie i roboty budowlane, aby skorzystać z ulgi na zabytki podatnik musi:

• być właścicielem lub współwłaścicielem zabytku nieruchomego (o którym mowa  w art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c-e ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami) w momencie ponoszenia wydatku wpisanego do rejestru zabytków,
• posiadać sporządzone na piśmie pozwolenie wojewódzkiego konserwatora zabytków na prowadzenie tych prac lub robót,
• uzyskać (po poniesieniu wydatku) zaświadczenie wojewódzkiego konserwatora zabytków potwierdzające wykonanie tych prac lub robót,
• posiadać fakturę wystawioną przez podatnika podatku VAT niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku, a odliczenie nie może przekroczyć 50% tych wydatków.

Przy tym dla zastosowania tej ulgi wymagane jest również, aby:

• podatnik nie odliczał w ramach ulgi tych samych wydatków w innym zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym poniósł wydatek na zabytek,
• podatnik nie odliczył poniesionych wydatków w ramach innej ulgi,
• podatnik nie otrzymał zwrotu wskazanych wydatków (w jakikolwiek sposób),
• wydatki nie wykraczały poza zakres prac i robót określonych w pozwoleniu wojewódzkiego konserwatora zabytków lub prace/roboty te nie zostały wykonane niezgodnie z pozwoleniem wojewódzkiego konserwatora zabytków.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji prac konserwatorskich, restauratorskich, robót budowlanych, czy zabytku nieruchomego, dlatego też w tym przypadku ustawodawca odwołuje się do definicji sformułowanych w innych aktach prawnych, w szczególności w  przepisach ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1292).

Zgodnie z art. 3 pkt 6, 7 i 8 przywołanej ustawy określenia te oznaczają:

Z kolei zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami:

W myśl art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.):

Z kolei w art. 3 pkt 8 ustawy wskazano, że ilekroć w ustawie jest mowa o:

Zgodnie z art. 5 pkt 2 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami:

Pod pojęciem remontu należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu jest zatem przywrócenie (odtworzenie) pierwotnego stanu technicznego rzeczy, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji  i wynikające z tej eksploatacji. Remont polega zatem na wykonaniu robót niezbędnych do utrzymania obiektu w odpowiednim stanie technicznym, by nie uległ on pogorszeniu z powodu eksploatacji. Za remont nie mogą być więc uznane prace, w wyniku których powstają nowe elementy.

Z opisu sprawy wynika, że:

• od 21 kwietnia 2023 r. jest Pani właścicielką lokalu (księga wieczysta) i części wspólnych w kamienicy (kamienica posiada również księgę wieczystą),
• budynek znajduje się w gminnej ewidencji zabytków, jako fragment historycznego układu urbanistycznego ujętego w rejestrze zabytków,
• wnętrze nieruchomości objęte jest w ramach gminnej ewidencji zabytków, bryła zaś  (i zewnętrza) w rejestrze zabytków (konserwator),
• remontuje Pani lokal, aby pomieszczenia w nim nadawały się do zamieszkania,
• ma Pani pisemną pozytywną opinię Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków na planowane prace, które wykonywane są wewnątrz kamienicy i dotyczą wyłącznie remontu lokalu (bez części wspólnych czy zewnętrznych elewacji),
• część prac zostało wykonanych w 2024 r., ale prace będą trwały jeszcze w 2025 r.,
• wykonywane i planowane prace można zaliczyć do prac konserwatorskich (podtrzymanie substancji przez poprawę jej wewnętrznego stanu), jak i budowlanych (prace remontowe),
• posiada Pani imienne faktury wystawione przez podatników niekorzystających ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, dokumentujące poniesione wydatki,
• nie występowała Pani o zaświadczenie wykonania prac do konserwatora, gdyż  prace remontowe nie zostały jeszcze zakończone.

Należy wskazać, że rejestr zabytków jest podstawową, a jednocześnie najstarszą formą ochrony zabytków. Został utworzony na podstawie rozporządzenia Ministra Wyznań Religijnych i Oświecenia Publicznego z dnia 17 lipca 1928 r. o prowadzeniu rejestru zabytków (Dz. U. z 1928 r. Nr 76 poz. 675).

Rejestr ten prowadzony jest na podstawie przepisów ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami oraz rozporządzenia Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego  z dnia 26 maja 2011 r. w sprawie prowadzenia rejestru zabytków, krajowej, wojewódzkiej i gminnej ewidencji zabytków oraz krajowego wykazu zabytków skradzionych lub wywiezionych za granicę niezgodnie z prawem (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 56).

