Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-prawidłowe – w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku przeznaczenia środków ze sprzedaży mieszkania w X na wykończenie nowo nabytych nieruchomości na ul. Y oraz Z (wydatki na materiały budowlane: deski podłogowe, kleje do desek podłogowych, panele, listwy przypodłogowe, farby, gips szpachlowy, płytki ceramiczne, drzwi, armaturę łazienkową i kuchenną, włączniki światła, umywalkę, zlew oraz prace budowlane: położenie gładzi szpachlowej, wykonanie sufitów podwieszanych, malowanie, położenie płytek, położenie desek podłogowych oraz paneli, montaż listew przypodłogowych, montaż oświetlenia oraz włączników, montaż drzwi, wykonanie mebli na indywidualne zamówienie) oraz zakup gruntu budowlanego;

-nieprawidłowe – w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku przeznaczenia środków ze sprzedaży mieszkania w X na rachunek techniczny tytułem spłaty kredytu zaciągniętego na zakup i wykończenie mieszkania w X.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o możliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej wydatków związanych z meblami kuchennymi i łazienkowymi w stałej zabudowie oraz oświetleniem sufitowym LED.

W tym zakresie zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 23 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismami z 19 listopada 2024 r. (wpływ 21 listopada 2024 r.), 27 listopada 2024 r. (wpływ 2 grudnia 2024 r.) oraz 12 grudnia 2024 r. (wpływ 20 grudnia 2024 r.) – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Zgodnie z aktem Rep. A nr (…) część ceny w kwocie (…) PLN została zapłacona na rachunek techniczny tytułem spłaty kredytu.

W piśmie z 19 listopada 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzielił Pan następujących odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytania:

1.Czy zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.), ma Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce?

Odpowiedź: Tak, ma Pan obowiązek podatkowy w Polsce.

2.Czy prowadził Pan działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami?

W przypadku odpowiedzi twierdzącej proszę wskazać, czy sprzedaż nieruchomości, o której mowa we wniosku, nastąpiła w ramach wykonywania tej działalności?

Odpowiedź: W roku, w którym nastąpiła sprzedaż obrót nieruchomościami nie był przedmiotem Pana działalności. Prowadził Pan wtedy działalność gospodarczą, która zajmowała się pośrednictwem finansowym.

3.W odniesieniu do spłaconego kredytu, o którym mowa we wniosku, proszę wskazać:

a)na co dokładnie (w jakim celu) został zaciągnięty kredyt?

Odpowiedź: Kredyt został zaciągnięty na zakup oraz wykończenie mieszkania w X.

b)kiedy (proszę o wskazanie daty – dd-mm-rrrr) został zaciągnięty ww. kredyt?

Odpowiedź: Umowa kredytowa została zawarta (…) października 2013 r.

c)czy został on zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w Polsce, innym państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej?

Odpowiedź: Został zaciągnięty w Banku (…).

d)czy w umowie kredytowej został określony cel, na jaki został on zaciągnięty, jeżeli tak, to jaki cel wynikał z tej umowy?

Odpowiedź: Tak. Cel został określony w paragrafie drugim punkt drugi, tj. zakup oraz wykończenie mieszkania.

e)czy był Pan stroną umowy kredytowej i czy odpowiadał Pan za spłatę ww. kredytu solidarnie, a więc do pełnej wysokości?

Odpowiedź: Tak. Był Pan stroną umowy kredytowej oraz odpowiadał Pan solidarnie.

f)kiedy (proszę o wskazanie daty – dd-mm-rrrr) przekazane zostały na rachunek techniczny, tj. na spłatę kredytu, środki uzyskane ze sprzedaży?

Odpowiedź: Środki zostały przekazane na rachunek techniczny tytułem spłaty kredytu bezpośrednio przez kupujących w dniu podpisania aktu Rep. A nr (…), tj. (…) października 2019 r.

g)czy środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczy Pan w całości, czy tylko w części w terminie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym dokonał Pan odpłatnego zbycia tej nieruchomości, na spłatę kredytu?

