Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 listopada 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 6 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 16 grudnia 2024 r. (wpływ 19 grudnia 2024 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Od dnia 21 sierpnia 2000 r. do dnia 17 czerwca 2020 r. była Pani (wraz z mężem A. A.) użytkownikiem wieczystym (na prawie wspólności ustawowej do dnia 15 października 2095 r.) działki letniskowej nr 1, położonej w miejscowości A. gm. B. oraz właścicielką posadowionego na tej działce stanowiącego odrębną nieruchomość domku campingowego typu „(…)” nr 11 (…).

Działkę tę nabyła Pani będąc w związku małżeńskim z A. A. w drodze kupna – sprzedaży (Akt notarialny: Repertorium A nr (…) z dnia 21 sierpnia 2000 r., sporządzony w  Kancelarii Notarialnej B.B., ul. (…).

W Pani małżeństwie obowiązuje ustrój wspólności małżeńskiej od dnia 9 października 1999 r.

Nabycie ww. działki nr 1 wraz z domkiem campingowym nastąpiło do majątku wspólnego Pani i  Pani męża.

Od dnia 14 sierpnia 2007 r. do dnia 17 czerwca 2020 r. była Pani (wraz z mężem A. A.) na prawie wspólności ustawowej użytkownikiem wieczystym do dnia 15 października 2095 r.) sąsiedniej działki nr 2, położonej w miejscowości A. gm. B. oraz właścicielką posadowionego na tej działce, stanowiącego odrębną nieruchomość domku campingowego typu „(…)” .

Przejęcie tej działki nr 2 nastąpiło na podstawie umowy darowizny (Akt notarialny, Repertorium A nr (…) z dnia 14 sierpnia 2007 r., sporządzony przez Notariusz B.B., ul. (…) od Pani córki C. C. do majątku wspólnego Pani i Pani męża A. A. (KW nr (…).

W 2019 r. wystąpiła Pani wraz z mężem do Urzędu Gminy B. o przekształcenie prawa wieczystego użytkowania obu działek w pełną własność, na co uzyskała Pani zgodę (Uchwała Rady Gminy B. nr (…) z dnia 29 listopada 2019 r.).

W dniu 17 czerwca 2020 r. zawarta została z Wójtem Gminy B. (w trybie art. 32 ust. 1 i art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r., tj. Dz. U. z 2020 r. poz.  65 ze zm.) umowa sprzedaży własności zabudowanej nieruchomości oznaczonej nr geod. 1 oraz własności zabudowanej nieruchomości oznaczonej nr geod. 2.

Umowa zawiera także oświadczenie Pani i Pani męża, że przedmiotowe prawa do nieruchomości kupione zostają za fundusze pochodzące z majątku wspólnego na prawie wspólności ustawowej (Akt  notarialny z dnia 17 czerwca 2020 r.: Repertorium „A” (..), sporządzony w Kancelarii Notarialnej B.B., ul. (…).

22 czerwca Sąd Rejonowy w B. VI Wydział Ksiąg Wieczystych na podstawie art. 626(10) § 1 Kodeksu postępowania cywilnego dokonał stosownych wpisów/wykreśleń nr (…) oraz nr (…) przekształcając prawo użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, z których nie wyodrębniono lokali.

Od momentu nabycia przez Panią działek wraz z domkami wykorzystywane one były jedynie do  celów rekreacyjnych przez Panią i Pani najbliższą rodzinę. Nigdy nie były i nie są wynajmowane oraz wydzierżawiane, nie była i nie jest prowadzona w nich działalność gospodarcza.

Zbycie opisanych działek nie nastąpi w wykonaniu zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Pytania

1.Czy okres 5 lat wymagany ustawą, po którym odpłatne zbycie nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym liczony jest w Pani przypadku od momentu nabycia działek, tj. od 2000 r. i 2007 r., czy od momentu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności?

2.Innymi słowy, czy w opisanej sytuacji fakt posiadania działek od 2000 r. i 2007 r. zwalnia Panią z obowiązku zapłacenia podatku dochodowego od odpłatnego ich zbycia?

3.Czy przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności (kupienie własności) powoduje (lub nie powoduje), że będzie Pani wolno sprzedać obie działki bez obowiązku zapłaty podatku dochodowego dopiero po upływie 5 lat od przekształcenia, czyli od 2026?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie zmienia faktu nabycia i posiadania działki od 2000 r. i od 2007 r., a jedynie Pani status prawny jako dysponenta. Choć grunty były w użytkowaniu wieczystym, to domki stanowiły odrębne nieruchomości i były własnością Pani i Pani męża. Przez kilkanaście lat, do momentu przekształcenia można było swobodnie zarządzać tymi nieruchomościami łącznie ze sprzedażą ich bez obowiązku zapłaty podatku dochodowego. Traktowane były jak własność, zostały doinwestowane (zostały wykonane przyłącza energetyczne i  wodno-kanalizacyjne do sieci gminnej, ogrodzenie, liczne nasadzenia itp.).

