Temat interpretacji
Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
11 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem (wpływ 12 grudnia 2024 r.) oraz pismem (wpływ 18 grudnia 2024 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Nabycie nieruchomości przy ul. ….
W dniu 16 listopada 2022 r. Wnioskodawca nabył wraz z małżonką na podstawie aktu notarialnego nieruchomość położoną pod adresem ul. ….. Cena zakupu wyniosła 343 833,44 zł. Dodatkowo małżonkowie ponieśli koszty związane z zakupem nieruchomości, w tym podatek od czynności cywilnoprawnych (PCC) oraz taksę notarialną, które łącznie wyniosły 9 231,96 zł.
Sprzedaż nieruchomości przy ul. ….
W dniu 5 września 2023 r. Wnioskodawca wraz z żoną dokonał sprzedaży tej samej nieruchomości przy ul. …….. na podstawie aktu notarialnego. Cena sprzedaży wyniosła 590 000 zł.
Nabycie działki budowlanej przy ul. ……….
W dniu 15 sierpnia 2023 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabył na podstawie aktu notarialnego działkę budowlaną położoną przy ul. ..., za kwotę 550 000 zł. Zakup działki został dokonany z zamiarem wybudowania na niej domu jednorodzinnego, który będzie służył zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych małżonków.
Dodatkowe informacje
Nabycie działki budowlanej nastąpiło przed datą sprzedaży nieruchomości przy ul. …. ale w tym samym roku podatkowym (2023 r.). Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości małżonkowie planują przeznaczyć na pokrycie kosztów zakupu działki oraz budowę domu jednorodzinnego. Nie minęło pięć lat od nabycia do sprzedaży nieruchomości przy ul. … (licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie), w związku z czym powstał obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawcy i Jego żonie zależy na ustaleniu, czy wydatki poniesione na zakup działki budowlanej przed datą sprzedaży nieruchomości, mogą zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe, w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, co pozwoliłoby na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.
Wnioskodawca wraz z żoną chce uzyskać interpretację indywidualną w celu potwierdzenia, że wydatek poniesiony na zakup działki budowlanej przed datą sprzedaży nieruchomości, ale w tym samym roku podatkowym, może zostać zaliczony do wydatków na własne cele mieszkaniowe, uprawniających do zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, przy ul. …………
W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca nadmienia, że sprzedaż nieruchomości przy ul. …….. nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Zakup i sprzedaż nieruchomości miały charakter prywatny, związany z Jego osobistymi planami mieszkaniowymi, a nie działalnością zarobkową o charakterze ciągłym. Działka przy ul. …….. została nabyta na podstawie aktu notarialnego z dnia 15 sierpnia 2023 r. Właścicielami nieruchomości jest Wnioskodawca wspólnie z małżonką, w ramach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Zakup działki przy ul. ….. został w całości sfinansowany z własnych oszczędności Wnioskodawcy (środków własnych zgromadzonych na rachunku bankowym przed sprzedażą nieruchomości przy ul. ……). Wnioskodawca nie korzystał z kredytu hipotecznego ani innych źródeł zewnętrznych. Zakup działki miał charakter inwestycji w przyszłe cele mieszkaniowe.
W chwili zakupu działki Wnioskodawca nie był jeszcze po sprzedaży nieruchomości przy ul. …….., jednak Jego zamiarem od samego początku było przeznaczenie środków uzyskanych z późniejszej sprzedaży nieruchomości przy ul. .. na pokrycie poniesionego już kosztu działki i dalsze nakłady związane z budową domu rodzinnego.
Przez pokrycie kosztów zakupu działki, Wnioskodawca rozumie w tym kontekście faktyczne przeznaczenie środków ze sprzedaży nieruchomości przy ul. ….. na sfinansowanie tej inwestycji mieszkaniowej - tzn. środki pochodzące ze sprzedaży nieruchomości przy ul. …… zastąpiły oszczędności Wnioskodawcy, które zostały wydatkowane wcześniej na zakup działki przy ul. ………. W efekcie cały dochód uzyskany ze sprzedaży mieszkania (……) zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, tj. na działkę i budowę domu.
Innymi słowy, nawet jeśli zakup działki nastąpił przed sprzedażą …, to po uzyskaniu wpływu ze sprzedaży (5 września 2023 r.), środki te zostały przeznaczone (alokowane) na cele mieszkaniowe, a więc realnie pokrywają koszt zakupu działki oraz pozwolą na sfinansowanie kosztów budowy domu na tej działce.
Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości przy ul. …… (sprzedaż 5 września 2023 r.) zostaną przeznaczone na własne cele mieszkaniowe w okresie trzech lat, licząc od końca 2023 r.