Odpowiedź: Zgodnie z zapisami aktu Rep. A nr (…) na spłatę kredytu przeznaczono (…) PLN. Kwota ta przelana była bezpośrednio przez kupujących na rachunek techniczny banku. Nie otrzymał Pan zatem tych środków fizycznie na swoje konto. Pozostałą część środków, którą fizycznie Pan otrzymał (po (…) PLN wraz z byłą żoną), wydatkował Pan na cele mieszkaniowe.

h)jeżeli tylko część środków zostanie przeznaczona na spłatę kredytu należy wskazać, na jakie inne cele zostanie przeznaczona pozostała część środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w terminie trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym dokonał Pan odpłatnego zbycia tej nieruchomości?

Odpowiedź: Pozostała część środków, tj. (…) PLN została przeznaczona na wykończenie nowo nabytej nieruchomości przy ulicy Y oraz Z zgodnie z wykazem faktur przekazanym do Urzędu Skarbowego oraz na zakup gruntu budowlanego.

4.Wobec wskazania:

należy wskazać, co było przedmiotem sprzedaży na podstawie ww. aktu?

Jeżeli przedmiotem sprzedaży była nieruchomość należy wskazać:

a)jaki rodzaj nieruchomości był przedmiotem wniosku (np. lokal mieszkalny, dom jednorodzinny)?

Odpowiedź: Lokal mieszkalny.

b)kiedy (proszę o wskazanie daty – dd-mm-rrrr) i w jaki sposób (umowa kupna-sprzedaży, spadek, darowizna, inne) nabył Pan nieruchomość wskazaną w odpowiedzi na pkt 4 lit. a?

Odpowiedź: Na podstawie umowy darowizny z (…) września 2017 r.

c)kiedy dokładnie dokonał Pan sprzedaży nieruchomości (proszę o wskazanie daty – dd-mm-rrrr)?

Odpowiedź: (…) października 2019 r.

d)czy w nieruchomości wskazanej w odpowiedzi na pkt 4 lit. a, realizował Pan własne cele mieszkaniowe, tj. czy mieszkał Pan w tej nieruchomości?

Odpowiedź: Nie. Nie realizował Pan własnych celów mieszkaniowych. Nieruchomość była wynajmowana.

e)czy nieruchomość wskazaną w odpowiedzi na pkt 4 lit. a, oddawał Pan w najem, dzierżawę albo do używania na podstawie innych umów? Jeśli tak, to proszę wskazać: w jakim okresie udostępniał Pan nieruchomość osobom trzecim? Czy nieruchomość była udostępniana odpłatnie czy nieodpłatnie?

Odpowiedź: Nieruchomość była oddana w najem w okresie od: dnia podpisania umowy darowizny, tj. (…) września 2017 r. do (…) września 2019 r.

Natomiast w piśmie z 27 listopada 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzielił Pan następujących odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytania:

1.Należy jednoznacznie wskazać:

a)kto był właścicielem mieszkania w X, na które Pan zaciągnął kredyt?

b)czy osoba/osoby wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1 pkt a) realizowała/realizowały w ww. mieszkaniu własne cele mieszkaniowe, tj. mieszkała/mieszkali w tym mieszkaniu?

c)od kogo otrzymał Pan (…) września 2017 r. na podstawie umowy darowizny ww. mieszkanie?

Odpowiedź: Mieszkanie X nabyte zostało z rynku pierwotnego przez Pana rodziców (…). Rodzice stali się właścicielami a Pan wraz z byłą żoną zaciągnęli na ten cel kredyt mieszkaniowy (…) października 2013 r. Pana rodzice byli zatem wyłącznymi właścicielami, a Pan wraz z byłą żoną byliście wyłącznymi kredytobiorcami. Pana rodzice od początku wynajmowali lokal, zatem nie realizowali w nim własnych celów mieszkaniowych. Mieszkanie X otrzymał Pan (…) września 2017 r. umową darowizny od Pana rodziców, tj. (…).

1) w odniesieniu do wykończenia nowo nabytej nieruchomości należy wyjaśnić:

a)jakiego rodzaju wydatki poniósł Pan na „wykończenie nowo nabytej nieruchomości”? Proszę o wskazanie w formie katalogu zamkniętego tych wydatków.

b)czy w nowo nabytej nieruchomości realizował/realizuje/będzie realizował Pan własne cele mieszkaniowe, tj. czy mieszkał/mieszka/będzie Pan mieszkał w tej nieruchomości?

c)czy posiada Pan wystawione na siebie rachunki i faktury lub inne udokumentowane rzetelne i wiarygodne dowody (np. umowę zawartą z wykonawcą prac remontowo-budowlanych lub potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie) potwierdzające wydatkowanie przychodu pochodzącego ze sprzedaży mieszkania X na wykończenie nieruchomości Z? Jeśli tak, to jakie to są dokumenty?

