Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 listopada 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 grudnia 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W dniu (...) 2024 r. Wnioskodawca wraz z małżonką podpisał z bankiem ugodę sądową na umorzenie kredytu (...) nr (...) z dnia (...) 2005 r., którego celem był zakup lokalu mieszkalnego przy ul. A1 z przeznaczeniem na potrzeby własne.

Ponadto w dniu (...) 2024 r. Wnioskodawca wraz z małżonką podpisał z bankiem ugodę sądową na umorzenie kredytu (...) z (...) 2007 r., którego celem było finansowanie zakupu budynku mieszkalnego położonego w X przy ul. B1 w zabudowie szeregowej z przeznaczeniem na potrzeby własne.

Wnioskodawca zakupił obie nieruchomości dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Mieszkanie objęte kredytem (...) z dnia (...) 2005 r. było zakupione w celu zamieszkania w nim - nawet dziecko Wnioskodawcy zostało zapisane do przedszkola w pobliżu przedmiotowego mieszkania. Niestety budowa tego obiektu przez dewelopera bardzo się przedłużała a Wnioskodawca potrzebował mieszkania do zamieszkania.

W 2007 roku Wnioskodawca wraz z małżonką zdecydował więc na zakup drugiej nieruchomości objętej kredytem (...), gdzie można było zamieszkać od razu. Wnioskodawca z małżonką zamieszkał więc w nieruchomości objętej kredytem z 2007 roku.

Mieszkanie zakupione w 2005 roku, z uwagi na ogólnoświatowy kryzys na rynkach finansowych i bankowych, którego szczyt przypadł na lata 2008-2009 okazało się być niesprzedawalne. Aby zachować płynność finansową Wnioskodawca wynajmował przedmiotowe mieszkanie i kierując się pierwotnym celem, tj. dla zrealizowania własnych potrzeb mieszkaniowych, wraz z małżonką pozostawili to mieszkanie w swojej własności z zamiarem zamieszkania w nim w przyszłości. Z całą stanowczością podkreślić należy, że w dacie zawarcia umowy nr (...) z dnia (...) 2005 r. Wnioskodawca nie kierował się zamiarem późniejszego wynajmowania tego lokalu mieszkalnego.

Wnioskodawca nie korzystał wcześniej z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. poz. 592 z późn. zm.).

Uzupełnienie wniosku

W uzupełnieniu stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał:

W odniesieniu do kredytu hipotecznego (...) nr (...), który został udzielony (...) 2005 r. został on udzielony przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów oraz został zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości, lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie. W skład umorzonej wierzytelności zgodnie z postanowieniami ugody z bankiem wchodzi kapitał oraz odsetki zapadłe niespłacone (z treści ugody wynika, że bank odstąpił od naliczania odsetek).

W odniesieniu do kredytu udzielonego (...) 2007 r. o nr (...) został on udzielony przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów oraz został zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości, lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie. Zgodnie z postanowieniami ugody z bankiem w skład umorzonej wierzytelności wchodzi kapitał oraz odsetki zapadłe niespłacone (z treści ugody wynika, że bank odstąpił od naliczania odsetek bieżących).

W mieszkaniu, które Wnioskodawca zakupił w 2005 r. przy ul. A cele mieszkaniowe nie były realizowane z uwagi na okoliczności szeroko opisane we wniosku o interpretację, pomimo takiego zamiaru w chwili zawierania umowy kredytu. Natomiast Wnioskodawca wraz z żoną planują zamieszkać w przyszłości w tym mieszkaniu, po usamodzielnieniu się córki stron (która dotychczas z nimi zamieszkuje w nieruchomości sfinansowanej z kredytu z 2007 r.), przewidziane jest to na czas ukończenia przez córkę studiów. Nie jest jednak wykluczone, że będzie potrzeba zamieszkania w przedmiotowej nieruchomości wcześniej, np. ze względu na stan zdrowia. Zatem będzie realizowany własny cel mieszkaniowy w nieruchomości, której dotyczy zapytanie.

Pytania

1.Czy Wnioskodawca w zakresie ugody dotyczącej kredytu nr (...) może skorzystać z zaniechania poboru podatku, o którym mowa w § 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. poz. 592 z późn. zm.)?

2.Czy Wnioskodawca w zakresie ugody dotyczącej kredytu (...) z (...) 2007 r. może skorzystać z zaniechania poboru podatku, o którym mowa w par. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. poz. 592 z późn. zm.)?

Pana stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu

Wnioskodawca ma prawo do skorzystania z zaniechania poboru podatku, o którym mowa w § 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. poz. 592 z późn. zm.) (dalej: rozporządzenie) w zakresie kredytu nr (...) oraz w zakresie kredytu nr (...).

