Interpretacja indywidualna

  – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 listopada 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 24 grudnia 2024 r. (wpływ) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan właścicielem nieruchomości gruntowej o łącznej powierzchni 17,1901 ha, dla której Sąd Rejonowy w A, (...) prowadzi księgę wieczystą (...), składającą się z działek ewidencyjnych nr: 1, 2, 3 oraz 4, położonych w miejscowości B, gminie B, powiecie C.

Ww. nieruchomość została nabyta w drodze dwóch transakcji:

-działki o numerach 1, 2, 3 zostały nabyte przez Pana do majątku prywatnego na mocy umowy sprzedaży zawartej 16 czerwca 2003 r. z X z siedzibą w D w formie aktu notarialnego (...),

-działka o numerze 4 została nabyta przez Pana do majątku prywatnego na mocy umowy zawartej w dniu 11 stycznia 2022 r. z Gminą B (...).

Planuje Pan sprzedaż wszystkich ww. działek (o numerach 1, 2, 3 i 4) w ramach jednej transakcji.

Przedmiotem niniejszego wniosku są jednak wyłącznie skutki podatkowe w PIT sprzedaży działek o numerach 1, 2, 3 (dalej jako „Nieruchomość”).

Skutki podatkowe sprzedaży działki numer 4 nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Celem nabycia Nieruchomości było prowadzenie działalności rolniczej w związku z utrzymaniem rodziny. Nieruchomość była i jest regularnie zasiewana na przemian różnymi uprawami: jęczmieniem, owsem, owsem ozimym, żytem jarym, pszenżytem, kukurydzą, łubinem czy też gryką.

Prowadząc ww. uprawy utrzymywał i utrzymuje Pan ziemię w dobrym stanie. Pożytki są wykorzystywane na własne potrzeby oraz są przekazywane osobom Pana wspomagającym przy utrzymaniu ziemi. W związku z uprawą pobierane były dopłaty z Unii Europejskiej.

Zgodnie z ewidencją gruntów przedmiotowa Nieruchomość jest sklasyfikowana jako grunty orne. Nieruchomość jest niezabudowana, nieuzbrojona w żadne media oraz nieogrodzona. Nie zamierza Pan jej grodzić oraz dokonać jej uzbrojenia celem przyłączenia do mediów (woda, gaz, prąd itp.). Nie poszukiwał Pan aktywnie nabywcy dla przedmiotowego terenu, w tym nie korzystał z usług pośrednika nieruchomości oraz nie ogłaszał zamiaru sprzedaży.

Posiada Pan nr rolnika (...) i na wszystkich działkach, o których mowa we wniosku prowadził i w dalszym ciągu prowadzi osobiście działalność rolniczą. Wszystkie wymienione we wniosku działki stanowią gospodarstwo rolne.

Nigdy nie prowadził Pan działalności polegającej na obrocie nieruchomościami, zaś przedmiotowa nieruchomość nie była nabyta w celach odsprzedaży, czy też inwestycyjnych, ani nie była związana z działalnością gospodarczą.

Nie będzie Pan dzielił działek przed ich sprzedażą, nie będzie Pan dokonywał ich uzbrojenia, nie były one także przedmiotem najmu, dzierżawy, bądź innej umowy o podobnym charakterze.

W stosunku do działek nie występowano także o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, ustalenie bądź zmianę istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie podejmowano żadnych innych działań, aby zmienić dotychczas obowiązujące przeznaczenie dla tego terenu.

W związku z zamiarem sprzedaży wszystkich wymienionych na wstępie działek zawarł Pan z potencjalnym nabywcą Umowę przedwstępną sprzedaży. Potencjalny nabywca sam zgłosił się do Pana z propozycją nabycia Nieruchomości z uwagi na jej korzystne położenie oraz przeznaczenie terenu w planie zagospodarowania przestrzennego, zgodne z założeniami inwestycyjnymi potencjalnego nabywcy.

