Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe w części dotyczącej braku powstania przychodu i braku obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od otrzymanych przez bank środków pieniężnych w związku z zawartą ugodą z bankiem i nieprawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 października 2024 r. złożył Pan wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismami złożonymi 10 grudnia 2024 r., 11 grudnia 2024 r., 29 grudnia 2024 r., 8 stycznia 2025 r. – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Pan (A.A.) i Pana żona (B.A.) zawarliście z (…) z siedzibą w (…) (dalej jako „Bank”) umowę kredytu hipotecznego, denominowanego (umowa kredytu nr (…) z 7 lutego 2006 r., dalej jako „Umowa”).

W momencie dokonywania wszystkich czynności opisanych we wniosku w Pana małżeństwie panował ustrój wspólności majątkowej. Wspólność trwa od 2000 r.

Zgodnie z § 2 ust. 1 Umowy, celem kredytu było sfinansowanie zakupu nieruchomości gruntowej, spłata kredytu samochodowego zaciągniętego w (…) S.A., (…), pokrycie kosztów prowizji przygotowawczej oraz sfinansowanie składki ubezpieczenia niskiego wkładu własnego.

Kredyt był kredytem hipotecznym, ponieważ zabezpieczeniem spłaty kredytu była m.in. hipoteka kaucyjna na nieruchomości. Łącznie Bank wypłacił Panu oraz Pana żonie kwotę 54.419,81 CHF – stosując kurs kupna CHF obowiązujący w Banku w chwili uruchomienia kredytu (jego transz). Saldo kredytu w CHF stało się następnie podstawą ustalenia harmonogramu spłaty rat kredytu, które były płatne w PLN po przeliczeniu według kursu sprzedaży CHF obowiązującym w Banku, a od pewnego czasu były płatne w CHF.

Kredyt na dzień 30 września 2024 r. jest nadal spłacany – saldo na dzień 30 września 2024 r. wynosiło 4.940,30 CHF. Wraz z żoną uiściliście na rzecz Banku łącznie kwotę 68.948,85 PLN oraz 36.990,28 CHF tytułem spłaty rat kapitałowo-odsetkowych.

Zgodnie z zawartą umową kredytową wszyscy kredytobiorcy odpowiadają za spłatę kredytu solidarnie.

Wraz z żoną planujecie Państwo zawrzeć Ugodę z (…). Zgodnie z propozycją Banku, gdyby kredyt był udzielony od początku w PLN, jego wysokość wynosiłaby 124.423,34 PLN. W związku z tym, zgodnie z symulacją przedstawioną przez Bank, została nadpłacona kwota w wysokości 108.392,15 PLN.

W związku z powyższym, Bank zaproponował ugodę polegającą na umorzeniu pozostałej kwoty kredytu w kwocie 4.940,30 CHF (po przeliczeniu przez Bank odpowiada to kwocie 22.369,18 PLN) oraz zwrocie części nadpłacanej kwoty kredytu, tj. kwoty 82 000 zł.

Stroną Ugody będą: Pan, Pana żona oraz (…).

Ugoda zostanie zawarta na podstawie art. 917 Kodeksu cywilnego. Istotą planowanej Ugody jest rozliczenie się tak, jakby Strony zawarły od samego początku umowę kredytu złotowego (§ 1 pkt 3 projektu Ugody).

Zgodnie z projektem Ugody Strony uzgadniają, iż kredyt udzielony na podstawie Umowy został spłacony i dodatkowo Bank zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Kredytobiorcy kwoty 82 000 zł (słownie: osiemdziesiąt dwa tysiące PLN). W projekcie Ugody nie jest wskazana podstawa otrzymania przez Pana tej kwoty, a jedynie stwierdzenie, że ją Pan otrzyma. Bank nie proponuje zapłaty za spełnienie innego świadczenia względem Banku. Jednocześnie w § 1 pkt 6 projektu Ugody wskazano: „Umorzenie, o którym mowa w ust. 5 pkt 1) powyżej stanowi korzyść finansową dla Kredytobiorców”.

Zwrot przez Bank kwoty stanowiącej nadpłatę ww. kredytu oraz umorzenie pozostałej części kredytu dotyczyć będzie wszystkich Współkredytobiorców, tj. zarówno Pana, jak i Pana żony.

W uzupełnieniu wniosku, na pytanie Organu o treści cyt.: „czy kredyt hipoteczny zaciągnięty 7 lutego 2006 r. był kredytem denominowanym do franka szwajcarskiego?”, wskazał Pan, że tak (udzielony w PLN i indeksowany do CHF).