2) w odniesieniu do zakupu gruntu budowlanego należy wyjaśnić:

a)w jakim celu dokonał Pan zakupu gruntu budowlanego?

b)czy zakup ww. gruntu nastąpił z zamiarem budowy budynku mieszkalnego, w którym chce Pan realizować własne cele mieszkaniowe?

c)czy zakup działki nastąpił w ramach lokaty kapitału?

Odpowiedź: Poniósł Pan wydatki na materiały budowlane oraz prace budowlane, a to zgodnie z wykazem faktur, które dołącza Pan do wniosku. W nieruchomości Y oraz Z realizował Pan własne cele mieszkaniowe, tj. mieszkał Pan w tej nieruchomości do czasu jej późniejszej sprzedaży. Posiada Pan dokumenty potwierdzające wydatkowanie przychodu i dołącza Pan je do wniosku.

Z kolei, w piśmie z 12 grudnia 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzielił Pan następujących odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytania:

1.Należy wyjaśnić:

1)w odniesieniu do nowo nabytych nieruchomości, z uwagi na powstałą rozbieżnością, należy jednoznacznie wskazać:

a)czy nabył Pan dwie odrębne nieruchomości na ul. (…), tj. nieruchomość Y oraz nieruchomość Z?

Odpowiedź: Tak nabył Pan dwie nieruchomości na ul. (…), tj. nieruchomość Y oraz Z.

a)w jakim celu nabył Pan dwie nieruchomości na ul. (…)?

Odpowiedź: Nieruchomości te były ze sobą połączone. Przez pierwsze 6 m-cy od zakupu obie były wykorzystywane do zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Następnie część mieszkania Y została wydzielona a następnie wynajmowana.

b)w jaki sposób realizował Pan własne potrzeby mieszkaniowe jednocześnie w dwóch różnych nieruchomościach położonych w tej samej lokalizacji? Kiedy Pan w nich mieszkał, czy na stałe, lub w jakich okresach? (proszę dokładnie opisać).

Odpowiedź: W nieruchomości w postaci mieszkania Z zamieszkiwał Pan od momentu jego zakupu do momentu sprzedaży, tj. do 2023 r. W nieruchomości Y zamieszkiwał Pan przez pierwsze 6 m-cy w całości mieszkania, a następnie tylko w jego części, tj. części korytarza oraz jednego pokoju, które to części zostały przyłączone do mieszkania Z i stały się jego integralną częścią.

c)czy może wynajmował Pan jedną z ww. nieruchomości lub w jakikolwiek inny sposób czerpał korzyści z jej udostępnienia osobom trzecim?

Odpowiedź: Tak jak wyżej Pan wskazał, od 6 m-ca od zakupu mieszkania Y (tylko jego część była wynajmowana).

d)czy przychód pochodzący ze sprzedaży mieszkania X przeznaczył Pan na wykończenie obu ww. nieruchomości?

Odpowiedź: Dochód został przeznaczony na wykończenie mieszkania Z w całości oraz na część mieszkania Y (część, która w późniejszym czasie została dołączona do mieszkania Z).

e)czy obie ww. nieruchomości zostały zbyte? Jeżeli tak, to kiedy dokonał Pan sprzedaży ww. nieruchomości?

Odpowiedź: Sprzedaż obu nieruchomości nastąpiła w 2023 r.

2)w odniesieniu do materiałów budowlanych oraz prac budowlanych należy wyjaśnić:

a)zakupu jakich dokładnie materiałów budowlanych w ramach wydatków na wykończenie nowo nabytych nieruchomości dotyczy Pana wniosek?

Odpowiedź: Katalog zamknięty:

·deski podłogowe,

·kleje do desek podłogowych,

·panele,

·listwy przypodłogowe,

·meble kuchenne i łazienkowe w stałej zabudowie,

·farby,

·gips szpachlowy,

·płytki ceramiczne,

·drzwi,

·armatura łazienkowa i kuchenna,

·oświetlenie sufitowe LED,

·włączniki światła,

·umywalka,

·zlew.

b)konkretnie jaki rodzaj prac budowlanych obejmowało wykończenie nowo nabytych nieruchomości, które zostały sfinansowane z przychodu pochodzącego ze sprzedaży mieszkania X?