Z uwagi na Pan wiek oraz postępujący spadek opłacalności produkcji rolniczej, a także Pana problemy finansowe zdecydował się przyjąć ofertę potencjalnego nabywcy i zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Poprzez stwierdzenie „Nieruchomość” należy rozumieć wszystkie trzy działki o numerach 1, 2 oraz 3.

Zgodnie z zawartą przedwstępną umową sprzedaży przeniesienie własności działek na potencjalnego nabywcę powinno nastąpić do 31 marca 2025 r., jednak jej strony nie wykluczają zawarcia aneksu przesuwającego ten termin (który był już wielokrotnie przesuwany).

Posiada Pan numer rolnika (...) oraz spełnia warunki wymienione w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, z wyjątkiem przesłanki mówiącej o konieczności zamieszkania w gminie, na obszarze której jest położona jedna z nieruchomości rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zamieszkuje Pan w gminie sąsiedniej w stosunku do tej, w której położone jest gospodarstwo rolne (Pana miejsce zamieszkania położona jest jednak w tym samym powiecie co gospodarstwo, zaledwie kilka kilometrów od miejsca jego położenia).

Przez pierwsze dwa lata posiadania działki były nieużywane, jednak od 2005 r. osobiście (z pomocą innych osób) prowadzi Pan na wszystkich objętych zakresem wniosku działkach działalność rolniczą.

Prowadzona działalność ma za zadanie m.in. utrzymanie jej w dobrym stanie, zapobiegającym pojawieniu się zwierząt lub zalesienia (w efekcie czego ziemia stałaby się nieużyteczna).

Część uzyskanych z uprawy pożytków wykorzystywana jest na Pana własne potrzeby, a pozostała część przekazywana jest osobom, które Pana wspomagają pracą i sprzętem przy utrzymaniu ziemi.

Przez cały okres posiadania działek były one wykorzystywane wyłącznie do działalności rolniczej.

Wszystkie działki stanowiły/stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.

Nabycie działki 4 jest jednym z warunków zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży zawartych w umowie przedwstępnej sprzedaży.

Przedwstępna umowa sprzedaży została zawarta z Y sp. z o.o. Zawarcie przedwstępnej umowy sprzedaży miało miejsce w dniu 16 grudnia 2020 r.

Zgodnie z treścią umowy przedwstępnej kupujący zamierza nabyć nieruchomość dla celów realizacji inwestycji budowlanej. Umowa przedwstępna zawiera następujące warunki:

a)ujawnienie w księdze wieczystej (...) Pana jako wyłącznego właściciela Nieruchomości,

b)uzyskanie przez Kupującego pozwolenia na budowę Inwestycji,

c)zawarcie przez Kupującego umów najmu na co najmniej 20.000 m² powierzchni najmu Inwestycji,

d)nabycie przez Pana części działki 4,

e)udzielenie przez Pana lub spowodowanie, aby Skarb Państwa udzielił Kupującemu tytułu prawnego do dysponowania częścią działki nr 4 na cele budowalne, w tym w szczególności dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę oraz przygotowania planowanej przez Kupującego Inwestycji w zakresie przewidzianym przez ustawę z 7 lipca 1994 r.- Prawo budowlane, to jest do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania częścią działki nr 4 na cele budowalne, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów, dotyczących części działki nr 4.

Strony w ramach umowy przedwstępnej postanowiły, że od dnia jej zawarcia do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży kupującemu przysługiwać będzie prawo dysponowania nieruchomością na cele budowlane, w tym w szczególności dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę oraz przygotowania planowanej przez kupującego inwestycji.

Wszystkie uzyskane w związku z ww. czynnościami decyzje, uzgodnienia, opinie, warunki techniczne i konieczne w celu ich uzyskania działania faktyczne zostaną wykonane i uzyskane przez Kupującego na jego wyłączny koszt i ryzyko.

Dodatkowo w ramach umowy przedwstępnej zobowiązał się Pan do udzielenia wskazanej w tej umowie osobie fizycznej pełnomocnictwa do przeglądania akt i uzyskiwania odpisów wskazanej księgi wieczystej, ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych dotyczących nieruchomości.

