Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

28 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 listopada 2024 roku o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

• D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• A.A.
• B.B.
• C.C.

Opis zdarzenia przyszłego

Udziałowcy D. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca”) rozważają podjęcie uchwały o połączeniu przez przejęcie jej dotychczasowego stuprocentowego wspólnika, tj. E., sp. z o.o. (dalej sama jako „Spółka Przejmowana” oraz łącznie ze Spółką Przejmującą zwane dalej jako: „Spółki”). Połączenie to odbędzie się na zasadach art. 492 § 1 pkt 1 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.; dalej jako: „KSH”) w związku z art. 200 § 1 zd. 2 in fine i art. 515 KSH (tzw. odwrotne połączenie, w którym spółka córka przejmuje spółkę matkę). Połączeniu temu nie będą towarzyszyć dopłaty gotówkowe oraz nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego - Spółka Przejmująca wyda wspólnikom Spółki Przejmowanej (dalej łącznie jako: "Wspólnicy”) udziały własne (art. 515 § 1 zd. 2 i art. 515 § 2 KSH) oraz nie dojdzie do emisji nowych udziałów.

Kapitał zakładowy Spółki Przejmowanej w wysokości (…) zł został w całości pokryty wkładem pieniężnym udziałowców. Kapitał zakładowy Spółki Przejmowanej dzieli się na 12 400 udziałów, z których 11 313 posiada Pan C.C. (około 91% udziałów), który na terytorium Rzeczpospolitej Polski nie ma nieograniczonego obowiązku podatkowego (ma on miejsce zamieszkania na terytorium Francji oraz jest rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych), zaś pozostałe udziały posiadają Panowie B.B. 839 udziałów (około 7% udziałów) oraz A.A. 248 udziałów (2% udziałów), którzy to obaj są rezydentami podatkowymi na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Głównym składnikiem majątkowym Spółki Przejmowanej jest 181 100 udziałów Spółki Przejmującej, których nominalna wartość wynosi (…) zł i wynika ona z zapisu w akcie założycielskim Spółki Przejmującej (dokument ten pełni rolę umowy spółki).

Wskutek powyższego połączenia dojdzie do: wykreślenia Spółki Przejmowanej z KRS bez przeprowadzenia procedury likwidacyjnej oraz nabycia przez Spółkę Przejmującą udziałów własnych, które następnie zostaną przekazane Wspólnikom, proporcjonalnie według części udziałów posiadanych dotychczas w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej.

Celem przejęcia przez Spółkę Przejmującą Spółki Przejmowanej są uzasadnione powody ekonomiczne (m.in. uproszczenie struktury grupy), o których mowa odpowiednio w art. 12 ust. 14 Ustawy o CIT oraz art. 24 ust. 20 Ustawy o PIT.

Ponadto, wskazuje się, że:

• Spółka Przejmująca zgodnie z zasadą sukcesji podatkowej przyjmie dla celów podatkowych wartości wynikające z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej (tzw. kontynuacja wyceny);
• Spółka Przejmująca przypisze składniki majątku Spółki Przejmowanej do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
• przyjęta przez Wspólników Spółki Przejmowanej dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tych Wspólników dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia;
• zarówno Spółka Przejmująca, jak i Spółka Przejmowana są polskimi spółkami kapitałowymi prawa handlowego, rezydentami podatkowymi z nieograniczonym obowiązkiem podatkowym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej;
• ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie przewyższy wartości emisyjnej udziałów przydzielonych Wspólnikom;
• udziały w Spółce Przejmującej, ani w Spółce Przejmowanej, nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów.

Pytania

1)Czy wskutek planowanego połączenia - w świetle ogólnej koncepcji przychodu wyrażonej w art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT - uzyskane po stronie Spółki Przejmującej czasowo udziały własne w celu ich dalszego wydania Wspólnikom powinny być klasyfikowane jako przychód, odnosząc się do jego charakteru na tle przymiotów definitywności, bezzwrotności i trwałości, bez uwzględniania reżimu art. 12 ust. 1 pkt 8c oraz art. 12 ust 1 pkt 8d Ustawy o CIT?

2)W sytuacji, gdy odpowiedź na pytanie nr 1 będzie negatywna, czy wskutek planowanego połączenia powstanie po stronie Spółki Przejmującej przychód podatkowy, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d lub art. 12 ust. 1 pkt 8c w związku z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT?

3)Czy w wyniku dokonania połączenia w realiach opisywanego zdarzenia przyszłego, po stronie któregokolwiek ze Wspólników, powstanie przychód podatkowy, na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o PIT oraz art. 24 ust. 5 pkt 7a Ustawy o PIT?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie nr 3 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytania nr 1 i 2) wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 3

Po stronie żadnego ze Wspólników, nie powstanie przychód na gruncie PIT, ponieważ nie zostały wypełnione hipotezy art. 24 ust. 5 pkt 6 Ustawy o PIT oraz art. 24 ust. 5 pkt 7a Ustawy o PIT.