Czy prace budowlane (wykończeniowe) objęły np.: tynkowanie, malowanie, układanie posadzek, montaż drzwi.

Proszę o wskazanie, w formie katalogu zamkniętego, wszystkich wydatków zaliczanych przez Pana do tej kategorii wydatków.

Odpowiedź: Katalog zamknięty prac:

·położenie gładzi szpachlowej,

·wykonanie sufitów podwieszanych,

·malowanie,

·położenie płytek,

·położenie desek podłogowych oraz paneli,

·montaż listew przypodłogowych,

·montaż oświetlenia oraz włączników,

·montaż drzwi,

·wykonanie mebli na indywidualne zamówienie.

2.Proszę ponownie, w odniesieniu do zakupu gruntu budowlanego, wyjaśnić:

a)w jakim celu dokonał Pan zakupu gruntu budowlanego?

b)czy zakup ww. gruntu nastąpił z zamiarem budowy budynku mieszkalnego, w którym chce Pan realizować własne cele mieszkaniowe?

c)czy zakup działki nastąpił w ramach lokaty kapitału?

Odpowiedź: Grunt budowlany nabył Pan w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych, tj. budowy budynku mieszkalnego. Ze względu na zmianę wizji życiowych decyzja o budowie domu została przesunięta w czasie i będzie realizowana w przyszłości. Zakup działki nie nastąpił w ramach lokaty kapitału.

3.Czy obecnie prowadzi Pan działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.), w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami?

Odpowiedź: Obecnie prowadzi Pan działalność gospodarczą również z zakresu obrotu nieruchomościami.

Nadmienia Pan, iż nadrzędnym celem złożonego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji nie jest fakt, czy prawidłowo wydatkował Pan środki pochodzące ze sprzedaży mieszkania X, a fakt, czy w tym jakże indywidualnym przypadku w ogóle może Pan rozliczać pełną kwotę przypadającą na Pana osobę (tj. połowa ceny sprzedaży) jako kwota, która w późniejszym terminie została wydatkowana na cele mieszkaniowe.

Pytanie

Czy istnieje możliwość wykazania wydatkowania na cele mieszkaniowe pełnej kwoty (pomimo, iż część ceny sprzedaży trafiła na rachunek techniczny) stanowiącej cenę sprzedaży, aby skorzystać w całości ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ze względu na fakt, iż przy sprzedaży nieruchomości obciążonej hipoteką nie było możliwości innej realizacji przelewu jak tylko przelew części środków na rachunek techniczny uważa Pan, iż powinien Pan mieć możliwość udokumentowania wydatkowania na cele mieszkaniowe pełnej kwoty pochodzącej ze sprzedaży nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) stanowi, że:

Z kolei, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, jeżeli następuje odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Z opisu sprawy wynika, że (…) września 2017 r. umową darowizny od rodziców otrzymał Pan lokal mieszkalny X, natomiast (…) października 2019 r. dokonał Pan sprzedaży tego lokalu mieszkalnego.

W tym miejscu wskazuję, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Stosownie do treści art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości. Zatem pojęcie to należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci nabycia własności rzeczy.

W niniejszej sprawie nabyty (…) września 2017 r. umową darowizny od rodziców lokal mieszkalny X sprzedał Pan (…) października 2019 r. Tym samym zbycie przez Pana ww. lokalu – z uwagi na fakt, że nie minął pięcioletni okres, o którym mowa w wyżej cytowanym art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi dla Pana źródło przychodu podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30e ust. 2 powołanej ustawy:

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 19 ust. 3 cyt. ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Według art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Art. 22 ust. 6e cyt. ustawy stanowi, że:

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Na podstawie art. 30e ust. 5 powołanej ustawy:

Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8

lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przychodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy wynika, że:

Stosownie do art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Według art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym, art. 21 ust. 28 ww. ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

W konsekwencji, korzystanie ze zwolnienia od podatku jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.

Rozstrzygając zatem o prawie do zwolnienia z opodatkowania należy pamiętać, że zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niż wymienione w tym katalogu nie uprawniają do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania wydatku poniesionego na cele określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Jednakże, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro podatnik zamierza skorzystać ze zwolnienia powinien liczyć się z koniecznością wykazania faktu wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe. Organ podatkowy dla celów podatkowych, weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego, uprawniony jest żądać od podatników udokumentowania poniesienia wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, czyli np. czy środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania faktycznie wydatkowane zostały przez podatnika na własne cele mieszkaniowe.