Wskazać przy tym należy, że okoliczność zawarcia przez Wnioskodawcę dwóch umów kredytowych dla zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych jednego gospodarstwa domowego nie wynikała z chęci wzbogacenia się przez Wnioskodawcę, lecz z przyczyn od Wnioskodawcy niezależnych, tj. opóźniania się z budową pierwszej nieruchomości, brakiem możliwości wycofania się przez Wnioskodawcę z umowy zawartej z deweloperem oraz z koniecznością zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych swoich i swojej rodziny, w tym potrzeb małoletniego dziecka.

Rozporządzenie stanowi m.in. o tym, że zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1.umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku, gdy:

a.kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b.osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2.otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

Przepis rozporządzenia nie zastrzega, aby zaniechanie poboru miało dotyczyć tylko osoby, która zaciągnęła kredyt mieszkaniowy (spełniający określone cechy).

Zaniechanie poboru dotyczy podatku od przychodu, którym jest umorzenie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, jeśli ten kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, zaś osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego, nie korzystała (wcześniej) z zaniechania poboru podatku od kwoty umorzonych wierzytelności z tytułu innego kredytu.

Przepis § 1 ust. 5 rozporządzenia precyzuje ponadto, że przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której tu mowa, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1)jednego gospodarstwa domowego albo

2)więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku, gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f) za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a.nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b.nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c.nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d.budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e.rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Podsumowując, zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do umorzonych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r. osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej oraz w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia).

Istotne jest, żeby kredyt mieszkaniowy został przeznaczony na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podobne stanowisko w tej sprawie zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w pismach m.in. z 0113-KDIPT2-2.4011.756.2023.3.ACZ, 0113-KDIPT2-2.4011.45.2023.2.EC.

W konsekwencji uznać należy, że oba kredyty zaciągnięte przez Wnioskodawcę zostały zaciągnięte na jedną inwestycję mieszkaniową, tj. inwestycję, której celem w dacie zawierania tych umów było zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych jednego gospodarstwa domowego - tj. gospodarstwa domowego Wnioskodawcy, jego Małżonki i małoletniego syna.

Do rozważenia pozostała możliwość uznania, że kredyt został zaciągnięty na własne cele mieszkaniowe w sytuacji, gdy Wnioskodawca czasowo wynajmuje kredytowane mieszkanie. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29.11.2016 r., II FSK 3126/14 19 , potwierdził, iż nie stoi na przeszkodzie skorzystania z ulgi okoliczność, że podatnik nabywa kilka lokali mieszkalnych w kilku różnych miejscowościach, jak czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali: "Jeżeli zatem podatnik dokonuje zakupu co najmniej dwóch lokali mieszkaniowych w dwóch różnych miejscowościach, co wynika stąd, że w jednej miejscowości pracuje, w drugiej koncentruje się jego życie rodzinne, wówczas można uznać, że własny cel mieszkaniowy jest realizowany w odniesieniu do obu lokali (...).

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie realizował w tych mieszkaniach własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia". Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 sierpnia 2018 r., II FSK 2413/16 20, odnosząc się do wyżej przytoczonego orzeczenia, stwierdził, iż "Z powołanych powyżej orzeczeń NSA jednoznacznie wynika, że dla ziszczenia się przesłanek zwolnienia podatkowego unormowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie jest konieczne, by realizacja własnych celów mieszkaniowych była ograniczona do jednego lokalu. Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszym składzie w pełni podziela również stanowisko, że zastosowaniu zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie stoi na przeszkodzie czasowe oddanie zakupionego lokalu w najem". Pozwala to uznać, że kredyt został zaciągnięty na własne cele mieszkaniowe również w sytuacji, w której czasowo będzie to mieszkanie wynajmowane.

Wnioskodawca z małżonką spełniają zatem warunki, o których mowa w przywołanych przepisach dla obu kredytów, zatem dla umorzonego kredytu z obu przywołanych umów kredytowych także będzie przysługiwało mu zaniechanie poboru podatku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy źródłem przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności” definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. W związku z tym każde świadczenie mające realną wartość finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1646 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy,

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zatem kwotę umorzeń należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazał Pan, że w skład umorzonej wierzytelności wchodzi kapitał oraz odsetki zapadłe niespłacone (z treści ugody wynika, że bank odstąpił od naliczania odsetek bieżących). Tym samym umorzoną Panu kwotę wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia zaniechania poboru podatku od kwoty umorzonych wierzytelności została uregulowana w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2024 r. poz. 102 ze zm.).

Zgodnie z § 1 tego rozporządzenia:

1.Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1)umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a)kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b)osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2)otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2.Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1)kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2)odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3)opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

3.W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

4.W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego.

5.Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1)jednego gospodarstwa domowego albo

2)więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

6.Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

7.W przypadku gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

Z § 3 ust. 1 komentowanego rozporządzenia wynika, że:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1)udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2)zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3)zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl § 4 ww. rozporządzenia:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2 ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2026 r.