Faktyczna zapłata za zakupioną działkę przy ul. …….została dokonana 15 sierpnia 2023 r. z oszczędności Wnioskodawcy. Po sprzedaży ……., środki uzyskane ze sprzedaży pokrywają już poniesiony wydatek na działkę, co wpisuje się w koncepcję przeznaczenia dochodu na cele mieszkaniowe. Ponadto w ciągu najbliższych trzech lat, Wnioskodawca zamierza realizować budowę domu na działce …, korzystając z uwolnionych środków, co jeszcze bardziej uwypukla cel mieszkaniowy. Zapłata za sprzedaż nieruchomości przy ul. …. została uzyskana w całości zgodnie z warunkami określonymi w akcie notarialnym, tj. do dnia 6 września 2023 r. Dyspozycje przelewów zostały złożone w dniu podpisania aktu notarialnego (5 września 2023 r.), a przelewy zrealizowano następnego dnia (6 września 2023 r.). Zgodnie z umową, część kwoty (299.754,11 zł) została przelana bezpośrednio na rachunek przeznaczony do spłaty zobowiązania małżonków wobec banku, natomiast pozostała część (290.245,89 zł) wpłynęła na wskazany rachunek bankowy. W efekcie, cały uzgodniony kapitał w wysokości 590.000,00 zł został przelany jednorazowo w terminie przewidzianym w umowie, bez wcześniejszych zaliczek czy zadatków.
Przyczyną wcześniejszego nabycia działki przy ul. ………. (15 sierpnia 2023 r.) przed sprzedażą nieruchomości przy ul. ……… (5 września 2023 r.) była wyjątkowo atrakcyjna oferta zakupu działki, która w pełni odpowiadała planom mieszkaniowym Wnioskodawcy (lokalizacja, przeznaczenie, powierzchnia). Należy podkreślić, że w tej lokalizacji dostępność podobnych działek jest bardzo ograniczona - pojawiają się one na rynku jedynie sporadycznie, co kilka lat, i są sprzedawane praktycznie natychmiast po wystawieniu na sprzedaż. Z uwagi na tę sytuację oraz fakt, że oferta pojawiła się w sierpniu 2023 r., Wnioskodawca podjął decyzję o natychmiastowym zakupie działki z własnych środków. W międzyczasie Wnioskodawca przygotowywał sprzedaż nieruchomości przy ul. ……. Jego zamiarem od początku było przeznaczenie środków ze sprzedaży nieruchomości przy ul. …….. na pokrycie kosztów nabycia działki oraz dalsze inwestycje związane z budową domu jednorodzinnego, który stanie się stałym miejscem zamieszkania Wnioskodawcy. W efekcie, zakup działki i sprzedaż mieszkania stanowiły jeden spójny plan mieszkaniowy, realizowany w krótkim odstępie czasowym, pomimo różnicy kilkunastu dni między obiema transakcjami. Działka przy ul. ……., którą Wnioskodawca nabył w dniu 15 sierpnia 2023 r., jest działką budowlaną przeznaczoną pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, co wynika z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (….) obowiązującego dla tego terenu. Zgodnie z …… nieruchomość jest przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Wnioskodawca wystąpił już do Urzędu Miasta ….. o wydanie pozwolenia na budowę i planuje rozpoczęcie budowy na początku 2025 r. Tym samym, Wnioskodawca konsekwentnie realizuje swoje własne potrzeby mieszkaniowe.
Pytanie
Czy w przedstawionym stanie faktycznym, wydatek poniesiony na zakup działki budowlanej przy ul. .. w dniu 15 sierpnia 2023 r., tj. przed datą sprzedaży nieruchomości przy ul. … w dniu 5 września 2023 r., może zostać uznany za wydatek na własne cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co uprawnia do zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży tej nieruchomości?
Pana stanowisko w sprawie
Wnioskodawca wraz z żoną uważa, że wydatek poniesiony na zakup działki budowlanej przy ul. … w dniu 15 sierpnia 2023 r. może zostać uznany za wydatek na własne cele mieszkaniowe, w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przemawiają za tym następujące argumenty:
1. Okres wydatkowania środków: przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT stanowi, że dochód ze sprzedaży nieruchomości jest wolny od podatku w części wydatkowanej na własne cele mieszkaniowe, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż. Przepisy nie wykluczają uwzględnienia wydatków poniesionych przed datą sprzedaży, o ile mieszczą się one w określonym okresie.
2. Cel wydatku: zakupiona działka budowlana ma służyć budowie domu jednorodzinnego, który będzie zaspokajał własne potrzeby mieszkaniowe małżonków, co spełnia definicję wydatku na własne cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 21 ust. 25 ustawy o PIT.
