Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

21 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 listopada 2024 roku o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 stycznia 2025 r. (wpływ 17 stycznia 2025 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

(…)

Opis zdarzeń przyszłych

A S.A. z siedzibą w (...) (dalej: „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.).

Spółka planuje ustanowić i wdrożyć system wynagradzania stanowiący długoterminowy program motywacyjny dla kluczowej kadry Spółki (dalej: „Program”).

Program zostanie w całości utworzony na podstawie:

1) uchwał walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki,

2) regulaminu Programu przyjętego uchwałą rady nadzorczej Spółki na podstawie upoważnienia zawartego w uchwale walnego zgromadzenia akcjonariuszy wprowadzającej Program (dalej: „Regulamin”) oraz

3) umów uczestnictwa zawartych z poszczególnymi Osobami Uprawnionymi.

Osobami uprawnionymi do udziału w Programie będą członkowie zarządu Spółki. Na pierwszym etapie funkcjonowania Programu przystąpią do niego zainteresowani niebędący stronami postępowania (dalej łącznie: „Osoby Uprawnione”).

Osoby Uprawnione są polskimi rezydentami podatkowymi.

Osoby Uprawnione otrzymują od Spółki wynagrodzenia z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”).

Stosunek pracy ze Spółką lub uzyskiwanie od Spółki wynagrodzeń/świadczeń z tytułów określonych w art. 13 ustawy o PIT będzie podstawą dającą możliwość uczestnictwa w Programie, jednak nie będzie stanowić podstawy do roszczeń o uczestnictwo w nim. Uczestnictwo w Programie będzie wynikało bezpośrednio z treści osobnej umowy uczestnictwa w Programie zawartej ze Spółką – jako organizatorem Programu.

Planowane jest, że w ramach Programu Osoby Uprawnione będą obejmowały akcje Spółki nowej emisji w wykonaniu warrantów subskrypcyjnych.

Spółka przewiduje, że walne zgromadzenie akcjonariuszy Spółki podejmie przy wprowadzaniu Programu uchwałę o warunkowym podwyższeniu kapitału zakładowego oraz emisji warrantów subskrypcyjnych (dalej: „Warranty”). Na warunkach określonych w Programie Osobom Uprawnionym przyznane zostanie uprawnienie do nieodpłatnego objęcia Warrantów, a następnie wykonania praw wynikających z Warrantów poprzez objęcie, z wyłączeniem prawa poboru, określonej w Regulaminie liczby akcji w kapitale zakładowym Spółki po cenie określonej w Regulaminie. Warranty będą obejmowane przez Osoby Uprawnione w rocznych transzach w okresie trwania Programu. W wyniku realizacji praw wynikających z Warrantów Osoby Uprawnione będą obejmowały akcje Spółki na warunkach preferencyjnych, tj. po cenie niższej niż cena rynkowa.

Emisja Warrantów nastąpi w oparciu o art. 448 oraz 453 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18 ze zm.). Uchwała o emisji Warrantów określi w szczególności osoby uprawnione do ich objęcia, liczbę akcji przypadających na jeden Warrant, cenę emisyjną akcji Spółki, wskaże, że Warranty będą obejmowane nieodpłatnie oraz ustali termin wykonania praw z Warrantów.

Spółka przewiduje, że Warranty nie będą mogły być zbywane przez Osoby Uprawnione na rzecz osób trzecich za wyjątkiem podmiotów powiązanych Osób Uprawnionych.

Spółka nie wyklucza, że akcje nabyte przez Osoby Uprawnione w wykonaniu praw wynikających z Warrantów będą mogły być obciążone prawem pierwokupu zastrzeżonym na rzecz Spółki lub będą objęte ograniczeniem zbywalności przez określony czas od ich objęcia (lock-up).

Spółka przewiduje, iż na moment składania przedmiotowego wniosku Osobami Uprawnionymi będą następujące osoby fizyczne, mające miejsce zamieszkania dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych na terytorium Polski (w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o PIT):

1)  (...)