Strony w ramach umowy przedwstępnej postanowiły, że od dnia jej zawarcia do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży kupującemu przysługiwać będzie prawo dysponowania nieruchomością na cele budowlane, w tym w szczególności dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę oraz przygotowania planowanej przez kupującego inwestycji.

Od 1 lipca 2006 r. prowadził Pan działalność gospodarczą (NIP (...)), której przeważającą działalnością był kod PKD 56.10.A (Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne). Działalność została zawieszona 27 grudnia 2022 r. i w dalszym ciągu posiada status zawieszonej.

Nie posiada Pan jeszcze innych nieruchomości bądź udziałów w nieruchomościach przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży, oprócz wskazanych we wniosku. Nie planuje Pan w przyszłości dokonywać transakcji nabycia lub zbycia innych (niewymienionych wcześniej) nieruchomości lub udziałów w nieruchomościach.

W przeszłości dokonał Pan dwóch transakcji sprzedaży nieruchomości. Przedmiotem pierwszej transakcji była niezabudowana nieruchomość, na którą składają się pastwiska i grunty orne oraz dla której prowadzona jest księga wieczysta (...) (m.in. działki nr 5, 6, 7 oraz 8 o łącznej powierzchni 0,17 ha – współwłasność łączna z małżonką). Została ona nabyta na podstawie umów sprzedaży z 31 lipca 1998 r. (...) oraz z 18 listopada 1998 r. (...) oraz następnie sprzedana na rzecz osoby fizycznej 12 września 2014 r. (...).

Przedmiotem drugiej transakcji była niezabudowana nieruchomość, na którą składają się pastwiska, grunty orne i użytki leśne, dla której prowadzone są księgi wieczyste nr (...) (działka numer 9 – współwłasność łączna z małżonką) oraz (...) (działka numer 10 – współwłasność ułamkowa z małżonką, po 1/2 udziału) o powierzchni odpowiednio 0,39 ha oraz 0,17 ha.

Ww. nieruchomość została nabyta na podstawie umów sprzedaży z 31 lipca 1998 r. (...), 18 listopada 1998 r. (...) – działka nr 9 oraz z 31 sierpnia 1995 r. (...) – działka nr 10 oraz następnie sprzedana na rzecz osób fizycznych 16 września 2022 r. (...). Obie transakcje były dokonane łącznie z Pana małżonką.

Nieruchomości zostały nabyte przez Pana w celu osiedlenia się/zamieszkania na zakupionych nieruchomościach, jednak plany te nigdy nie zostały zrealizowane. Sprzedane nieruchomości w praktyce nie były na żadnym etapie wykorzystywane.

Transakcje sprzedaży miały miejsce 12 września 2014 r. oraz 16 listopada 2022 r. Przyczyną ich sprzedaży była trudna sytuacja finansowa (niska rentowność działalności gospodarczej) i konieczność sfinansowania studiów dzieci. Sprzedane nieruchomości były nieruchomościami niezabudowanymi.

Nieruchomości zostały sprzedane w całości. W przypadku działki numer 10 posiadał Pan 1/2 udziału w nieruchomości (drugą połowę posiadała Pana małżonka; obie połowy zostały sprzedane w ramach jednej transakcji), w przypadku pozostałych działek była to współwłasność łączna.

Środki zostały przeznaczone na zaspokojenie bieżących Pana potrzeb (co było związane m.in. z trudną sytuacją finansową związaną z niską rentownością prowadzonej działalności gospodarczej) oraz koniecznością ponoszenia zwiększonych wydatków związanych z studiami Pana dzieci.

Pytanie

Czy planowana przez Pana sprzedaż Nieruchomości powinna być uznana za zbycie nieruchomości lub ich części, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż zostanie dokonana po upływie 5 lat od końca roku, w którym nieruchomość została nabyta, mając na względzie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, planowana sprzedaż wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego Nieruchomości, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (zwany dalej: „podatkiem PIT”), gdyż jej nabycie nastąpiło ponad 20 lat temu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody. Ustawa o PIT rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT źródłem przychodu jest odpłatne zbycie (…) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (…) jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości (…) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie stanowi ono źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki: po pierwsze odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz - po drugie zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. Istotna jest więc kwalifikacja zbycia jako niedokonanego w ramach działalności gospodarczej.

