Interpretacja indywidualna

  – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo pismem z 18 grudnia 2024 r. (wpływ 23 grudnia 2024 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) r. zostało podpisane Zarządzenie nr (...) w sprawie przyznania ekwiwalentu pieniężnego na pokrycie kosztów zakupu reprezentacyjnego ubioru służbowego Kierownika i Zastępcy Kierownika Urzędu Stanu Cywilnego.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Zarządzenie nr (...) Burmistrza Miasta i Gminy A z (…). r. w sprawie przyznania ekwiwalentu pieniężnego na pokrycie kosztów zakupu reprezentacyjnego ubioru służbowego Kierownika i Zastępcy kierownika Urzędu Stanu Cywilnego, zostało wydane na podstawie art. 237⁷ ustawy Kodeks pracy i art. 85 ust. 1 ustawy Prawo o aktach stanu cywilnego oraz art. 33 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Zgodnie z § 1 ust. 1 Zarządzenia: Kierownikowi Urzędu Stanu Cywilnego w A i jego Zastępcy pełniącemu obowiązki przy uroczystych formach przyjmowania oświadczeń o wstąpieniu w związek małżeński, jubileuszach i innych uroczystościach przysługuje ekwiwalent pieniężny na pokrycie kosztów z tytułu zakupu reprezentacyjnego ubioru służbowego.

Stosownie do § 1 ust. 2 Zarządzenia: Na ubiór składają się: dla kobiet garnitur dwuczęściowy i bluzka lub sukienka wizytowa z żakietem oraz obuwie wizytowe, dla mężczyzn garnitur i koszula oraz obuwie wizytowe.

Na mocy § 2 Zarządzenia:

1.Na zakup reprezentacyjnego ubioru służbowego ustala się ekwiwalent pieniężny w wysokości (...) zł.

2.Ekwiwalent przysługuje raz na dwa lata i wypłacany jest najpóźniej do końca listopada każdego roku, w którym ekwiwalent przysługuje.

3.Wykonanie zarządzenia powierza się Skarbnikowi Gminy.

4.Zarządzenie wchodzi w życie z dniem podpisania.

Pracodawcą dla Kierownika i Zastępcy Kierownika Urzędu Stanu Cywilnego jest Urząd Miejski w A reprezentowany przez Burmistrza Miasta i Gminy A.

Urząd Miejski w A wypłaca ekwiwalent pieniężny na pokrycie kosztów zakupu reprezentacyjnego ubioru służbowego Kierownika i Zastępcy Kierownika Urzędu Stanu Cywilnego.

Na ubiór składają się: dla kobiet garnitur dwuczęściowy i bluzka lub sukienka wizytowa z żakietem oraz obuwie wizytowe, dla mężczyzn garnitur i koszula oraz obuwie wizytowe.

Ubiór służbowy wykorzystywany jest wyłącznie podczas wykonywania obowiązków służbowych przez Kierownika i Zastępcę Kierownika Urzędu Stanu Cywilnego.

Ubiór nie wyróżnia się trwałymi cechami indywidualizującymi go w stosunku do ogólnie dostępnych i stosowanych do celów prywatnych ubrań. Ubiór służbowy Kierownika i Zastępcy Kierownika Urzędu Stanu Cywilnego nie posiada trwałych oznaczeń firmowych. Ubiór nie posiada cech szczególnych i może być noszony nie tylko w związku wykonywaną pracą.

Pytanie

Czy ekwiwalent pieniężny na pokrycie kosztów zakupu ubioru służbowego dla Kierownika i Zastępcy Kierownika Urzędu Stanu Cywilnego korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy na Urzędzie Miejskim – jako pracodawcy, ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 32 ust. 1 ww. ustawy w związku z wypłatą ekwiwalentu?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, ciążą na Państwu obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku wypłaty pracownikom ekwiwalentu pieniężnego za ubiór reprezentacyjny wykorzystywany wyłącznie przy uroczystym przyjmowaniu oświadczeń woli, z uwagi na fakt, że świadczenia te nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazany we wniosku oraz w § 2 ust. 2 ww. Zarządzenia ubiór, to odzież o charakterze osobistym, którą można używać zarówno w życiu prywatnym, jak i w zawodowym w oparciu o obowiązujące zasady życia społecznego. Wskazane ubrania są zatem zwykłymi elementami garderoby, które nie wyróżniają się w żaden sposób trwałymi cechami indywidualizującymi je w stosunku do ogólnie dostępnych i stosowanych do celów prywatnych ubrań.

Zdaniem Wnioskodawcy, ubiór służbowy to specjalna odzież noszona tylko w związku z wykonywaną pracą, np. odzież reprezentacyjna charakterystyczna dla Urzędu poprzez barwę, krój, logo, itp. Wskazana we wniosku odzież zakupiona przez Kierownika i Zastępcę Kierownika USC, nie charakteryzuje się takim stopniem wyróżnienia by niecelowe lub utrudnione było jej używanie dla potrzeb prywatnych, czyli nie posiada tak zindywidualizowanych elementów, przez które traci przymiot odzieży o charakterze osobistym, tj. nie posiada oznaczeń firmowych, np. w postaci logo.