Spółka oraz Osoby Uprawnione zwani będą dalej łącznie „Zainteresowanymi”.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności, Zainteresowani wnoszą o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do momentu powstania przychodu oraz kwalifikacji przychodu dla Osób Uprawnionych w związku z uczestnictwem w Programie, a także w zakresie wynikających z tych zdarzeń obowiązków Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazali Państwo, że Warranty opisane we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej z 21 listopada 2024 r. stanowić będą papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Jednocześnie Państwo wskazali, że swoje stanowisko w odniesieniu do traktowania Warrantów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i kwalifikowania ich jako „inne prawa majątkowe”, o których mowa art. 24 ust. 11b tej ustawy, przedstawili Państwo w części J wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej ORD-WS (5).

Pytania

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Program będzie spełniał definicję programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 ustawy o PIT?
2. Czy wskutek realizacji Programu (tj. w wyniku przyznania Osobom Uprawnionym Warrantów, a także w wyniku umożliwienia Osobom Uprawnionym nabycia akcji Spółki po cenie niższej niż cena rynkowa w wyniku wykonania Warrantów) przychód po stronie Osób Uprawnionych powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji i czy w związku z uczestnictwem Osób Uprawnionych w Programie ciążyć będą na Spółce obowiązki płatnika w podatku dochodowym od osób fizycznych?
3. Czy przychód uzyskany przez Osoby Uprawnione z odpłatnego zbycia akcji Spółki nabytych w ramach Programu stanowić będzie dla Osób Uprawnionych przychód z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30b Ustawy o PIT?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie w odniesieniu do pytania nr 1 – w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Program będzie spełniał definicję programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1:

Art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT zawiera regulacje szczególne dotyczące opodatkowania świadczeń uzyskiwanych w związku z uczestnictwem w programach motywacyjnych opartych o akcje spółek akcyjnych.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1)   spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2)   spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Zgodnie z art. 24 ust. 11a ustawy o PIT dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Stosownie zaś do art. 24 ust. 11b ustawy o PIT przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1)   spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2)   spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (dalej: „Ustawa o Obrocie”), lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Jak stanowi art. 24 ust. 12a ustawy o PIT powołane wyżej przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Podsumowując, program motywacyjny w rozumieniu ustawy o PIT to program, który spełnia następujące warunki:

1)   jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki;

2)   akcje są obejmowane lub nabywane przez osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę (art. 12 ustawy o PIT) lub osoby uzyskujące świadczenia w ramach działalności wykonywanej osobiście (art. 13 ustawy o PIT);

3)   obejmowane lub nabywane akcje są akcjami spółki, z którą uczestników programu łączy stosunek prawny określony w art. 12 lub art. 13 ustawy o PIT, bądź są akcjami spółki dominującej w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o PIT;

4)   w ramach programu uczestnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje spółki wskazanej w pkt 3), przy czym następuje to:

-    bezpośrednio lub

-    w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) Ustawy o Obrocie lub realizacji innych praw majątkowych;

5)   przyznane akcje są akcjami spółki akcyjnej mającej siedzibę na terytorium Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w kraju, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zdaniem Zainteresowanych wszystkie wyżej warunki zostaną spełnione w odniesieniu do Programu, w zakresie w jakim Osoby Uprawnione obejmą akcje Spółki w wyniku realizacji praw z Warrantów.

Poniżej Zainteresowani prezentują szczegóły analizy w odniesieniu do poszczególnych warunków.

Warunek nr 1 – tryb przyjęcia programu motywacyjnego przez organ spółki akcyjnej

Program będzie systemem wynagradzania i zostanie utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia Spółki.

Warunek nr 1 w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zdaniem Zainteresowanych, będzie zatem spełniony.

Warunek nr 2 – osoby obejmujące/nabywające akcje

Osoby Uprawnione, których dotyczy niniejszy wniosek, są lub będą osobami wynagradzanymi przez Spółkę na podstawie umowy o pracę, kontraktu menedżerskiego albo uchwały o powołaniu na członka zarządu lub członka rady nadzorczej. W konsekwencji wszystkie Osoby Uprawnione uzyskują lub będą uzyskiwać od Spółki świadczenia z tytułu określonego w art. 12 lub 13 ustawy o PIT.