Art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Z powyższego wynika zatem, że zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej oraz w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a) inwestycji mieszkaniowej (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia). Istotne jest, żeby kredyt mieszkaniowy został przeznaczony na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że dnia (...) 2024 r. Pan wraz z małżonką podpisał z bankiem ugodę sądową na umorzenie kredytu (...) hipoteczny nr (...) z dnia (...) 2005 r., którego celem był zakup lokalu mieszkalnego przy ul. A1 z przeznaczeniem na potrzeby własne. Budowa tego obiektu przez dewelopera bardzo się przedłużała a Pan potrzebował mieszkania do zamieszkania.

W związku z tym w 2007 roku zdecydował się Pan na zakup drugiej nieruchomości objętej kredytem (...), gdzie można było zamieszkać od razu. W dniu (...) 2024 r. podpisał Pan z bankiem ugodę sądową na umorzenie również kredytu (...) z (...) 2007 r., którego celem było finansowanie zakupu budynku mieszkalnego położonego w X przy ul. B1 w zabudowie szeregowej z przeznaczeniem na potrzeby własne.

Mieszkanie zakupione w 2005 roku wynajmował Pan, jednak kierując się pierwotnym celem, tj. realizowania własnych potrzeb mieszkaniowych, wraz z małżonką pozostawił Pan to mieszkanie z zamiarem zamieszkania w nim w przyszłości. Planują Państwo zamieszkać w przyszłości w tym mieszkaniu, po usamodzielnieniu się córki, która dotychczas z Państwem zamieszkuje w nieruchomości sfinansowanej z kredytu z 2007 r. Przewiduje Pan, że zamieszka Pan w tym mieszkaniu po ukończeniu przez córkę studiów. Nie jest jednak wykluczone, że będzie miał Pan potrzebę zamieszkania w przedmiotowej nieruchomości wcześniej, np. ze względu na stan zdrowia.

Dodatkowo wskazał Pan, że oba kredyty zostały udzielone przez podmioty, których działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów oraz zostały zabezpieczone w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości, lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie. Ugody sądowe na mocy których doszło do umorzenia obu kredytów podpisał Pan w 2024 r.

Z treści § 1 omawianego Rozporządzenia jasno wynika, że kredyt mieszkaniowy powinien zostać zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego kredyty mieszkaniowe powinny zostać zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej.

Przy czym, przez jedną inwestycję mieszkaniową, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych: jednego gospodarstwa domowego albo więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Natomiast przez jedno gospodarstwo domowe rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

Zatem z ww. rozporządzenia wynika wprost, że aby dochód z tytułu umorzenia wierzytelności mógł skorzystać z zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie omawianego rozporządzenia – to kredyt hipoteczny powinien zostać zaciągnięty na jedną inwestycję mieszkaniową.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro zaciągnął Pan dwa kredyty mieszkaniowe dotyczące dwóch nieruchomości (dwóch różnych inwestycji mieszkaniowych), tj. jeden kredyt został zaciągnięty na zakup budynku mieszkalnego, w którym Pan mieszka oraz drugi na zakup lokalu mieszkalnego, który od momentu zakupu do chwili obecnej jest wynajmowany stwierdzić należy, że ww. kredyty hipoteczne nie zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, tj. związanej z jednym lokalem mieszkalnym, lecz dotyczyły dwóch odrębnych inwestycji mieszkaniowych (dwóch lokali mieszkalnych). Zatem Pana stanowisko, że oba kredyty, które zostały zaciągnięte na dwie różne nieruchomości stanowią jedną inwestycję mieszkaniową jest nieprawidłowe.

Omawiane Rozporządzenie wskazuje, że zaniechanie poboru podatku znajduje zastosowanie do umorzonych kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na własne cele mieszkaniowe w sytuacji, gdy dana osoba nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej inwestycji mieszkaniowej.

Zatem jeśli skorzysta Pan z zaniechania poboru podatku w odniesieniu do umorzenia dotyczącego kredytu na zakup jednej z nieruchomości, to nie będzie przysługiwało Panu prawo do skorzystania z zaniechania w stosunku do kredytu zaciągniętego na drugą inwestycję mieszkaniową.

W konsekwencji, z tytułu wierzytelności umorzonej w ramach jednej z ugód dotyczącej kredytu hipotecznego – będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

Zatem Pana stanowisko w tej kwestii należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do wskazanych we wniosku interpretacji indywidualnych, mających potwierdzić stanowisko Pana, zauważyć należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Co więcej we wskazanych przez Pana interpretacjach zakresem ich oceny nie była taka sytuacja, jaką przedstawił Pan w opisie stanu faktycznego oraz we własnym stanowisku zatem nie mogą one być uwzględnione przy wydaniu niniejszego rozstrzygnięcia.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pana. Nie wywołuje natomiast skutków prawnych dla innych osób (np. Pana żony).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.