Należy zauważyć, że z wykładni językowej przytoczonych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie w określonym czasie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Termin do wydatkowania środków rozpoczyna się bowiem począwszy od dnia sprzedaży a kończy z upływem trzech lat liczonych od końca roku, w którym miała miejsce sprzedaż nieruchomości lub praw. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży nieruchomości lub praw.

Ponadto treść art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że oprócz czasu, w którym przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości ma zostać wydatkowany, istotny jest również cel, na który został wydatkowany. Ustawodawca w art. 21 ust. 25 ww. ustawy zawarł katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy. Katalog tych wydatków – jak już wyżej wyjaśniono – ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych” rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym.

Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wnioski wynikają wprost z brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.

Z opisu sprawy wynika, że (…) października 2013 r. zaciągnął Pan wraz z byłą żoną kredyt w Banku (…) na zakup oraz wykończenie mieszkania X. Ww. mieszkanie nabyte zostało z rynku pierwotnego przez Pana rodziców. Pana rodzice stali się właścicielami, a Pan wraz z byłą żoną zaciągnęli na ten cel ww. kredyt mieszkaniowy. Pana rodzice byli zatem wyłącznymi właścicielami, a Pan wraz z byłą żoną byliście wyłącznymi kredytobiorcami. Pana rodzice od początku wynajmowali lokal, zatem nie realizowali w nim własnych celów mieszkaniowych. Mieszkanie X otrzymał Pan (…) września 2017 r. umową darowizny od Pana rodziców. W powyższym mieszkaniu nie realizował Pan własnych celów mieszkaniowych, nieruchomość była wynajmowana. Nieruchomość była oddana w najem w okresie od: dnia podpisania umowy darowizny, tj. (…) września 2017 r. do (…) września 2019 r. Mieszkanie X zostało sprzedane (…) października 2019 r. Zgodnie z zapisami aktu Rep. A nr (…) na spłatę kredytu zaciągniętego na przedmiotową nieruchomość przeznaczono (…) zł – kwota ta przelana była bezpośrednio przez kupujących na rachunek techniczny banku. Nie otrzymał Pan zatem tych środków fizycznie na swoje konto. Pozostałą część środków, którą fizycznie Pan otrzymał (po (…) PLN wraz z byłą żoną) wydatkował Pan na cele mieszkaniowe, tj. na wykończenie nowo nabytych nieruchomości na ul. Y oraz Z oraz zakup gruntu budowlanego. Grunt budowlany nabył Pan w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych, tj. budowy budynku mieszkalnego. Ze względu na zmianę wizji życiowych decyzja o budowie domu została przesunięta w czasie i będzie realizowana w przyszłości. Zakup działki nie nastąpił w ramach lokaty kapitału. Nieruchomości na ul. Y oraz Z były ze sobą połączone. Przez pierwsze 6 m-cy od zakupu obie były wykorzystywane przez Pana do zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Następnie część mieszkania Y została wydzielona, a następnie wynajmowana. W nieruchomości w postaci mieszkania Z zamieszkiwał Pan od momentu jego zakupu do momentu sprzedaży, tj. do 2023 r. W nieruchomości Y zamieszkiwał Pan przez pierwsze 6 m-cy w całości mieszkania, a następnie tylko w jego części, tj. części korytarza oraz jednego pokoju, które to części zostały przyłączone do mieszkania Z i stały się jego integralną częścią. Od 6 m-ca od zakupu mieszkania Y część tego mieszkania była wynajmowana. Część przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego X została przeznaczona na wykończenie mieszkania Z w całości oraz na część mieszkania Y (część, która w późniejszym czasie została dołączona do mieszkania Z). Do wykończenia nowo nabytej nieruchomości poniósł Pan wydatki na materiały budowlane (deski podłogowe, kleje do desek podłogowych, panele, listwy przypodłogowe, farby, gips szpachlowy, płytki ceramiczne, drzwi, armaturę łazienkową i kuchenną, włączniki światła, umywalkę, zlew) oraz prace budowlane (położenie gładzi szpachlowej, wykonanie sufitów podwieszanych, malowanie, położenie płytek, położenie desek podłogowych oraz paneli, montaż listew przypodłogowych, montaż oświetlenia oraz włączników, montaż drzwi, wykonanie mebli na indywidualne zamówienie). Posiada Pan dokumenty potwierdzające wydatkowanie części przychodu na ww. cele. Sprzedaż obu nieruchomości nastąpiła w 2023 r.

