Temat interpretacji
Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
27 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawcą jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) z siedzibą na terytorium Polski, podlegająca na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 1992 nr 21 poz. 86 ze zm.: dalej: ustawa o CIT). Spółka prowadzi działalność polegającą w przeważającej części na świadczeniu usług w zakresie przeprowadzania kursów edukacyjnych, przygotowujących do egzaminu maturalnego oraz egzaminu ósmoklasisty.
Celem rozszerzenia zakresu prowadzonej działalności, w ramach nowego projektu, Spółka uruchomiła platformę internetową (dalej: Platforma) umożliwiającą nauczycielom (dalej: Nauczyciele), oferującym odpłatne usługi przeprowadzenia korepetycji, odnalezienie klientów (dalej: Uczniowie) oraz oferującą odpowiednią infrastrukturę informatyczną pozwalającą na przeprowadzenie ww. korepetycji oraz dokonanie zapłaty Nauczycielowi przez Ucznia. Lekcje odbywać się mogą z wykorzystaniem infrastruktury zapewnianej przez Platformę (tj. online) lub stacjonarnie, poprzez osobiste spotkanie Nauczyciela z Uczniem (przy czym możliwe jest w takim przypadku zrealizowanie zapłaty za pośrednictwem Platformy).
Wynagrodzenie Nauczyciela wpłacane jest przez Uczniów na rachunek bankowy Spółki, a następnie przekazywane przez Spółkę Nauczycielowi. Uczniami są osoby fizyczne, podlegające na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991 nr 80 poz. 350 ze zm.; dalej: ustawa o PIT).
Warunkiem korzystania z Platformy przez Nauczyciela jest opłacanie abonamentu na rzecz Spółki. Ponadto Spółka pobiera od Nauczyciela opłatę prowizyjną za pierwszą faktycznie odpłatnie przeprowadzoną lekcję z danym Uczniem, a także opłatę transakcyjną oraz opłatę serwisową. Uczniowie mogą korzystać z Platformy nieodpłatnie, po zarejestrowaniu i zaakceptowaniu regulaminu.
Celem zachęcenia jak największej ilości Uczniów do korzystania z Platformy i tym samym celem zwiększenia ilości transakcji dokonywanych za pośrednictwem Platformy, Spółka wprowadziła do regulaminu Platformy zapis, zgodnie z którym każdy Uczeń po zarejestrowaniu w Platformie otrzymuje na przypisany mu rachunek techniczny środki w wysokości 20 zł tytułem bonusu na start (dalej: Bonus).
Informacja o Bonusie wskazana jest na stronie internetowej Platformy umożliwiającej rejestrację w Platformie. Regulamin Platformy nie przewiduje żadnych warunków, od których uzależnione jest otrzymanie Bonusu przez zarejestrowanego Ucznia. Bonus może być wykorzystany przez Ucznia jedynie na zakup usługi dydaktycznej za pośrednictwem Platformy od Nauczyciela, od którego dotychczas Uczeń nie nabywał ww. usług za pośrednictwem Platformy. Bonus nie może zostać wykorzystany na zakup usługi dydaktycznej od Nauczyciela, który zaprosił Ucznia do korzystania z Platformy z wykorzystaniem linku polecającego. Bonus nie może być przez Ucznia wypłacony.
W momencie wykorzystania Bonusu przez Ucznia zgodnie z regulaminem Platformy, tj. w momencie zakończenia lekcji, środki przekazywane są przez Platformę z rachunku technicznego przypisanego do Ucznia na rachunek techniczny przypisany do Nauczyciela tytułem części wynagrodzenia za przeprowadzoną lekcję. Nauczyciel ma możliwość swobodnej wypłaty otrzymanych środków z rachunku technicznego w Portalu na swój rachunek bankowy.
Pytania
1.Czy na Spółce, z uwagi na przyznanie Uczniowi Bonusu lub wykorzystanie przez Ucznia Bonusu, ciążą obowiązki płatnika, w tym obowiązek informacyjny, o których mowa w ustawie o PIT?
2.Czy wydatek odpowiadający kwocie Bonusu stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?
3.Czy w przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie oznaczone numerem 2, koszt uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej kwocie Bonusu potrącalny jest w momencie wykorzystania Bonusu przez Ucznia, tj. w momencie przekazania środków przez Platformę z rachunku technicznego przypisanego do Ucznia na rachunek techniczny przypisany do Nauczyciela?
Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie pytań nr 2 i 3 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.
Państwa stanowisko w sprawie
Ad. 1
Zdaniem Spółki, na Spółce z uwagi na przyznanie Uczniowi Bonusu lub wykorzystanie przez Ucznia Bonusu nie ciążą obowiązki płatnika, w tym obowiązek informacyjny, o których mowa w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej „ustawa o PIT”).