Skutki dla udziałowców Spółki Przejmującej

Wiedząc, że przejęciu Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą nie będzie towarzyszyć emisja nowych udziałów ani dopłata gotówkowa, połączenie powinno pozostać Wspólników neutralne podatkowo. W szczególności nie powstanie przychód w PIT, na gruncie art. 24 ust. 5 pkt 6 Ustawy o PIT (brak dopłat w gotówce) oraz art. 24 ust. 5 pkt 7a Ustawy o PIT (brak wystąpienia nadwyżki wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej przydzielonych Wspólnikom nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów w Spółce Przejmowanej).

Prawidłowość powyższej konkluzji potwierdza wydana 25 kwietnia 2024 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja indywidualna nr 0114-KDIP3-1.4011.43.2024.2.MK1 (podobnie w interpretacjach indywidualnych tego organy z: 25 marca 2024 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.42.2024.2.PT, 19 października 2023 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.644.2023.2.JK, 25 sierpnia 2023 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.584.2023.4.EC):

„Jak Pan wskazał w opisie sprawy, w związku z połączeniem spółek nie wystąpią dopłaty w gotówce na rzecz Wspólników Spółki przejmowanej. Tym samym, po Pana stronie nie powstanie w związku z planowanym połączeniem dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto - jak wynika z okoliczności faktycznych - połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej i Spółka ta nie dokona emisji swoich nowych udziałów: dojdzie do wydania wspólnikom istniejących już udziałów własnych Spółki nabytych w wyniku połączenia. W kontekście powyższego, wobec niedokonania przez Spółkę emisji nowych udziałów, w przypadku opisanego we wniosku połączenia podmiotów nie wystąpi nadwyżka wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej, przydzielonych wspólnikowi Spółki Przejmowanej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów w Spółce Przejmowanej, która to nadwyżka - w świetle art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy - uznawana jest za dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”. Tym samym prawidłowo Pan ocenił, że w związku z planowanym Połączeniem, po Pana stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

Biorąc powyższe pod uwagę, wskutek przeprowadzenia odwrotnego połączenia Spółką Przejmującą poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej, po stronie Wspólników nie powstanie do zapłaty podatek PIT, z uwagi na brak powstania przychodu na gruncie Ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze wnoszą Państwo o rozpatrzenie niniejszego wniosku zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym na wstępie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

W świetle art. 491 § 1 ww. ustawy:

Spółki kapitałowe mogą się łączyć ze sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa, z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej, nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl natomiast art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu:

Połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Kwestię sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów łączonych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

I tak, stosownie do treści art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

Osoba prawna lub spółka komandytowo-akcyjna zawiązane (powstałe) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Jak wynika z kolei z art. 93 § 2 ww. ustawy:

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej i spółki komandytowo-akcyjnej łączących się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych);

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 i 7a ustawy:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

6) w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych;

(…)

7a) w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem;

Art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a:

4) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych;

Dochody z tytułu dopłat podlegają - na moment ich otrzymania - opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do kategorii dochodów wskazanych w art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawodawca przewidział natomiast przesunięcie momentu ich opodatkowania, o ile spełnione są szczególne warunki określone w ustawie (art. 24 ust. 8da w zw. z art. 24 ust. 8). Jednocześnie ustawodawca - w art. 24 ust. 8db ww. ustawy - wskazał okoliczności, które wyłączają stosowanie art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ich zaistnienie powoduje, że dochód z art. 24 ust. 5 pkt 7a podlega opodatkowaniu na moment połączenia.

W przedmiotowej sprawie Państwa wątpliwości sprowadzają się m.in. do kwestii tego, czy przejęcie Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą, w wyniku którego Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania - jako wspólnikom - wydane zostaną udziały Spółki Przejmującej będzie skutkować powstaniem u nich przychodu podlegającego opodatkowaniu, czy operacja ta będzie dla wspólnika neutralna podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak Państwo wskazaliście w opisie sprawy, w ramach połączenia Spółek nie przewiduje się jakichkolwiek dopłat. Tym samym, po stronie wspólnika nie powstanie w związku z planowanym połączeniem dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto - jak wynika z okoliczności faktycznych - połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej i Spółka ta nie dokona emisji swoich nowych udziałów.

W kontekście powyższego, wobec niedokonania przez Spółkę emisji nowych udziałów, w przypadku opisanego we wniosku połączenia podmiotów nie wystąpi nadwyżka wartości emisyjnej udziałów Spółki Przejmującej, przydzielonych wspólnikowi Spółki Przejmowanej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów w Spółce Przejmowanej, która to nadwyżka - w świetle art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy - uznawana jest za dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Tym samym prawidłowo Państwo oceniliście, że w związku z planowanym Połączeniem, po stronie żadnego ze Wspólników, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.