Na pytanie Organu o treści cyt.: „czy ww. kredyt hipoteczny został udzielony przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów?”, wskazał Pan, że kredyt został zaciągnięty w (…), który podlega nadzorowi.

Nieruchomość gruntowa m.in. na zakup której został zaciągnięty w 2006 r. kredyt hipoteczny jest położona w Polsce.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „jakie oznaczenie geodezyjne (numer ewidencyjny) ma działka/działki stanowiąca ww. nieruchomość gruntową?”, wskazał Pan, że nr A/1 (po podziale nr: A/2, A/3, A/4), (…), obręb (…).

W dniu zakupu nieruchomość gruntowa była niezabudowana.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „jaki rodzaj gruntu stanowi działka/działki składające się na ww. nieruchomość gruntową – w szczególności, czy jest to grunt przeznaczony pod budowę budynku mieszkalnego (działka/działki budowlana), czy działka/działki rekreacyjna bądź działka/działki rolna? W przypadku, jeżeli na ww. nieruchomość składa się kilka działek, prosimy określić rodzaj gruntów w odniesieniu do każdej z nich”, wskazał Pan, że nieruchomość rolna, gdzie zostały wydane warunki zabudowy (nadal obowiązujące). Obecnie, w Gminie jest opracowywane studium zagospodarowania, gdzie nieruchomość ma być przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Natomiast również w decyzji o podziale jest zapis, że przeznaczenie jest pod zabudowę budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „jeżeli działka/działki składające się na ww. nieruchomość gruntową nie stanowi działki budowlanej, to prosimy wskazać czy na dzień zawarcia ugody z bankiem będzie posiadał Pan decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla działki/działek poprzez budowę budynku mieszkalnego? Dla której działki?”, wskazał Pan, że na dzień zawarcia ugody są aktualne warunki zabudowy na zabudowę mieszkaniową jednorodzinną.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „czy ww. kredyt hipoteczny jest to kredyt mieszkaniowy zaciągnięty na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.)?”, wskazał Pan, że 84% kredytu – na zakup nieruchomości i cele mieszkaniowe, 16% – na refinansowanie kredytu na zakup auta.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „czy celem zakupu nieruchomości gruntowej m.in. na zakup której zaciągnięty został kredyt hipoteczny jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

·jednego gospodarstwa domowego”, wskazał Pan, że jednego

·„albo więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2024 r. poz. 596 ze zm.)?”, wskazał Pan, że nie, jednego gospodarstwa

·„poprzez budowę budynku mieszkalnego w celu realizacji potrzeb mieszkaniowych? Na której działce?”, wskazał Pan, że na nr A/1 (po podziale nr: A/2, A/3, A/4).

Na pytanie Organu o treści cyt.: „na jakiej konkretnie nieruchomości kredyt został zabezpieczony hipoteką?”, wskazał Pan, że na nr A/1 (po podziale nr: A/2, A/3, A/4).

Kredyt był również przeznaczony na sfinansowanie kosztów związanych:

·z pokryciem kosztów prowizji przygotowawczej,

·z pokryciem kosztów składki ubezpieczenia niskiego wkładu własnego.

Ugoda została zawarta 24 października 2024 r.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „co będzie składało się na kwotę objętą ugodą – kwotę, w stosunku do której Pan jako kredytobiorca zostanie zwolniony z długu (kwotę, która zostanie Panu umorzona), tj. czy będzie to kwota kapitału, kwota odsetek skapitalizowanych, kwota tzw. odsetek karnych (odsetek od zadłużenia przeterminowanego) opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorców było niezbędne do zawarcia umowy kredytu, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń? Jeżeli w skład ww. kwoty wchodziła/będzie wchodziła kwota odsetek karnych (odsetek od zadłużenia przeterminowanego), to czy w zawartej umowie kredytu określone zostały/zostaną jednoznacznie, wiążące dla stron umowy, zasady naliczenia takich odsetek? Prosimy o udzielenie jednoznacznej odpowiedzi na to pytanie, wybierając spośród wskazanych kwot”, wskazał Pan, że kapitał w kwocie 22.311,68 PLN, odsetki w kwocie 57,50 PLN.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „czy w projekcie ugody jest zapis, że bank wypłaca Panu i Pana żonie kwotę 82 000 zł jako zwrot wpłaconych przez Państwa nienależnie środków?”, wskazał Pan, że jest zapisane, że Bank dokona zapłaty. Natomiast w toku negocjacji z Bankiem, Bank mailowo potwierdził, że kwota 82 000 zł stanowi zwrot części nadpłaconej kwoty nad kapitałem. Rzeczywista nadpłacona kwota nad kapitałem była wyższa. W toku negocjacji, (…) potwierdził nadpłatę nad wpłaconym kapitałem, łącznie (CHF i PLN) w wysokości 108.392,15 PLN.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „czy kwota 82 000 zł, która zostanie na Pana rzecz wypłacona przez bank stanowi zwrot uiszczonych przez Pana kwot tytułem spłaty zadłużenia na rzecz banku, zawartych w ratach kredytu udzielonego w 2006 r. i mieści się w kwocie wpłacanej przez Kredytobiorców podczas spłaty kredytu?”, wskazał Pan, że tak.