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT:
Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Jak stanowi ust 2 ww. artykułu:
Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.
Zgodnie z ust. 2a ww. artykułu:
Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:
1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub praw lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ustawy o PIT).
Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT:
Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.
Jak stanowi art. 42a ust. 1 ustawy o PIT:
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.
Jak Spółka wskazała w opisie stanu faktycznego, celem zachęcenia jak największej ilości Uczniów do korzystania z Platformy i tym samym celem zwiększenia ilości transakcji dokonywanych za pośrednictwem Platformy Spółka przyznaje każdemu Uczniowi po zarejestrowaniu w Platformie Bonus. Spółka ma wątpliwości, czy w momencie przyznania Uczniowi Bonusu lub w momencie wykorzystania przez Ucznia Bonusu na zakup usług dydaktycznych od Nauczyciela powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń lub przychód ze świadczeń częściowo odpłatnych po stronie Ucznia. Z punktu widzenia Spółki kwestia ta jest istotna z uwagi na potencjalnie ciążące na Spółce obowiązki płatnika, w tym obowiązek informacyjny (sporządzenie informacji PIT-11).
Przepisy ustawy o PIT nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie. W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin "nieodpłatne świadczenie" ma "szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy". W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Kwestia rozumienia pojęcia "nieodpłatnych świadczeń" w aspekcie świadczeń pracowniczych była przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.
Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie "innych nieodpłatnych świadczeń" jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:
- po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
- po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
- po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).
Wobec tego, przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację. Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych. Wskazać należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy - gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem, pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie. Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów. W sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie nie powoduje przysporzenia w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku, to wówczas nie można mówić o przychodzie z tytułu nieodpłatnego świadczenia.
Wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy wprawdzie świadczeń uzyskiwanych przez pracowników, jednak zawiera wskazówki interpretacyjne jak należy rozumieć wszelkie nieodpłatne świadczenia, a więc przywołane ustalenia pozostają aktualne w opisanym przez Spółkę stanie faktycznym. W pierwszej kolejności Spółka pragnie wskazać, że w ramach obrotu gospodarczego istnieją sytuacje, kiedy otrzymanie danej rzeczy/świadczenia nieodpłatnie nie prowadzi do powstania jakiegokolwiek przychodu po stronie otrzymującego takie świadczenie na gruncie ustawy o PIT. W szczególności, zdaniem Spółki nie może być mowy o powstaniu przychodu z nieodpłatnego świadczenia, kiedy nieokreślonej i otwartej grupie odbiorców przyznawane jest świadczenie, z którego wszyscy odbiorcy mogą skorzystać na takich samych zasadach. Jest więc ono przyznawane na zasadzie powszechności dla każdego, co często jest elementem gry lub strategii rynkowej danego podmiotu gospodarczego oferującego takie świadczenie.
Mając na uwadze powyższe, świadczenie prowadzące do powstania na gruncie podatku dochodowego przychodu ze świadczeń nieodpłatnych powinno być świadczeniem o charakterze zindywidualizowanym, wyjątkowym i skierowanym do wąskiego, ograniczonego grona odbiorców. Powyższe stanowisko wynika z treści powołanego wcześniej wyroku Trybunału Konstytucyjnego (jednym z warunków uznania świadczenia za przychód z nieodpłatnych świadczeń jest zdaniem Trybunału Konstytucyjnego brak dostępności korzyści w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów), a także znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.63.2019.1.JK).
Przenosząc powyższe ustalenia na grunt opisywanego stanu faktycznego należy wskazać, że Bonus nie jest świadczeniem o charakterze zindywidualizowanym, wyjątkowym i skierowanym do wąskiego, ograniczonego grona odbiorców. Bonus przyznawany jest każdemu Uczniowi po zarejestrowaniu na Platformie, a jego uzyskanie nie jest uzależnione od wykonania żadnych dodatkowych czynności. Zarejestrowanie w Platformie jest natomiast warunkiem koniecznym do korzystania z Platformy. Wprowadzenie w regulaminie Platformy przedmiotowych Bonusów ma na celu zbudowanie jak największej bazy zarejestrowanych w Platformie Uczniów, pełni więc dla Spółki funkcję reklamową/marketingową.
Mając na uwadze powyższe ustalenia, zdaniem Spółki zarówno w związku z przyznaniem Uczniowi Bonusu, jak i wykorzystaniem przez Ucznia Bonusu nie dochodzi do powstania po stronie Ucznia przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i tym samym na Spółce nie ciążą żadne obowiązki płatnika, w tym obowiązki informacyjne, wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ocena stanowiska
Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Wskazać należy, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne oraz wyroki sądowe zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).
Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.
Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.