Mając na uwadze należy stwierdzić, że wartość zwrotu Kierownikowi i Zastępcy Kierownika USC, ekwiwalentu pieniężnego za ubiór reprezentacyjny wykorzystywany przez nich podczas przyjmowania oświadczeń, stanowi dla tych pracowników przychód, uregulowany w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mający swoje źródło w łączącym ich z Wnioskodawcą stosunku pracy. Tenże przychód nie korzysta ze zwolnienia uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, wobec czego jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych – tak jak każdy inny przychód ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie treścią ww. przepisu:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolna od podatku dochodowego jest wartość ubioru służbowego (umundurowania), jeżeli jego używanie należy do obowiązków pracownika, lub ekwiwalentu pieniężnego za ten ubiór.

W tym miejscu należy pokreślić, że wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na względzie także art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, ze zm.), zgodnie z którym:

Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania (w tym także ulga podatkowa) nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

W myśl zaś art. 32 ust. 1 ww. ustawy:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Przystępując do oceny skutków podatkowych wypłacania pracownikom ekwiwalentu pieniężnego za ubiór reprezentacyjny wskazać należy, że z dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika jednoznacznie, iż ze zwolnienia nie korzysta wartość jakiegokolwiek ekwiwalentu za ubiór, którego używanie należy do obowiązków pracownika, ale wyłącznie ubioru służbowego (umundurowania). Obowiązek ten może wynikać np. z przepisów wewnątrzzakładowych.

Przepisy podatkowe nie definiują pojęcia ubioru służbowego ani też pojęcia umundurowania, jednakże ustawa wyraźnie wskazuje na obowiązek używania ubioru służbowego jako przesłankę do zastosowania powyższego zwolnienia.

Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 21 grudnia 1978 r. o odznakach i mundurach (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 76 ze zm.):

Mundurem jest ubiór lub jego części służące oznaczeniu przynależności do określonej jednostki organizacyjnej lub wykonywania określonych funkcji albo służby.

Oprócz powyższej ustawy obowiązek noszenia munduru wprowadzają poszczególne ustawy – pragmatyki służbowe; dotyczy to m.in. funkcjonariuszy Policji, Służby Celnej, Straży Granicznej, Państwowej Straży Pożarnej. Do noszenia mundurów obowiązani są również żołnierze Wojska Polskiego.

Z uwagi na brak w niniejszej ustawie definicji ubioru (odzieży) służbowego rozstrzygnięcia, co może być elementem ubioru służbowego, czy też w jakich przypadkach ubiór pracownika uznaje się za służbowy, należy dokonywać zatem w oparciu o językowe znaczenie słów „ubiór” i „służbowy”. Uniwersalny Słownik Języka Polskiego określa mianem „ubrania” – to, co się nosi; ubranie, strój, „służbowy” – dotyczący pracy w jakiejś instytucji, w wojsku itp., wynikający z pracy w takiej instytucji; urzędowy. Wobec powyższego uznać należy, że odzież służbowa to specjalna odzież (lub elementy tej odzieży) noszona tylko w związku z wykonywaną pracą np. mundur, toga, odzież robocza charakterystyczna dla firmy poprzez barwę, krój, logo itp. W związku z tym, ubiorem służbowym będzie taki ubiór, którego noszenie przy świadczeniu pracy jest obowiązkiem pracownika i który jednocześnie charakteryzuje się jakimś stopniem wyróżnienia powodującym, że niecelowe lub utrudnione byłoby używanie go na potrzeby prywatne pracownika.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy, zgodzić należy się z Państwa stanowiskiem, że wartość wypłaconego dla Kierownika i Zastępcy Kierownika Urzędu Stanu Cywilnego ekwiwalentu pieniężnego za ubiór reprezentacyjny wykorzystywany podczas wykonywania obowiązków służbowych, nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazana we wniosku odzież – dla kobiet garnitur dwuczęściowy i bluzka lub sukienka wizytowa z żakietem oraz obuwie wizytowe, dla mężczyzn garnitur i koszula oraz obuwie wizytowe – to odzież o charakterze osobistym, którą można używać zarówno w życiu prywatnym, jak i zawodowym w oparciu o obowiązujące zasady życia społecznego. Wskazane ubrania są zatem zwykłymi elementami garderoby, które – jak Państwo podkreślają – nie wyróżniają się w żaden sposób trwałymi cechami indywidualizującymi je w stosunku do ogólnie dostępnych i stosowanych do celów prywatnych ubrań. Jak już wyjaśniono ubiór służbowy to specjalna odzież noszona tylko w związku z wykonywaną pracą np. mundur, toga, odzież reprezentacyjna charakterystyczna dla firmy poprzez barwę, krój, logo itp. Natomiast, odzież używana przez Kierownika i Zastępcy Kierownika Urzędu Stanu Cywilnego nie charakteryzuje się takim stopniem wyróżnienia by niecelowe lub utrudnione było jej używanie dla potrzeb prywatnych – czyli nie posiada tak zindywidualizowanych elementów, przez które traci przymiot odzieży o charakterze osobistym (nie ma trwałych oznaczeń firmowych np. w postaci logo).

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż wartość wypłaconego Kierownikowi i Zastępcy Kierownika Urzędu Stanu Cywilnego ekwiwalentu pieniężnego za ubiór reprezentacyjny wykorzystywany podczas wykonywania obowiązków służbowych, stanowi dla tych pracowników przychód – uregulowany w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – mający swoje źródło w łączącym ich z Państwem stosunku pracy. Przychód ten nie korzysta ze zwolnienia, uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, wobec czego jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych – tak jak każdy inny przychód ze stosunku pracy.

W konsekwencji, słusznie Państwo wskazali, że ciążą na Państwu obowiązki płatnika, o których mowa w art. 32 ust. 1 omawianej ustawy, w związku z wypłatą ww. świadczenia.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy  z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.