Nie korzystał Pan z zaniechania poboru podatku związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu, o którym mowa we wniosku lub innego kredytu mieszkaniowego.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „jakie w umowie kredytowej oraz w akcie notarialnym dotyczącym zakupu nieruchomości gruntowej nieruchomość ta miała oznaczenie geodezyjne, tj. z jakiej działki/działek się składała?”, wskazał Pan, że była to jedna działka o oznaczeniu nr A/1.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „kiedy został dokonany podział nieruchomości gruntowej, jakie działki zostały wyodrębnione z jakich działek i o jakich powierzchniach każda? Prosimy wskazać numery geodezyjne tych działek i ich powierzchnię”, wskazał Pan, że 11 lutego 2013 r. Podział działki o oznaczeniu nr A/1 na działki o oznaczeniu nr: A/2, A/3, A/4.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „obowiązujące na dzień zawarcia ugody, tj. na dzień 24 października 2024 r., aktualne warunki zabudowy na zabudowę mieszkaniową jednorodzinną dotyczą której konkretnie działki/działek? Prosimy wskazać jej/ich oznaczenie geodezyjne na dzień 24 października 2024 r.”, wskazał Pan, że warunki zabudowy dla działek:

·nr A/2,

·nr A/3.

Działka nr A/4 – w wyniku podziału nie otrzymała warunków zabudowy ze względu m.in. na trwający proces wyjaśniający status działki nr A/5-dr, która według mapy jest działką drogową, ale w „odczuciu” Gminy nie stanowi działki drogowej. Na podstawie mapy do celów prawnych, gdzie działka nr A/5-dr ma stanowić drogę dojazdową został opracowany obecny projekt podziału. W grudniu 2022 r. do Gminy został wysłany wniosek o zmianę studium zagospodarowania przestrzennego i przeznaczenie działki nr A/4 pod zabudowę jednorodzinną.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „na której konkretnie działce – prosimy wskazać jej oznaczenie geodezyjne na dzień 24 października 2024 r. – zostanie wybudowany budynek mieszkalny?”, wskazał Pan, że w pierwotnej koncepcji dom miał być wybudowany na działce nr A/4, ale ze względu na okoliczności wykazane wyżej, do czasu wyjaśnienia statusu działki nr A/5-dr, proces został wstrzymany. Obecnie nie wie Pan, na której działce będzie mógł zostać wybudowany dom.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „w jaki sposób wykorzystuje Pan pozostałe działki wyodrębnione z nieruchomości gruntowej, na których nie będzie znajdował się budynek mieszkalny? Czy na ww. działkach niezbudowanych znajdują się np. przyłącza do budynku lub czy jest droga do budynku, wykorzystuje w inny sposób – jaki?”, wskazał Pan, że do każdej z działek jest doprowadzone jedynie przyłącze energetyczne (nieaktywne). Przyłącze zostało wykonane przez (…). Jeżeli nie uda się wyjaśnić statusu działki nr A/5-dr, to wówczas poprzez działki nr A/2 oraz nr A/3 będzie prowadziła droga dojazdowa do budynku. Wszystkie działki po wybudowaniu domu będą wchodziły w skład jednego gospodarstwa.

Dla działki nr A/1 w momencie jej zakupu posiadał Pan decyzję o warunkach zabudowy – decyzja nr (…) o warunkach zabudowy z 16 grudnia 2005 r.

Ww. decyzja zezwalała na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego na działce nr A/1.