3. Interpretacje organów podatkowych i orzecznictwo sądowe: Organy podatkowe oraz sądy administracyjne w swoich interpretacjach i orzeczeniach często przyjmują korzystną dla podatników wykładnię, uznając, że wydatki poniesione przed datą sprzedaży, ale w tym samym roku podatkowym, mogą zostać zaliczone do wydatków na własne cele mieszkaniowe (np. interpretacja Dyrektora KIS z dnia 27 czerwca 2019 r., sygn. 0115-KDIT2-1.4011.168.2019.1.MN; wyrok NSA z dnia 14 maja 2020 r., sygn. II FSK 755/18).
4. Cel przepisu: ustawodawca, wprowadzając zwolnienie podatkowe, miał na celu umożliwienie podatnikom poprawę warunków mieszkaniowych poprzez reinwestowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w nowe cele mieszkaniowe. Wykluczenie wydatków poniesionych przed sprzedażą nieruchomości, ale w tym samym roku podatkowym, byłoby sprzeczne z tym celem.
W związku z powyższym, Wnioskodawca wraz z żoną uważa, że ma prawo do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości przy ul. …….., w części odpowiadającej wydatkowanej kwocie na zakup działki budowlanej przy ul. ……….
Stanowisko Wnioskodawcy doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku
Wnioskodawca uważa, że w opisanej sytuacji dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przy ul. ……. w dniu 5 września 2023 r. podlega zwolnieniu z opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten został wprowadzony w celu umożliwienia podatnikom reinwestowania środków ze sprzedaży nieruchomości w poprawę własnych warunków mieszkaniowych, a takim działaniem jest niewątpliwie nabycie działki budowlanej oraz budowa domu jednorodzinnego.
Choć zakup działki przy ul. ……. nastąpił przed sprzedażą nieruchomości przy ul. ….., zdarzenie to miało miejsce w tym samym roku podatkowym (2023 r.), a jego cel od początku był ściśle mieszkaniowy. Prawo własności działki budowlanej, wynikające z aktu notarialnego, oraz zaplanowana budowa domu na tej działce, stanowią wyraźne wypełnienie ustawowych przesłanek poniesienia wydatków na własne cele mieszkaniowe. Praktyka organów podatkowych oraz orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdzają, że w takiej sytuacji również wydatki poniesione przed sprzedażą, lecz w tym samym roku podatkowym, mogą zostać uznane za wydatki na cele mieszkaniowe, o ile faktycznie służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych wnioskodawcy.
W przypadku Wnioskodawcy, środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości przy ul. …… nie tylko faktycznie „zastępują” już poniesione koszty nabycia działki, ale zostaną przeznaczone również na pokrycie wydatków związanych z budową domu mieszkalnego (m.in. przygotowanie gruntu, materiały budowlane, prace konstrukcyjne, instalacyjne i wykończeniowe). Zastosowanie takiej wykładni jest w pełni zgodne z celem przepisu i zasadami jego stosowania. Wszystkie wydatki zostaną poniesione i rozliczone w terminie do 3 lat od końca roku podatkowego, w którym doszło do sprzedaży nieruchomości przy ul. ……, co dodatkowo spełnia warunki niezbędne do skorzystania z omawianego zwolnienia.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:
Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
W świetle powyższego stwierdzić należy, że sprzedaż przez Pana 5 września 2023 r. nieruchomości nabytej przez Pana i Pana żonę 16 listopada 2022 r., stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.
W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:
Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.
Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.
W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy:
Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy:
Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).
Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (działki) określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c lub – w przedmiotowej sprawie – art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:
Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:
W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz
z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.
Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy:
W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.
Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:
Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:
dochód zwolniony = D × W/P
gdzie:
D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,
W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.
Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:
Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:
a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy:
Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:
Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
Przy czym, stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części
- przeznaczonych na cele rekreacyjne.
W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.
Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:
Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.
Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.
Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).
W związku z tym, tylko wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.
Jak wskazano wyżej, ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.
Jednym z takich celów, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ww. ustawy jest nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku.
Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy: wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.
Rozpatrując możliwość skorzystania przez Pana ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części dotyczącej wydatkowania środków pieniężnych z własnych oszczędności na nabycie działki w celu wybudowania na niej domu wskazać należy, że aby przychód z odpłatnego zbycia w tej części mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, sprzedaż ta powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku na ten cel.
Jednak w określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, zaliczka, przedpłata) i wydatkowane na własne cele mieszkaniowe przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym. Zadatek, zaliczka, czy wpłata części lub całości ceny, które zostały otrzymane tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zbywanej, a następnie wydatkowane na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe.