Pana wątpliwości dotyczą możliwości wykazania wydatkowania na cele mieszkaniowe pełnej kwoty stanowiącej cenę sprzedaży mieszkania X, aby skorzystać do całego dochodu z tej sprzedaży ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przekazanie środków ze sprzedaży mieszkania na rachunek techniczny (spłata kredytu zaciągniętego na zakup i wykończenie mieszkania X)

Zgodnie z uprzednio cytowanym przepisem art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się m.in. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a), czy nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. b).

Konstrukcja powołanych przepisów oraz ich wykładnia literalna prowadzą do jednoznacznych rezultatów jeżeli chodzi o kwestię uzależnienia prawa do zwolnienia od faktu zaciągnięcia określonego kredytu. Zwolnienie w sposób literalny odnosi się do sytuacji spłaty kredytu, w przypadku którego wynika, że został on zaciągnięty na ściśle określony cel mieszkaniowy; ustawodawca wymaga dla takiego kredytu określenia konkretnego celu.

Przy czym należy podkreślić, że realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać na tym, że w przypadku nabycia lokalu mieszkalnego podatnik będzie w tym lokalu takie cele realizować, a więc będzie w nim mieszkał.

W przedmiotowej sprawie zaciągnął Pan wraz z byłą żoną (…) października 2013 r. kredyt w Banku (…) na zakup oraz wykończenie mieszkania X. Ww. mieszkanie nabyte zostało z rynku pierwotnego przez Pana rodziców. Pana rodzice stali się właścicielami, a Pan wraz z byłą żoną zaciągnęliście na ten cel ww. kredyt mieszkaniowy. Pana rodzice byli zatem wyłącznymi właścicielami, a Pan wraz z byłą żoną byliście wyłącznymi kredytobiorcami. Mieszkanie X otrzymał Pan (…) września 2017 r. umową darowizny od Pana rodziców.

Z powyższego wynika, że wraz z byłą żoną zaciągnął Pan kredyt mieszkaniowy na zakup mieszkania X, ale ww. kredyt nie został zaciągnięty na sfinansowanie przez Pana (jako właściciela lub współwłaściciela) zakupu mieszkania dla realizacji własnego celu mieszkaniowego, lecz w celu zakupu mieszkania, którego wyłącznymi właścicielami byli Pana rodzice. Pan wraz z byłą żoną byliście zatem kredytobiorcami kredytu na ww. nieruchomość będącą własnością Pana rodziców.

Innymi słowy, w momencie zaciągania omawianego kredytu na zakup mieszkania X nie stał się Pan właścicielem tego mieszkania. Dopiero – jak sam Pan wskazał – (…) września 2017 r. umową darowizny został Pan właścicielem ww. nieruchomości. Natomiast ustawodawca w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkuje prawo do ulgi z tytułu spłaty kredytu od wypełnienia wszystkich warunków wskazanych w przepisach, tj.:

·kredyt musi być zaciągnięty przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c,

·kredyt musi być zaciągnięty jedynie na cele określone w pkt 1, czyli między innymi na zakup mieszkania stanowiącego własność lub współwłasność podatnika, a nie zakup takiego mieszkania na rzecz innych osób, nawet jeżeli są z nim spokrewnione.

Przepis art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost określa, że wolne od podatku dochodowego są wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, na cele wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 1, czyli m.in. na zakup własnego mieszkania, a więc takiego, do którego przysługuje podatnikowi tytuł własności bądź współwłasności. Warunek ten musi być zatem spełniony już w momencie zaciągania kredytu. W rozpatrywanej sprawie nie mamy natomiast z taką sytuacją do czynienia, gdyż zaciągnięty (…) października 2013 r. kredyt został przeznaczony na sfinansowanie zakupu oraz wykończenia mieszkania, którego właścicielami stali się wyłącznie Pana rodzice. Dopiero na skutek darowizny (…) września 2017 r. od rodziców stał się Pan właścicielem ww. nieruchomości.