Warunek nr 2 w stosunku do uczestników Programu w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie zatem spełniony.

Warunek nr 3 – akcje obejmowane lub nabywane w ramach programu motywacyjnego

Akcje nabywane przez Osoby Uprawnione w ramach Programu stanowić będą akcje spółki akcyjnej, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o PIT. Warunek nr 3 w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie zatem spełniony.

Warunek nr 4 – faktyczne objęcie lub nabycie akcji

W ramach Programu Osoby Uprawnione uzyskają prawo do objęcia faktycznych akcji Spółki nowej emisji – w wyniku realizacji praw z Warrantów.

Objęcie akcji Spółki w wyniku realizacji praw z Warrantów stanowi objęcie w wyniku realizacji „innych praw majątkowych”, o których mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT.

Interpretując literalnie art. 24 ust. 11 i 11b ustawy o PIT należy przyjąć, że przepis ten przewiduje dwa sposoby objęcia akcji w ramach programu motywacyjnego:

1)objęcie bezpośrednie oraz

2)objęcie pośrednie:

·   w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych; lub

·   w wyniku realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (dalej: „Ustawa o Obrocie”); lub

·   w wyniku realizacji innych praw majątkowych.

Ustawodawca w ramach art. 5a pkt 11 ustawy o PIT zdefiniował pojęcie papierów wartościowych. W myśl tego przepisu, za papiery wartościowe uznaje się papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 Ustawy o Obrocie.

Artykuł 3 pkt 1 lit. a Ustawy o Obrocie wskazuje, że za papiery wartościowe uznaje się wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego:

1)akcje,

2)prawa poboru,

3)prawa do akcji,

4)warranty subskrypcyjne,

5)kwity depozytowe,

6)listy zastawne,

7)certyfikaty inwestycyjne i

8)inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu.

Z kolei, art. 3 pkt 1 lit. b Ustawy o Obrocie wskazuje, że za papiery wartościowe dla celów Ustawy o Obrocie uznaje się również inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji:

1)inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w ww. art. 3 pkt 1 lit. a) Ustawy o Obrocie, lub

2)wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych określonych w art. 3 pkt 1 lit. a) Ustawy o Obrocie, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne).

Ustawa o PIT nie zawiera definicji praw majątkowych lub innych praw majątkowych.

W art. 18 ustawy o PIT jest mowa jedynie o przychodach z praw majątkowych, za które uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, należy sięgnąć pomocniczo, zgodnie z dyrektywami wykładni systemowej, do definicji mienia z art. 44 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.).

W myśl tego przepisu, pod pojęciem mienia należy rozumieć własność i inne prawa majątkowe, tj. wszystkie prawa podmiotowe majątkowe. Pojęcie to wiąże się z takimi prawami podmiotowymi, które wyrażają m.in. prawo własności, użytkowanie wieczyste, prawa rzeczowe ograniczone (prawa podmiotowe bezwzględne), wierzytelności, roszczenia (prawa podmiotowe względne), a także z innymi przedmiotami stosunków majątkowych, o charakterze majątkowym.

W ocenie Zainteresowanych konstrukcja art. 24 ust. 11b ustawy o PIT wskazuje, że ustawodawca, wprowadzając do przepisu pojęcie „inne prawa majątkowe”, odnosił się do praw majątkowych innych niż prawa majątkowe z realizacji papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b Ustawy o Obrocie lub prawa majątkowe z realizacji pochodnych instrumentów finansowych. Wskazując w treści przepisu „inne prawa majątkowe” ustawodawca rozszerzył zatem katalog praw majątkowych pozwalających na nabycie lub objęcie akcji w ramach programu motywacyjnego o wszelkie prawa majątkowe niewymienione wprost w tym przepisie.