Do rejestru zabytków wpisywane są obiekty odpowiadające definicji legalnej zabytku, o której mowa w art. 3 pkt 1-2 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, a mianowicie użyte w ustawie określenie oznacza:

W przeciwieństwie do wcześniejszych regulacji prawa ochrony zabytków wpis do rejestru zabytków nie jest orzeczeniem o „uznaniu za zabytek”. Zgodnie z obowiązującymi przepisami zabytkami  są wszystkie obiekty mające określone cechy wskazane w definicji zabytku, niezależnie od tego, czy zostały ujęte w rejestrze zabytków czy w ewidencji (gminnej bądź wojewódzkiej).

Zgodnie z art. 7 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami:

Według art. 8 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 9 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami:

W myśl art. 22 ww. ustawy:

W tym miejscu podkreślam, że przepis art. 26hb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 poz. 1128 ze zm.) został zmieniony przez art. 1 pkt 12 ustawy z dnia  9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1265) i obowiązuje w nowym brzmieniu od 1 stycznia 2023 r.

W wyniku wprowadzonych zmian, zakresem ulgi zostały objęte wydatki na prace konserwatorskie, restauratorskie oraz roboty budowlane wyłącznie przy zabytku nieruchomym wpisanym do rejestru zabytków. Dodatkowo, odliczenie wydatków będzie możliwe w zeznaniu podatkowym dopiero po otrzymaniu zaświadczenia wojewódzkiego konserwatora zabytków potwierdzającego wykonanie tych prac zgodnie z pozwoleniem wojewódzkiego konserwatora zabytków.

Analizując Pani wniosek w kontekście możliwości zastosowania omawianej ulgi dotyczącej odliczenia wydatków poniesionych na przeprowadzenie w lokalu robót budowlanych (remontowych), zauważam, że we wniosku wskazała Pani, że budynek znajduje się w gminnej ewidencji zabytków, jako fragment historycznego układu urbanistycznego ujętego w rejestrze zabytków, a wnętrze nieruchomości objęte jest w ramach gminnej ewidencji zabytków.

Biorąc zatem pod uwagę brzmienie art. 26hb ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym prace restauratorskie, konserwatorskie oraz budowlane muszą być wykonane przy zabytku nieruchomym wpisanym do rejestru zabytków - nie będzie mieć Pani możliwości zastosowania omawianej ulgi z uwagi na brak spełnienia tej przesłanki odnośnie wykonanych/planowanych prac. Nie zostały/zostaną one bowiem przeprowadzone przy zabytku nieruchomym wpisanym do rejestru zabytków.

W świetle art. 26hb ust. 12 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku  z art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c)-e) ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, zabytkiem nieruchomym uprawniającym do odliczeń w ramach ulgi na zabytki nie jest układ urbanistyczny, ruralistyczny i zespół budowlany, które to zostały wymienione w art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. 

Ustawodawca w ustawie o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami rozróżnił użyte w tej ustawie określenie „zabytek nieruchomy” od „historycznego układu urbanistycznego lub ruralistycznego” zdefiniowanego jako przestrzenne założenie miejskie lub wiejskie, zawierające zespoły budowlane, pojedyncze budynki i formy zaprojektowanej zieleni, rozmieszczone w układzie historycznych podziałów własnościowych i funkcjonalnych, w tym ulic lub sieci dróg (art. 3 pkt 12 ustawy  o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami) oraz od „historycznego zespołu budowlanego” zdefiniowanego jako powiązaną przestrzennie grupę budynków wyodrębnioną ze względu na formę architektoniczną, styl, zastosowane materiały, funkcję, czas powstania lub związek z wydarzeniami historycznymi (art. 3 pkt 13 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami).  

Zatem Pani wydatki na prace konserwatorskie, budowlane i remontowe w lokalu położonym w kamiennicy, znajdującej się w gminnej ewidencji zabytków jako fragment historycznego układu urbanistycznego ujętego w rejestrze zabytków, nie uprawnia do stosowania ulgi na zabytki, o której mowa w art. 26hb ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż niezbędnym warunkiem jest prowadzenie prac konserwatorskich, restauratorskich lub robót budowlanych w zabytku nieruchomym, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c-e ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, wpisanym do rejestru zabytków, zgodnie z art. 26hb ust. 12 pkt 5 w związku z art. 24hb ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Podkreślam, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Wydając interpretacje opieram się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzę postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania  w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul. . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.