Pytanie

Czy w związku z zamiarem zawarcia Ugody przez Pana, Pana żonę a (…), mającej na celu zakończenie sporu na tle Umowy, umorzenie pozostałej kwoty kredytu w wysokości 22.369,18 PLN oraz otrzymana kwota 82 000 zł, stanowić będzie przychód i czy w związku z tym, po Pana stronie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647)?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, nie jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty 82 000 zł, jaką miałby Pan wraz z żoną otrzymać od Banku oraz od umorzenia pozostałej kwoty kredytu w wysokości 22.369,18 PLN, w wyniku zawarcia Ugody, jako iż kwoty te nie stanowią przychodu.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia źródła przychodów, z których przychód (dochód) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nienależne świadczenie w podanym rozumieniu przyjętym w art. 410 w zw. z art. 405 Kodeksu cywilnego nie zostało wymienione jako odrębne źródło przychodów w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze fakt, iż w projekcie Ugody nie została wskazana podstawa, na jakiej Bank zobowiązany jest do zwrotu na Pana rzecz i na rzecz Pana żony kwoty 82 000 zł, kwota ta tym bardziej nie powinna polegać opodatkowaniu, jako że zgodnie z treścią projektu Ugody – ma Pan otrzymać zwrot tego, co w czasie trwania Umowy kredytu Pan świadczył. Natomiast umorzenie pozostałej kwoty kredytu w wysokości 22.369,18 PLN wynika z faktu, że kredyt został spłacony (nadpłacona kwota). Zwrot tego, co świadczono, nie stanowi przychodu. Bank na podstawie Umowy kredytu udzielił Panu i Pana żonie kredytu na łączną kwotę 124 423,34 zł, a Pan i Pana żona, w wyniku zawarcia w Umowie kredytu przez Bank klauzul abuzywnych pozwalających Bankowi m.in. na dowolność ustalania kursu CHF, ostatecznie dokonał na rzecz Banku spłat w łącznej wysokości około 219 535,90 zł. Tym samym, Bank pobrał od Pana bezpodstawnie świadczenie nienależne, w łącznej kwocie 219 535,90 zł, a otrzymana przez Pana w wyniku Ugody kwota 82 000 zł oraz umorzenie pozostałej kwoty kredytu, stanowi jedynie część kosztu, jaki Pan poniósł w związku z zawarciem z Bankiem Umowy. Otrzymanie zwrotu nie stanowi dla Pana żadnej dodatkowej korzyści, a jedynie prowadzi do stanu rozliczeń, który jest zgody z prawem, tj. stanowi następstwo pozbawienia Umowy kredytu jej abuzywnych postanowień.

Z uwagi na to, że nie ma Pan możliwości przyporządkowania danego świadczenia do jakiegokolwiek źródła przychodu (w tym również do „innych źródeł przychodu”, o których mowa w art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), to nie może go uznać za przychód podatkowy, choćby nawet odpowiadał ogólnej definicji przychodu zawartego w przepisach art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa dochód jako nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przychód podatkowy warunkuje możliwość powstania dochodu podatkowego w tym znaczeniu, że dopóki nie mamy do czynienia z przychodem w sensie podatkowym, dopóty nie może powstać dochód podatkowy. Otrzymanego zwrotu nie może Pan traktować w kategorii przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w tej sytuacji nie następuje po Pana stronie żadne przysporzenie majątkowe.

W uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 164/15, wskazano, że „(...) jak stanowi przepis art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przytoczona definicja przychodu wyprowadzona na podstawie tych przepisów ma charakter ogólny, a zatem będzie ona w użyciu wówczas, gdy zastosowania nie będą znajdować regulacje szczegółowe, inaczej opisujące danego rodzaju przychód. Należy również pamiętać, że przepisy art. 11 u.p.d.o.f. trzeba interpretować w powiązaniu z przepisami art. 10 oraz art. 12-20 u.p.d.o.f., co pozwala na ustalenie, czy dana kwota lub świadczenie przynależą do któregokolwiek ze źródeł przychodów podatkowych. Jeżeli nie będzie możliwe przyporządkowanie danego świadczenia do jakiegokolwiek źródła przychodu (w tym również do „innych źródeł przychodu” - art. 20 u.p.d.o.f.), to nie będzie ono mogło być uznane za przychód podatkowy, choćby nawet odpowiadało ogólnej definicji przychodu zawartej w przepisach art. 11 u.p.d.o.f. Mimo, że nie wynika to wprost z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Stąd też wszystkie kwoty otrzymywane „tytułem zwrotnym” nie są zaliczane do przychodów podatkowych”.