Ponadto przekształcenie w prawo własności w praktyce nie zmienia wartości rynkowej działek i nie wpływa na ich cenę.

Dlatego uważa Pani, że okres wymaganych ustawą 5 lat powinien w Pani przypadku być liczony od dat nabycia działek, a nie przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności i  że  ewentualna sprzedaż działek (stanowiących obecnie jedną całość) przed 2026 r. nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od odpłatnego ich zbycia.

Wydaje się, że Pani stanowisko podzielają także urzędy skarbowe w B. i w C., w których pytała Pani czy sprzedaż działek w tej sytuacji przed upływem 5 lat od przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zamiast jednoznacznej odpowiedzi usłyszała Pani tylko „chyba nie”, „raczej nie” i  zalecano Pani zwrócenie się o rozstrzygnięcie tej kwestii i wydanie interpretacji indywidualnej do  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww.  praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu. 

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej bądź zdarzenia prawnego może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to  należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do  czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na  charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w  postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano powyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Aby ustalić czy w przedmiotowej sprawie planowana przez Panią sprzedaż działek podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić, od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w  powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z wniosku wynika, że w sierpniu 2000 r. na prawie wspólności ustawowej nabyła Pani wraz z mężem w drodze umowy kupna sprzedaży działkę letniskową nr 1 wraz z posadowionym na tej działce domkiem campingowym typu „(…)” nr 11. Natomiast w sierpniu 2007 r. na prawie wspólności ustawowej nabyła Pani wraz z  mężem w  drodze darowizny od córki sąsiednią działkę nr 2 wraz z posadowionym na tej działce domkiem campingowym typu „(…)” nr 13. W 2019 r. wystąpiła Pani wraz z mężem do Urzędu Gminy o  przekształcenie prawa wieczystego użytkowania obu działek w pełną własność, na co uzyskała Pani zgodę. W dniu 17 czerwca 2020 r. zawarta została z Wójtem Gminy umowa sprzedaży własności zabudowanej nieruchomości oznaczonej nr geod. 1 oraz własności zabudowanej nieruchomości oznaczonej nr geod. 2. W dniu 22 czerwca 2020 r. przekształcono prawo użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości.

Na podstawie art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z  2023 r. poz. 2809 ze zm.):

Przepis art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):, stanowi, że:

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Pojęcie użytkowania wieczystego zawarte zostało w art. 232 ustawy Kodeks cywilny, który stanowi, że:

Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je bardziej do prawa własności, niż praw rzeczowych ograniczonych. Ponadto na podstawie wyraźnych odesłań w art. 234 i 237 Kodeksu cywilnego do ww. prawa stosuje się odpowiednio przepisy o własności. Z  powyższych względów prawo użytkowania wieczystego nie zostało wymienione w art. 244 Kodeksu cywilnego wśród innych praw rzeczowych ograniczonych, lecz zostało uregulowane odrębnie, jako tytuł II księgi drugiej Kodeksu cywilnego.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a  także właściciela gruntu, chyba że umowa o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu oraz egzekucji. Użytkownik wieczysty może więc rozporządzać swoim prawem zarówno w drodze czynności prawnej inter vivos, jak i mortis causa. Nie można być natomiast jednocześnie właścicielem i użytkownikiem wieczystym gruntu, ponieważ nabycie prawa własności przez użytkownika wieczystego gruntu prowadzi do  wygaśnięcia użytkowania wieczystego.

W myśl art. 235 § 1 ww. ustawy:

Stosownie, natomiast do art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego:

Z treści tych przepisów wynika, że użytkowanie wieczyste dotyczy gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego, oddanych w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym lub prawnym, oraz że odrębną własność stanowią budynki wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gminy przez wieczystego użytkownika.

Możliwe jest jednak przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności.

Zasady i tryb takiego przekształcenia reguluje ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 900).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 1 ust. 1a tej ustawy:

Jak stanowi ust. 2 ww. przepisu:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 tej ustawy:

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego faktycznego władztwa nad nieruchomością. Nabycie prawa do  nieruchomości następuje w chwili zawarcia umowy o ustanowieniu (nabyciu) prawa wieczystego użytkowania.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że przekształcenie prawa wieczystego użytkowania gruntu w prawo własności nieruchomości nie stanowiło nowego nabycia tych nieruchomości.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zabudowane domkami campingowymi nieruchomości, które planuje Pani sprzedać, nabyła Pani w dwóch datach, tj. w 2000 r. w drodze umowy kupna sprzedaży i w 2007 r. w drodze darowizny od córki.

Zatem planowane przez Panią nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie przedmiotowych nieruchomości (działek nr 1 i 2) nabytych w 2000 r. oraz w  2007  r., nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Oznacza to, że przychód z tego tytułu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przekształcenie prawa wieczystego użytkowania gruntu w prawo własności nieruchomości nie jest nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od  osób fizycznych, a tym samym nie ma wpływu na wyliczenie 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych.

Pani stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

  Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.