W opisie sprawy wskazał Pan, że w dniu 15 sierpnia 2023 r. wraz z żoną do wspólności majątkowej małżeńskiej nabył Pan na podstawie aktu notarialnego działkę budowlaną. Zakup działki został dokonany z zamiarem wybudowania na niej domu jednorodzinnego, który będzie służył zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych małżonków. Zakup działki został w całości sfinansowany z Pana własnych oszczędności (środków własnych zgromadzonych na rachunku bankowym przed sprzedażą nieruchomości nabytej w 2022 r. przy ul. …..). Faktyczna zapłata za zakupioną działkę została dokonana 15 sierpnia 2023 r. Nie korzystał Pan z kredytu hipotecznego ani innych źródeł zewnętrznych. Zakup działki miał charakter inwestycji w przyszłe cele mieszkaniowe. Przyczyną wcześniejszego nabycia działki (15 sierpnia 2023 r.) przed sprzedażą nieruchomości (5 września 2023 r.) była wyjątkowo atrakcyjna oferta zakupu działki, która w pełni odpowiadała Pana planom mieszkaniowym (lokalizacja, przeznaczenie, powierzchnia). W międzyczasie przygotowywał Pan sprzedaż nieruchomości przy ul. .. Zapłata za sprzedaż nieruchomości przy ul. ….. została uzyskana w całości zgodnie z warunkami określonymi w akcie notarialnym, tj. do dnia 6 września 2023 r. Dyspozycje przelewów zostały złożone w dniu podpisania aktu notarialnego (5 września 2023 r.), a przelewy zrealizowano następnego dnia (6 września 2023 r.). Zgodnie z umową, część kwoty (299.754,11 zł) została przelana bezpośrednio na rachunek przeznaczony do spłaty zobowiązania małżonków wobec banku, natomiast pozostała część (290.245,89 zł) wpłynęła na wskazany rachunek bankowy.
Wobec powyższego, ww. środki nie stanowiły zadatku, zaliczki, wpłaty części lub całości ceny udokumentowanych i uzyskanych tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zbywanej przy ul. …., przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży.
Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymaga przeznaczenia równowartości przychodu ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na preferowane przez ustawodawcę cele, a takim przychodem jest wartość wyrażona w umówionej cenie sprzedaży, nie zaś faktycznie otrzymane środki finansowe.
W art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie mówi o zaspokojeniu własnych celów mieszkaniowych konkretnie za środki finansowe otrzymane z tytułu sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych. Stanowi natomiast o przeznaczeniu na preferowany cel przychodu rozumianego zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc kwoty w wysokości (wartości) pozostającej w granicach umówionej ceny sprzedaży nieruchomości przez podatnika.
W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3171/14, Sąd w odniesieniu do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził:
„Ta specyficzna konstrukcja powstania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych nie uzależnia powstania przychodu od jego otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy czy wartości pieniężnych. Przepis ten jest przepisem szczególnym, wprowadza on w stosunku do przychodów ze źródeł przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. zasadę memoriałową, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, czy podatnik faktycznie otrzymał do dyspozycji pieniądze lub inne wartości, a zatem czy cena została faktycznie zapłacona (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 162/14). Dla wystąpienia przychodu wystarczy zatem samo zawarcie umowy sprzedaży, która musi określać cenę (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2189/10, z dnia 5 września 2008 r. sygn. akt II FSK 758/07)”.
Zatem, ponieważ przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, to aby równowartość przychodu z tego odpłatnego zbycia mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatkowanie środków pieniężnych (np. własnych oszczędności) powinno nastąpić po lub w dniu zawarcia umowy sprzedaży (przyrzeczonej) nieruchomości (działki) lub wymienionych praw do lokalu mieszkalnego.
Tymczasem z omawianej sprawy jednoznacznie wynika, że wydatkowanie Pana prywatnych oszczędności na nabycie działki, miało miejsce przed sprzedażą przez Pana nieruchomości przy ul. …………..
W konsekwencji, wydatkowanie przez Pana przed dniem odpłatnego zbycia nieruchomości przy ul. ……, prywatnych oszczędności na nabycie działki w celu wybudowania na niej domu, nie będzie uprawniało Pana do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że wydatkowanie tych środków pieniężnych nastąpiło przed powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z odpłatnego zbycia nieruchomości przy ul. ……….
Podsumowując, nienastępująca w wykonywaniu działalności gospodarczej, sprzedaż 5 września 2023 r. nieruchomości przy ul. ………, nabytej przez Pana wraz z żoną do wspólności majątkowej małżeńskiej w 2022 r., została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości i sprzedaż ta stanowi dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 30e w zw. z art. 19 ww. ustawy.
Wydatkowanie własnych oszczędności przed powstaniem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości przy ul. ……. na nabycie działki w celu wybudowania na niej domu, tj. przed dniem sprzedaży, nie będzie uprawniało Pana do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ocenę Pana stanowiska w odniesieniu do zadanego we wniosku pytania i nie odnosi się do elementów opisu stanu faktycznego związanych z możliwością zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w ramach ulgi mieszkaniowej w związku z planowanym wydatkowaniem uzyskanego przychodu z odpłatnego zbycia na budowę budynku mieszkalnego.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).