W opisanym Programie objęcie akcji Spółki w związku z wykonaniem praw z Warrantów nastąpi właśnie w wyniku realizacji innych praw majątkowych, tj. praw majątkowych do objęcia akcji nowych emisji, wynikających z Warrantów, nabytych wcześniej przez Osoby Uprawnione w ramach Programu.

W konsekwencji, nabycie akcji w ramach Programu w wyniku realizacji praw z Warrantów akcji Spółki będzie mieściło się w ramach przepisu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT.

Warunek nr 4 w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie zatem spełniony.

Warunek nr 5 – kraj lokalizacji siedziby spółki akcyjnej

Spółka ma swoją siedzibę na terytorium Polski.

Warunek nr 5 w przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie zatem również spełniony.

Podsumowując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Program będzie spełniał definicję programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 ustawy o PIT.

W Państwa ocenie w odniesieniu do pytania nr 2 – w związku z tym, że Osoby Uprawnione nabędą akcje Spółki na skutek uczestnictwa w programie motywacyjnym, o którym mowa w art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, to przychód po stronie tych osób powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji. W związku z uczestnictwem Osób Uprawnionych w Programie na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika PIT ani obowiązki sprawozdawcze z tego tytułu.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2:

W ocenie Zainteresowanych zakwalifikowanie Programu jako programu motywacyjnego na gruncie ustawy o PIT oznacza, że przychód w ramach udziału w Programie Motywacyjnym nie powstanie na żadnym z wcześniejszych etapów udziału w nim, tzn. nie powstanie w momencie objęcia przez te osoby Warrantów, ani też na etapie wykonania praw z Warrantów.

Z brzmienia art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT wynika bowiem wprost, że przychód z tytułu nabycia akcji spółki akcyjnej, w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez tę spółkę, powstaje dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji. Samo objęcie przez Osoby Uprawnione Warrantów, ani też akcji Spółki w wyniku wykonania praw z Warrantów, nie wiąże się zatem z powstaniem przychodu po stronie Osób Uprawnionych.

W konsekwencji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika ani obowiązki sprawozdawcze na gruncie Ustawy o PIT w związku z zorganizowaniem i realizacją Programu.

W Państwa ocenie w odniesieniu do pytania nr 3 – zbycie przez Osoby Uprawnione akcji Spółki nabytych w ramach Programu stanowić będzie dla tych osób przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30b ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3:

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że w następstwie zbycia akcji Spółki nabytych w ramach Programu u Osób Uprawnionych powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30b ust. 6 Ustawy o PIT, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o PIT, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w ust. 1 i 1a (tj. m.in. dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych) i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zgodnie natomiast z art. 45 ust. 1a pkt 1 PIT, w terminie określonym w art. 45 ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o PIT.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia akcji Spółki nabytych w związku z Programem, rozliczenie uzyskanych przez Osoby Uprawnione dochodów nastąpi w drodze samoopodatkowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1)obliczenie,

2)pobranie,

3)wpłacenie

– podatku, zaliczki.

Jak stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226, ze zm.) wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

·   określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

·   określenie kategorii przychodów (dochodów), w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązkach płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) – uzyskujący świadczenie (podatnik).

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

Program motywacyjny został przy tym zdefiniowany w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Przywołane przepisy dotyczą „przesunięcia” momentu opodatkowania przychodów uzyskiwanych w ramach programu motywacyjnego (spełniającego warunki określone w tych przepisach) do chwili odpłatnego zbycia akcji objętych (nabytych) przez podatnika w wyniku realizacji programu.

Jednocześnie przepisy te rozstrzygają, że przychody uzyskane w ramach programu motywacyjnego – niezależnie od ich związku ze stosunkiem zatrudnienia uczestnika programu lub działalnością wykonywaną osobiście przez uczestnika programu – podlegają opodatkowaniu w ramach źródła „kapitały pieniężne”.