Zatem, przeznaczenie przez Pana środków pieniężnych z odpłatnego zbycia nieruchomości, na spłatę kredytu (przelew przez kupujących bezpośrednio na rachunek techniczny banku) zaciągniętego przez Pana na zakup mieszkania należącego w momencie zaciągania omawianego kredytu tylko do Pana rodziców, a nie do Pana nie jest realizacją Pana własnego celu mieszkaniowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zmienia tego również okoliczność, że spłatę kredytu dokonał Pan będąc już właścicielem ww. nieruchomości. Fakt, że w dacie zawarcia umowy kredytowej nie był Pan właścicielem przedmiotowej nieruchomości, której wyłącznymi właścicielami byli wówczas Pana rodzice, jednoznacznie przesądza o braku możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględniając powyższe stwierdzam, że przekazanie środków ze sprzedaży mieszkania na rachunek techniczny tytułem spłaty kredytu zaciągniętego (…) października 2013 r., na sfinansowanie zakupu mieszkania przez Pana rodziców, nie stanowi dla Pana wydatku na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a, w związku z brzmieniem pkt 1 tego ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, spłata ww. kredytu nie spełnia wszystkich ustawowych warunków do skorzystania ze zwolnienia na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wykończenie nowo nabytych nieruchomości (mieszkań na ul. Y oraz Z)

W przypadku skorzystania z omawianego zwolnienia w związku z wykończeniem lokalu mieszkalnego, w której podatnik zamierza realizować własne cele mieszkaniowe, wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wprost w katalogu wydatków mieszkaniowych na wykończenie własnego lokalu mieszkalnego, ale też nie definiuje pojęcia „remont” użytego w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. I tak, „remont” to „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa, odnawianie (czegoś)”. Synonimami tego pojęcia są m.in. „naprawa, przebudowa, odrestaurowanie, modernizacja”.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.):

Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 7 ww. ustawy:

Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

W orzecznictwie przyjmuje się, że za wydatki spełniające kryteria art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można uważać, w szczególności, wykonanie robót budowlanych w istniejącym lub nowopowstałym budynku/lokalu mieszkalnym wraz z wymianą/instalacją składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego).

Stosownie do wyżej wskazanej definicji remontu, za „remont” lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać prace dotyczące tego lokalu mieszkalnego jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od lokalu mieszkalnego bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu lokalu mieszkalnego we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie lokalu mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej lokalu mieszkalnego. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” lokalu mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi lokalu mieszkalnego.

Ponownie podkreślić należy, że w przypadku skorzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek udowodnienia, że rzeczywiście określony wydatek został poniesiony.

Jak wskazał Pan w opisie sprawy oraz uzupełnieniach, część środków pieniężnych (przychodu) uzyskanych ze sprzedaży mieszkania otrzymanego (…) września 2017 r. w drodze darowizny od rodziców przeznaczył Pan wykończenie nowo nabytych nieruchomości na ul. Y oraz Z, które były ze sobą połączone. Przez pierwsze 6 m-cy od zakupu obie nieruchomości były wykorzystywane do zaspokojenia Pana własnych potrzeb mieszkaniowych. Następnie część mieszkania Y została wydzielona i wynajmowana. Dochód ze sprzedaży mieszkania X został przeznaczony na wykończenie mieszkania przy ul. Z w całości oraz na część mieszkania przy ul. Y (część, która w późniejszym czasie została dołączona do mieszkania Z). Do wykończenia nowo nabytych nieruchomości poniósł Pan wydatki na materiały budowlane (deski podłogowe, kleje do desek podłogowych, panele, listwy przypodłogowe, farby, gips szpachlowy, płytki ceramiczne, drzwi, armatura łazienkowa i kuchenna, włączniki światła, umywalka, zlew) oraz prace budowlane (położenie gładzi szpachlowej, wykonanie sufitów podwieszanych, malowanie, położenie płytek, położenie desek podłogowych oraz paneli, montaż listew przypodłogowych, montaż oświetlenia oraz włączników, montaż drzwi, wykonanie mebli na indywidualne zamówienie). Posiada Pan dokumenty potwierdzające wydatkowanie części przychodu na ww. cele.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniach opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że wydatki na wykończenie nowo nabytych nieruchomości na ul. Y oraz Z mieszczą się w kategorii wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym wydatkowanie części przychodu uzyskanego ze sprzedaży (…) października 2019 r. mieszkania X, w okresie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jego odpłatne zbycie, na ww. cel uprawnia Pana do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakup gruntu budowlanego

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego.