Kluczowe zatem jest wyjaśnienie, kiedy będziemy mieli do czynienia ze sprzedażą dokonaną w ramach działalności gospodarczej. Definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT stanowi, że działalnością gospodarczą albo pozarolniczą działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa:

a)wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b)polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły.

Z powyższego wynika zatem, że muszą więc wystąpić łącznie przesłanki: ciągłości, zorganizowania i zarobkowego charakteru, aby mówić o działalności gospodarczej przy dokonywaniu transakcji sprzedaży nieruchomości.

Dla oceny zorganizowanego i ciągłego charakteru działalności istotne są takie czynniki jak zamiar (rozumiany jako świadome działanie nakierowane na pewien cel) podatnika w zakresie sprzedaży nieruchomości z zyskiem, okoliczności zbycia, ale także okoliczności nabycia.

Zorganizowany charakter działalności oznacza, że podatnik nie tylko wykorzystuje, ale stwarza sobie okoliczności do zarobku na handlu nieruchomościami. Nie może być uznane za działalność gospodarczą wygenerowanie zysku w sposób przypadkowy.

Konieczne jest stwierdzenie, że podjęto szereg działań – od momentu nabycia do zbycia – potwierdzających profesjonalny, zarobkowy charakter działań. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie faktycznie osiągnąć zyski. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Powtarzalność to natomiast cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu.

Zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, podejmowanie przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie majątkiem oraz zaspokajanie własnych potrzeb, nie należy kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT.

Potwierdza to wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 kwietnia 2019 r. (...), w którym Sąd stwierdził, iż: „nie pozwala na przyjęcie, że przychody ze sprzedaży 9 działek uzyskane w latach 2010-2016 można zaliczyć do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Nie można przyjąć, aby działalność Wnioskodawcy miała cechy zorganizowania i ciągłości w przedstawionym wyżej rozumieniu. O spełnieniu tej przesłanki absolutnie nie świadczy ani podział działki na mniejsze, ani wydzielenie drogi, jak również ewentualne zlecenie czynności związanych ze sprzedażą wyodrębnionych działek pośrednikowi. Nie można przyjąć, aby tego rodzaju działania istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności - a nadto - że dokonując sprzedaży rozczłonkowanych fragmentów jednego zbioru (jednej działki gruntu), osoba zbywająca z operacji tych uczyniła sobie stałe (nie okazjonalne) źródło zarobkowania.”

W wyroku z 27 października 2023 r. (sygn. akt II FSK 933/23) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż: „Odpłatne zbycie nieruchomości (lub jej części) dokonane po upływie pięciu lat od końca roku, w którym została ona nabyta, co do zasady winno być uznawane za działanie w ramach zarządu majątkiem „osobistym”, również w sytuacji, gdy podatnik podjął zwykłe działania przypisywane osobie racjonalnie realizującej zamiar uzyskania maksymalnych korzyści ze sprzedaży swego majątku, w tym nieruchomości (ich części). Za wyjątkiem sytuacji, gdy obiektywnie rzecz biorąc oczywistą wolą podatnika było uprzednie zaliczenie zbywanej odpłatnie nieruchomości do towarów handlowych lub środków trwałych bezpośrednio wykorzystywanych przez niego „w ramach” prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (…) Wartość środków przeznaczonych na zakup nieruchomości, a w konsekwencji również wartość przychodów z ich sprzedaży (w całości lub w części) co do zasady nie ma wpływu na wynik sprawy, jeżeli okoliczności towarzyszące zarówno nabyciu nieruchomości, jak i ich odpłatnemu zbyciu (w całości lub w części), nie spełniają łącznie wszystkich przesłanek przewidzianych w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Przy czym każdorazowo przepis ten, a także art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz pkt 8 u.p.d.o.f., należy wykładać oraz stosować w sposób prokonstytucyjny, wykluczający możliwość istnienia pułapki legislacyjnej. W przypadku przedsiębiorcy sprzedającego nieruchomości należy zatem każdorazowo badać, czy były one traktowane przez niego jako towar handlowy lub środek trwały.”