Podsumowując, zwrot otrzymanej kwoty tytułem bezpodstawnego wzbogacenia się Pana kosztem na podstawie art. 405 i art. 410 Kodeksu cywilnego (nienależne świadczenie), nie stanowi dla Pana przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podobnie jak umorzenie pozostałej kwoty kredytu, który de facto został już spłacony. Jednocześnie nie bez znaczenia jest fakt, że część kredytobiorców toczy spory sądowe z bankami zarzucając abuzywność klauzul indeksacyjnych przy hipotecznych kredytach mieszkaniowych denominowanych lub indeksowanych do waluty obcej. Opodatkowanie umarzanych kredytobiorcom kwot w sytuacji, gdy dochodzą oni przed sądami nieważności zawartych przez nich umów (częściowej lub całkowitej), czyli podważają zasadność wymagalności tych kwot, budziłoby zatem istotne kontrowersje. Ponadto, nie sposób nie zgodzić się, że uzyskane przez kredytobiorców umorzenie kredytu będzie stanowiło dla tej grupy realną, wymiernie poprawiającą jej położenie korzyść, wyłącznie w sytuacji, jeśli działania instytucji finansowych zmierzające do ułatwienia spłaty zadłużenia kredytobiorcom spotkają się z synergiczną reakcją ze strony państwa.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Reguły dotyczące opodatkowania

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić, w każdej sytuacji, gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Wskazać również należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Źródła przychodów

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Umorzenie wierzytelności

Przystępując do oceny skutków podatkowych umorzenia Panu przez bank w październiku 2024 r. wierzytelności od zaciągniętego w 2006 r. kredytu hipotecznego, wskazać należy, że instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1646 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy:

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela z prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa.

Zgodnie bowiem z instytucją zwolnienia z długu uregulowaną w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Tak więc, dla umorzenia wierzytelności koniecznym jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie).

Tym samym, wartość umorzonych Panu kwot wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego (kwoty kapitału i odsetek), na podstawie zawartej w październiku 2024 r. ugody z bankiem, stanowi przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nieodpłatnych świadczeń, klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, w tej części Pana stanowisko, w którym wskazał Pan, że umorzona Panu przez bank kwota nie stanowi przychodu, należało uznać za nieprawidłowe.

Zaniechanie poboru podatku

Zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 102; w brzmieniu obowiązującym do 23 grudnia 2024 r. ):

Natomiast z § 3 ww. rozporządzenia:

W myśl § 4 ww. rozporządzenia:

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazanego w § 3 ww. rozporządzenia:

Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego.

Wobec powyższego, ww. zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego – gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej oraz w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a) inwestycji mieszkaniowej (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. rozporządzenia). Istotne jest, żeby kredyt mieszkaniowy został przeznaczony na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skutki podatkowe umorzenia Panu wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego w części zaciągniętego na sfinansowanie zakupu nieruchomości gruntowej oraz pokrycie kosztów prowizji przygotowawczej

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe, w § 3 pkt 3 odsyła do art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. katalogu wydatków mieszkaniowych.

Przy czym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, jaki grunt jest gruntem pod budowę budynku mieszkalnego uprawniający do skorzystania z ww. zwolnienia.

W celu doprecyzowania tego pojęcia, należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ww. ustawy:

Definicję działki budowlanej zawiera również rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1225 ze zm.).

Przepis § 3 pkt 1a tego rozporządzenia stanowi, że:

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Z kolei, zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 6 ust. 2 ww. ustawy:

W świetle przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznającego za wydatki na własne cele mieszkaniowe nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przeznaczenie nabytego gruntu pod budownictwo mieszkaniowe lub decyzji o warunkach zabudowy działki budynkiem mieszkalnym spełnia ww. przesłankę.

Jak wskazał Pan we wniosku i jego uzupełnieniu, zaciągnięty w 2006 r. przez Pana i Pana żonę kredyt w części został przeznaczony na zakup nieruchomości i cele mieszkaniowe. Celem zakupu nieruchomości gruntowej m.in. na zakup której zaciągnięty został kredyt hipoteczny było/jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych jednego gospodarstwa domowego, poprzez budowę budynku mieszkalnego w celu realizacji potrzeb mieszkaniowych na działce nr A/1. Dla działki nr A/1 w momencie jej zakupu posiadał Pan decyzję o warunkach zabudowy. Ww. decyzja zezwalała na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego na działce nr A/1.