Przeznaczenie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego nie może wynikać wyłącznie z zamiaru nabywcy tego gruntu, ale musi znajdować podstawę w obowiązujących przepisach prawa.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, jaki grunt jest gruntem pod budowę budynku mieszkalnego, ani co oznacza zmiana przeznaczenia gruntu na grunt pod budowę budynku mieszkalnego, uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia.

W celu doprecyzowania tych pojęć uprawnione jest zatem odwołanie się do odpowiednich przepisów ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. z. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.).

Gruntami pod budowę budynków mieszkalnych są przede wszystkim działki budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ww. ustawy:

Ponadto – jak już wcześniej wskazano – przewidując przedmiotowe zwolnienie ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób niebudzący wątpliwości podkreślił, że zwolnieniu podlegać będzie tylko dochód przypadający na przychód, który wydatkowany zostanie na „własne cele mieszkaniowe”.

Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku zakupu gruntu w celu budowy budynku mieszkalnego podatnik będzie faktycznie tę budowę realizował.

W opisie sprawy wskazał Pan, że grunt budowlany nabył Pan w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych, tj. budowy budynku mieszkalnego. Ze względu na zmianę wizji życiowych decyzja o budowie domu została przesunięta w czasie i będzie realizowana w przyszłości. Zakup działki nie nastąpił w ramach lokaty kapitału.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że wydatkowanie części przychodu ze sprzedaży (…) października 2019 r. mieszkania X na zakup gruntu budowlanego w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych, tj. budowy budynku mieszkalnego, w okresie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie tego mieszkania, umożliwia Panu skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego z tego zbycia, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego, stwierdzić należy, że przekazanie środków ze sprzedaży (…) października 2019 r. mieszkania X na rachunek techniczny tytułem spłaty kredytu zaciągniętego (…) października 2013 r., na sfinansowanie zakupu oraz wykończenia mieszkania, którego właścicielami byli wyłącznie Pana rodzice, nie można potraktować jako wydatek na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wydatkowanie części przychodu ze sprzedaży (…) października 2019 r. mieszkania X na wykończenie nowo nabytych nieruchomości (mieszkań na ul. Y oraz Z) oraz zakup gruntu budowlanego w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych (budowy budynku mieszkalnego), w okresie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie mieszkania X, umożliwia Panu skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego z tego zbycia, przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, z uwagi na fakt, że cały przychód ze sprzedaży (…) października 2019 r. mieszkania X nie został wydatkowany na cele mieszkaniowe, a jedynie jego część, to cały dochód z tej sprzedaży nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania.

Tym samym nie może Pan wykazać wydatkowania pełnej kwoty ze sprzedaży mieszkania X na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, nie może Pan do całej kwoty ze sprzedaży mieszkania X skorzystać ze zwolnienia na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wskazuję, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Skoro stroną wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest Pan, to ta interpretacja nie wywołuje skutków podatkowych dla Pana byłej żony.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Informuję, że w niniejszej interpretacji indywidualnej załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku przeznaczenia środków ze sprzedaży mieszkania X na rachunek techniczny tytułem spłaty kredytu zaciągniętego na zakup i wykończenie tego mieszkania; wykończenie nowo nabytych nieruchomości na ul. Y oraz Z (wydatki na materiały budowlane: deski podłogowe, kleje do desek podłogowych, panele, listwy przypodłogowe, farby, gips szpachlowy, płytki ceramiczne, drzwi, armaturę łazienkową i kuchenną, włączniki światła, umywalkę, zlew oraz prace budowlane: położenie gładzi szpachlowej, wykonanie sufitów podwieszanych, malowanie, położenie płytek, położenie desek podłogowych oraz paneli, montaż listew przypodłogowych, montaż oświetlenia oraz włączników, montaż drzwi, wykonanie mebli na indywidualne zamówienie) oraz zakup gruntu budowlanego. Natomiast w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej wydatków poniesionych na: meble kuchenne i łazienkowe w stałej zabudowie oraz oświetlenie sufitowe LED w dniu 15 stycznia 2025 r. zostało wydane postanowienie o zastosowaniu interpretacji ogólnej nr 0112-KDSL1-2.4011.725.2024.1.JN.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.