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie sposób przyjąć, jakoby podjął Pan działania, które należałoby kwalifikować jako działania realizowane w ramach działalności gospodarczej. Z okoliczności przywołanych w zdarzeniu przyszłym nie wynika, aby przejawiał Pan aktywność w zakresie obrotu działkami, podobną do aktywności producentów, handlowców i usługodawców prowadzących działalność gospodarczą.

W zakresie Nieruchomości objętej zdarzeniem przyszłym nie angażował i nie będzie angażował Pan środków podobnych do tych, które wykorzystywane są przez przedsiębiorców. W okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, zbycie przez Pana Nieruchomości nie będzie stanowić działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym, gdyż brak jest przesłanek świadczących o Pana takiej aktywności w przedmiocie zbycia, która to aktywność, byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W wyroku z 7 lutego 2017 r. (sygn. akt II FSK 4025/14) NSA wskazał, iż: „(…) brak podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. (...) Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach – reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą”.

W rezultacie należy stwierdzić, że o zaliczeniu przychodów ze sprzedaży nieruchomości do właściwego źródła przychodu na gruncie podatku PIT decydują okoliczności ich nabycia i zbycia, poczynione nakłady, czy zorganizowane i ciągłe działania o charakterze zarobkowym, które wskazują na profesjonalny obrót handlowy nieruchomościami oraz zamiar stałego zarobkowania.

Jak wskazano powyżej, analiza orzecznictwa pokazuje, że okoliczności podejmowanych działań przed sprzedażą nieruchomości gruntowej są bardzo istotne w przypadku oceny uznania działań podatnika za działalność gospodarczą na gruncie ustawy o PIT.

Podsumowując – dla uznania sprzedaży danego gruntu za objęty działalnością gospodarczą związaną z obrotem gruntami, istotne jest podejmowanie wydatków inwestycyjnych związanych z danym gruntem, których celem jest zwiększenie wartości nieruchomości dla osiągnięcia zysku z przyszłej sprzedaży. Pierwotny zakup na cele prywatne związane z prowadzonym gospodarstwem rolnym ewidentnie wskazuje na brak woli prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem danych gruntów.

Biorąc pod uwagę całość okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż sprzedaż przez Pana Nieruchomości nabytej ponad 20 lat temu nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 poz. 226 ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

W sytuacji zatem gdy nieruchomość sprzedana zostanie przed upływem pięciu lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i gdy sprzedaż nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, sprzedaż ta stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odrębnym źródłem przychodów jest wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem pojęcie działalności gospodarczej charakteryzuje się między innymi prowadzeniem tej działalności w celach zarobkowych, na własny rachunek, jej zorganizowaniem i ciągłością – zawodowym charakterem, uczestnictwem w obrocie gospodarczym. Ponadto przy ocenie zakresu pojęcia działalności gospodarczej nie można abstrahować od zamiaru podmiotu podejmującego poszczególne czynności.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14:

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne, celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, wystąpienie o pozwolenie na budowę, uzbrojenie terenu, itp.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c omawianej ustawy.