W konsekwencji, stwierdzam, że kwota wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego zaciągniętego w 2006 r., która została Panu umorzona przez bank w październiku 2024 r. (kwota kapitału i odsetek), stanowi dla Pana przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nieodpłatnych świadczeń, klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W stosunku do tego przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego w części zaciągniętego na sfinansowanie zakupu nieruchomości gruntowej w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych jednego gospodarstwa domowego, poprzez budowę budynku mieszkalnego w celu realizacji potrzeb mieszkaniowych, dla której w dacie zakupu posiadał Pan decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, która określała sposób zagospodarowania terenu poprzez budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego na działce nr A/1 oraz w części zaciągniętego na pokrycie kosztów prowizji przygotowawczej, który uzyskał Pan w 2024 r. (kwoty kapitału i odsetek), zastosowanie znajdzie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

W konsekwencji, od przychodu, który uzyskał Pan w 2024 r. w związku z umorzeniem tej części kredytu hipotecznego, nie jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Skutki podatkowe umorzenia Panu wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego w części zaciągniętego na spłatę kredytu samochodowego oraz sfinansowanie składki ubezpieczenia niskiego wkładu własnego

W przywołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe w § 3 pkt 3 wskazano, że ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis § 1 pkt 3 ww. rozporządzenia, stanowi, że w przypadku, gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

Przepis art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odnosi się natomiast do kredytów zaciągniętych na spłatę kredytu samochodowego.

Ponadto, z literalnego brzmienia cytowanego wyżej § 1 ust. 2 pkt 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów wynika, że kwotami wierzytelności, które mogą korzystać z zaniechania są kwoty kapitału, odsetek, prowizji i opłat niezbędnych do zawarcia kredytu mieszkaniowego, zaś koszty usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń, nie mogą z tego zaniechania skorzystać.

Wobec powyższego, w stosunku do tego przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego w części zaciągniętego na spłatę kredytu samochodowego oraz sfinansowanie składki ubezpieczenia niskiego wkładu własnego, który uzyskał Pan w 2024 r. (kwoty kapitału i odsetek), nie znajdzie zastosowania zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

W konsekwencji, od przychodu, który uzyskał Pan w 2024 r. w związku z umorzeniem tej części kredytu hipotecznego, jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zatem, w tej części Pana stanowisko, w którym wskazał Pan, że nie jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od umorzenia pozostałej kwoty kredytu w wyniku zawarcia ugody, należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ w związku z umorzeniem tej części kredytu hipotecznego, który zaciągnięty został na spłatę kredytu samochodowego oraz sfinansowanie składki ubezpieczenia niskiego wkładu własnego, jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Skutki podatkowe wypłaty przez bank na Pana rzecz kwoty pieniężnej

Zgodnie z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, nie mające charakteru zwrotnego.

Wobec powyższego, skoro jak Pan wskazał w uzupełnieniu wniosku – kwota, która została/zostanie na Pana rzecz wypłacona przez bank stanowi zwrot uiszczonych przez Pana kwot tytułem spłaty zadłużenia na rzecz banku, zawartych w ratach kredytu udzielonego w 2006 r. i mieści się w kwocie wpłacanej przez Kredytobiorców podczas spłaty kredytu oraz rzeczywista nadpłacona kwota nad kapitałem była wyższa, to stwierdzam, że zwrot ten nie stanowi/nie będzie stanowić dla Pana przychodu.

Czynność ta nie spowodowała/nie spowoduje uzyskania przez Pana przysporzenia majątkowego, wzrostu Pana majątku. Otrzymana przez Pana kwota stanowi/będzie stanowić zwrot własnych pieniędzy, które nienależnie wpłacił Pan wcześniej do banku.

Pieniądze te nie są/nie będą dla Pana przychodem w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ich uzyskanie nie skutkuje/nie będzie skutkować po Pana stronie powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconej przez bank kwoty.

Zatem, w tej części Pana stanowisko, w którym wskazał Pan, że kwota, którą miałby Pan od banku otrzymać w wyniku zawarcia ugody nie stanowi przychodu oraz nie jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od tej kwoty, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wyjaśniam również, że wydając interpretacje w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) nie odnoszę się do kwot i nie dokonuję wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym.

Ponadto, wskazuję, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pana. Nie wywołuje skutków prawnych dla innych osób (np. współkredytobiorcy: Pana żony).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.