Co istotne, przywołane przepisy mają zastosowanie, jeśli spółki, których akcje są obejmowane lub nabywane przez uprawnionych, mają siedzibę lub zarząd na terytorium:

·państwa członkowskiego Unii Europejskiej,

·państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub

·państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stosownie bowiem do art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak Państwo wskazali, Spółka planuje ustanowić i wdrożyć system wynagradzania stanowiący długoterminowy program motywacyjny dla kluczowej kadry Spółki (dalej: „Program”). Program zostanie w całości utworzony na podstawie uchwał walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki, regulaminu Programu przyjętego uchwałą rady nadzorczej Spółki na podstawie upoważnienia zawartego w uchwale walnego zgromadzenia akcjonariuszy wprowadzającej Program (dalej: „Regulamin”) oraz umów uczestnictwa zawartych z poszczególnymi Osobami Uprawnionymi. Osobami uprawnionymi do udziału w Programie będą członkowie zarządu Spółki (dalej: „Osoby Uprawnione”). Osoby Uprawnione otrzymują od Spółki wynagrodzenia z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”).

Prawidłowo Państwo zatem ocenili, że w opisanych okolicznościach faktycznych Program spełnia warunki uznania go za program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b omawianej ustawy. Program bowiem:

·   został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

·   został stworzony aby zmotywować kluczową kadrę Spółki;

Jest więc systemem wynagradzania utworzonym na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki akcyjnej, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13.

Wskazali Państwo także, że w ramach Programu Osoby Uprawnione będą obejmowały akcje Spółki nowej emisji w wykonaniu warrantów subskrypcyjnych (dalej: Warranty). Na warunkach określonych w Programie Osobom Uprawnionym przyznane zostanie uprawnienie do nieodpłatnego objęcia Warrantów, a następnie wykonania praw wynikających z Warrantów przez objęcie, z wyłączeniem prawa poboru, określonej w Regulaminie liczby akcji w kapitale zakładowym Spółki po cenie określonej w Regulaminie. Warranty będą obejmowane przez Osoby Uprawnione w rocznych transzach w okresie trwania Programu. W wyniku realizacji praw wynikających z Warrantów Osoby Uprawnione będą obejmowały akcje Spółki na warunkach preferencyjnych, tj. po cenie niższej niż cena rynkowa. Ponadto wskazali Państwo, że Warranty będą stanowić papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Prawidłowo Państwo ocenili, że Warranty – jako papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi – należą do kategorii „innych praw majątkowych” w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy. A zatem, w ramach Programu, w wyniku realizacji innych praw majątkowych Osoby Uprawnione będą faktycznie obejmowały akcje Spółki.

Jednocześnie Spółka ma siedzibę w Polsce, czym spełnia przesłankę z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, do sytuacji uczestnictwa Osób Uprawnionych w Programie mają zastosowanie art. 24 ust. 11-11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowanie: Program będzie spełniał definicję programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że skutki podatkowe uczestnictwa w Programie należy rozpoznać dopiero w momencie odpłatnego zbycia przez Osoby Uprawnione akcji Spółki nabytych i objętych w ramach Programu – niezależnie od tego, czy wcześniejsze świadczenia w ramach Programu miałyby charakter przychodu.

Tym samym, prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym w związku z tym, że Osoby Uprawnione nabędą akcje Spółki na skutek uczestnictwa w programie motywacyjnym, o którym mowa w art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przychód po stronie tych osób powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji. W związku z uczestnictwem Osób Uprawnionych w Programie na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych ani obowiązki sprawozdawcze z tego tytułu.

Jednocześnie, przychody Osób Uprawnionych ze zbycia akcji będą przychodami ze źródła kapitały pieniężne (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl bowiem art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy:

Na mocy z kolei art. 24 ust. 11a ustawy:

Dochód ten będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Osoby Uprawnione będą miały obowiązek wykazać ten dochód w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy, zgodnie z którym:

Podsumowanie: zbycie przez Osoby Uprawnione akcji Spółki nabytych w ramach Programu skutkować będzie dla tych osób powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30b tej ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A S.A. (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.