Zakwalifikowanie do źródła przychodów ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodów, możliwość odliczenia kosztów ich uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez podatników do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Z analizy informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jest Pan właścicielem nieruchomości gruntowej o łącznej powierzchni 17,1901 ha, dla której Sąd Rejonowy w A, (...) prowadzi księgę wieczystą (...), składającą się z działek ewidencyjnych nr: 1, 2, 3 oraz 4, położonych w miejscowości B, gminie B, powiecie C. Działki o numerach 1, 2, 3 zostały nabyte przez Pana do majątku prywatnego na mocy umowy sprzedaży zawartej 16 czerwca 2003 r. z X z siedzibą w D w formie aktu notarialnego (...). Planuje Pan sprzedaż wszystkich ww. działek (o numerach 1, 2, 3 i 4) w ramach jednej transakcji. Przedmiotem niniejszego wniosku są jednak wyłącznie skutki podatkowe w PIT sprzedaży działek o numerach 1, 2, 3 (dalej jako „Nieruchomość”). Celem nabycia Nieruchomości było prowadzenie działalności rolniczej w związku z utrzymaniem rodziny. Przez pierwsze dwa lata posiadania działki były nieużywane, jednak od 2005 r. osobiście (z pomocą innych osób) prowadzi Pan na wszystkich objętych zakresem wniosku działkach działalność rolniczą. Nieruchomość była i jest regularnie zasiewana na przemian różnymi uprawami. Prowadząc ww. uprawy utrzymywał i utrzymuje Pan ziemię w dobrym stanie. Pożytki są wykorzystywane na własne potrzeby oraz są przekazywane osobom Pana wspomagającym przy utrzymaniu ziemi. W związku z uprawą pobierane były dopłaty z Unii Europejskiej. Prowadzona działalność ma za zadanie m.in. utrzymanie jej w dobrym stanie, zapobiegającym pojawieniu się zwierząt lub zalesienia (w efekcie czego ziemia stałaby się nieużyteczna). Zgodnie z ewidencją gruntów przedmiotowa Nieruchomość jest sklasyfikowana jako grunty orne. Wszystkie wymienione we wniosku działki stanowią gospodarstwo rolne. Nieruchomość jest niezabudowana, nieuzbrojona w żadne media oraz nieogrodzona. Nie zamierza Pan jej grodzić oraz dokonać jej uzbrojenia celem przyłączenia do mediów (woda, gaz, prąd itp.). Nie poszukiwał Pan aktywnie nabywcy dla przedmiotowego terenu, w tym nie korzystał z usług pośrednika nieruchomości oraz nie ogłaszał zamiaru sprzedaży. Nigdy nie prowadził Pan działalności polegającej na obrocie nieruchomościami, zaś przedmiotowa nieruchomość nie była nabyta w celach odsprzedaży, czy też inwestycyjnych, ani nie była związana z działalnością gospodarczą. Nie będzie Pan dzielił działek przed ich sprzedażą, nie będzie Pan dokonywał ich uzbrojenia, nie były one także przedmiotem najmu, dzierżawy, bądź innej umowy o podobnym charakterze. W stosunku do działek nie występowano także o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, ustalenie bądź zmianę istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie podejmowano żadnych innych działań, aby zmienić dotychczas obowiązujące przeznaczenie dla tego terenu. W związku z zamiarem sprzedaży wszystkich wymienionych na wstępie działek zawarł Pan z potencjalnym nabywcą Umowę przedwstępną sprzedaży. Przedwstępna umowa sprzedaży została zawarta z Y sp. z o.o. Zawarcie przedwstępnej umowy sprzedaży miało miejsce w dniu 16 grudnia 2020 r. Potencjalny nabywca sam zgłosił się do Pana z propozycją nabycia Nieruchomości z uwagi na jej korzystne położenie oraz przeznaczenie terenu w planie zagospodarowania przestrzennego, zgodne z założeniami inwestycyjnymi potencjalnego nabywcy. Z uwagi na Pana wiek oraz postępujący spadek opłacalności produkcji rolniczej, a także Pana problemy finansowe zdecydował się przyjąć ofertę potencjalnego nabywcy i zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży. Zgodnie z zawartą przedwstępną umową sprzedaży przeniesienie własności działek na potencjalnego nabywcę powinno nastąpić do 31 marca 2025 r., jednak jej strony nie wykluczają zawarcia aneksu przesuwającego ten termin (który był już wielokrotnie przesuwany). Nabycie działki 4 jest jednym z warunków zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży zawartych w umowie przedwstępnej sprzedaży. Od 1 lipca 2006 r. prowadził Pan działalność gospodarczą (NIP (...)), której przeważającą działalnością był kod PKD 56.10.A (Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne). Działalność została zawieszona 27 grudnia 2022 r. i w dalszym ciągu posiada status zawieszonej. Nie posiada Pan jeszcze innych nieruchomości bądź udziałów w nieruchomościach przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży, oprócz wskazanych we wniosku. Nie planuje Pan w przyszłości dokonywać transakcji nabycia lub zbycia innych (niewymienionych wcześniej) nieruchomości lub udziałów w nieruchomościach. W przeszłości dokonał Pan dwóch transakcji sprzedaży nieruchomości. Przedmiotem pierwszej transakcji była niezabudowana nieruchomość, na którą składają się pastwiska i grunty orne oraz dla której prowadzona jest księga wieczysta (...) (m.in. działki nr 5, 6, 7 oraz 8 o łącznej powierzchni 0,17 ha – współwłasność łączna z małżonką). Została ona nabyta na podstawie umów sprzedaży z 31 lipca 1998 r. (...) oraz z 18 listopada 1998 r. (...) a następnie sprzedana na rzecz osoby fizycznej 12 września 2014 r. (...). Przedmiotem drugiej transakcji była niezabudowana nieruchomość, na którą składają się pastwiska, grunty orne i użytki leśne, dla której prowadzone są księgi wieczyste nr (...) (działka numer 9 – współwłasność łączna z małżonką) oraz (...) (działka numer 10 – współwłasność ułamkowa z małżonką, po 1/2 udziału) o powierzchni odpowiednio 0,39 ha oraz 0,17 ha. Ww. nieruchomość została nabyta na podstawie umów sprzedaży z 31 lipca 1998 r. (...), 18 listopada 1998 r. (...) – działka nr 9 oraz z 31 sierpnia 1995 r. (...) – działka nr 10 a następnie sprzedana na rzecz osób fizycznych 16 września 2022 r. (...). Obie transakcje były dokonane łącznie z Pana małżonką.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że nieruchomości (działki o numerach 1, 2, 3) nie zostały nabyte przez Pana dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były w takiej działalności wykorzystywane. W stosunku do przedmiotowych działek nie podjął Pan żadnych działań, w szczególności:

-nie występował Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, ustalenie bądź zmianę istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego,

-nie podejmował Pan żadnych innych działań, aby zmienić dotychczas obowiązujące przeznaczenie dla tego terenu,

-nie podejmował Pan takich czynności jak dzielenie, grodzenie, uzbrojenie celem przyłączenia do mediów (woda, gaz, prąd itp.).

-nie poszukiwał Pan aktywnie nabywcy dla przedmiotowego terenu, w tym nie korzystał z usług pośrednika nieruchomości oraz nie ogłaszał zamiaru sprzedaży,

-nie były one przedmiotem najmu, dzierżawy, bądź innej umowy o podobnym charakterze.

Ponadto, celem nabycia ww. działek było prowadzenie na nich działalności rolniczej w związku z utrzymaniem rodziny, a sprzedaż działek nastąpi po upływie długiego okresu od daty ich nabycia.

Sam fakt, że na podstawie zawartej przedwstępnej umową sprzedaży był Pan zobowiązany do nabycia działki 4 oraz w przeszłości dokonał już Pan transakcji sprzedaży nieruchomości nie może przesądzać, że sprzedaż działek, o których mowa we wniosku, prowadzona będzie w ramach działalności gospodarczej.

Zatem całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel Pana działania wskazuje, że sprzedaż przez Pana ww. działek nie nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, określonej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pamiętać trzeba, że sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie sposób zatem przyjąć, że planowana sprzedaż przez Pana nieruchomości, o których mowa we wniosku, generuje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skutki podatkowe tej transakcji należy zatem ustalić w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W konsekwencji planowane odpłatne zbycie przez Pana nieruchomości (działek o numerach 1, 2, 3), o których mowa we wniosku, nie będzie stanowiło źródła przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wymienionego w ww. przepisie.

Wobec powyższego Pana stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia podanym przez Pana w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Pana wyroków sądu administracyjnego, wskazać należy, że stanowisko przyjęte w tych orzeczeniach nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej stanowiska. Powyższe wynika przede wszystkim z przeszkód natury formalnoprawnej. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.