Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• nieprawidłowe - w zakresie możliwości skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej w zakresie odliczenia wydatków związanych z remontem pokoju syna;
• prawidłowe - w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 29 listopada 2024 r. (wpływ 29 listopada 2024 r.) oraz 13 grudnia 2024 r. (wpływ 13 grudnia 2024 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Pana syn, (…), posiada orzeczenie o niepełnosprawności oraz orzeczenie o potrzebie kształcenia specjalnego. Niepełnosprawność związana jest z jednostronnym głębokim niedosłuchem. Zgodnie z zaleceniami lekarza specjalisty, konieczne jest korzystanie z odpowiednich form wsparcia i rehabilitacji, co znajduje odzwierciedlenie w załączonych dokumentach (fragment orzeczenia i zaleceń). W wyniku jednostronnego niedosłuchu u syna stwierdzono dodatkowo wadę postawy, co zostało potwierdzone podczas regularnych wizyt ortopedycznych. Lekarz zalecił rehabilitację wady postawy w formie kinezyterapii, a następnie ćwiczeń domowych w celu autokorekcji postawy. Ponadto syn korzysta z wkładek supinujących tyłostopie. W 2023 roku Pana syn uczęszczał do placówki edukacyjnej (…), w której opracowany został indywidualny program edukacyjno-terapeutyczny. W ramach tego programu syn uczestniczył w następujących zajęciach: terapia integracji sensorycznej (SI), terapia logopedyczna, zajęcia basenowe, zajęcia ogólnorozwojowe, zajęcia rewalidacyjno-wychowawcze oraz zajęcia korekcyjno-kompensacyjne. Placówka (…) jest wpisana na listę placówek oświatowych, jednak nie posiada statusu zakładu rehabilitacji leczniczej. Dodatkowo pokój syna został przystosowany do codziennych ćwiczeń rehabilitacyjnych, które przeprowadzane są w domu. W ramach tych działań wykonano remont pokoju, podczas którego zamontowano haki na suficie do podwieszania sprzętu, takiego jak gumy, linki i inne przyrządy rehabilitacyjne. Zakupione i zainstalowane zostały również sprzęty rehabilitacyjne, w tym gumy, piłki oraz rower dla dziecka.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Ma Pan zamiar rozliczyć te wydatki w rozliczeniu rocznym za rok 2023 oraz zastosować analogiczną interpretację w roku bieżącym tj. 2024.

Orzeczenie o niepełnosprawności obowiązuje od urodzenia dziecka, zatem obowiązywało w dacie poniesienia kosztów. Orzeczona niepełnosprawność jest trwała, natomiast aktualny dokument, tj. orzeczenie jest ważny do 13 maja 2026 r. Orzeczenie zostało wydane na okres: od urodzenia do 13 maja 2026 r. Orzeczenie zostało wydane przez (…) ds. Orzekania o niepełnosprawności (…). Aktualnie syn ma 9 lat (…).

Posiada Pan do wszystkich wydatków faktury bądź dokumenty stanowiące dowody potwierdzające poniesienie kosztów jakie planuje Pan rozliczyć oraz te dokumenty zawierają informację o rodzaju poszczególnych wydatków wraz z danymi osobowymi.

Zajęcia odbywane w ramach indywidualnego programu edukacyjno-terapeutycznego mają charakter zajęć terapeutycznych, rehabilitacyjnych oraz edukacyjnych. Syn posiada orzeczenie o potrzebie kształcenia specjalnego, które wskazuje konieczność przeprowadzania:

• terapii logopedycznej,
• indywidualnych zajęć korekcyjno-kompensacyjnych wg aktualnych potrzeb,
• zajęć rewalidacyjno-wychowawczych,
• terapii integracji sensorycznej,
• wsparcia psychologa - rewalidacji.

Indywidualny program edukacyjno-terapeutyczny odzwierciedlał zalecenia z orzeczenia, w szczególności obejmował: terapię SI, terapię logopedyczną, terapię psychologiczną, basen, zajęcia rewalidacyjne oraz korekcyjno-kompensacyjne.

Zgodnie z treścią orzeczenia, powyższe formy stymulacji, rewalidacji, terapii i usprawniania wynika z konieczności zmniejszenia deficytów wynikających z niepełnosprawności.

Zajęcia realizowane były w placówce wpisanej na listę podmiotów prowadzących działalność edukacyjną, ale nie mającej statusu zakładu rehabilitacyjnego.

Z tego co się Pan orientuje pojęcie „zabieg leczniczy” bądź „zabieg rehabilitacyjny” odnosi się głównie do procedur stricte medycznych, a nie terapeutycznych. Zdecydowanie jednak są to niezbędne i kluczowe elementy terapii dziecka wskazane wprost w orzeczeniu o niepełnosprawności oraz orzeczeniu o potrzebie kształcenia specjalnego.

Opłata za pobyt dziecka w placówce (…) obejmuje jedynie koszt zajęć. Pozostałe koszty, takie jak chociażby wyżywienie, rozliczane są osobno za pośrednictwem innego podmiotu i nie są przedmiotem tego zapytania.

Koszt remontu został pokryty z własnych środków i nie był przedmiotem finansowania.

Wspomniane wydatki, które zamierza Pan odliczyć są bezpośrednio związane i wprost wskazane w orzeczeniach i zaleceniach i ułatwiają czynności życiowe oraz funkcjonowanie w związku z niepełnosprawnością. Zgodnie z orzeczeniem, tego rodzaju formy stymulacji, rewalidacji, terapii pomagają zmniejszyć deficyt wynikający z niepełnosprawnością i właściwy rozwój dziecka.

Poczynione wydatki nie są związane z likwidacją barier architektonicznych i nie zapewniają synowi realizacji swoich podstawowych potrzeb życiowych. Wydatki (w szczególności związane z remontem) jakie planuje rozliczyć nie są związane z likwidacją barier architektonicznych, a umożliwienie realizacji zaleconych ćwiczeń rehabilitacyjnych w warunkach domowych.

Mieszkanie jest własnością żony i jest lokalem mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość i miejscem zamieszkania całej rodziny.

Wydatki nie zostały ani zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ani odliczone od dochodów/przychodów opodatkowanych w inny sposób niż według skali podatkowej. Chce Pan skorzystać z odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej od dochodu opodatkowanego według skali podatkowej.

W roku 2023 był Pan zatrudniony na umowę o pracę i uzyskał Pan dochody w wysokości 296.799,37 zł opodatkowane wg skali i rozliczone za pomocą deklaracji PIT-37.

Zgodnie z orzeczeniem o niepełnosprawności komisja badająca stan zdrowia dziecka m.in. uznała, że niezbędne jest zaopatrzenie w przedmioty ortopedyczne, środki pomocnicze oraz pomoce techniczne wg zaleceń specjalistów i lekarzy. Przedmioty takie jak rower, sprzęt basenowy, gumy, piłki, liny są standardowym elementem terapii rehabilitacyjnych i pozwalają na pracę związaną z koncentracją, wzmocnieniem partii mięśniowych, niwelowaniem napięcia mięśniowego u dziecka, co bezpośrednio przekłada się na niwelowanie jego deficytów rozwojowych.

Przedmioty, które zostały zakupione nie mają indywidualnego charakteru, są to przedmioty ogólnodostępne i nie są bezpośrednio związane z konkretną niepełnosprawnością u dziecka - są powszechnie wykorzystywane do różnych zajęć gimnastycznych, basenowych. Nabycie tego rodzaju przedmiotów zostało zalecone przed specjalistów i terapeutów w trakcie codziennych zajęć, w szczególności są to powszechnie wykorzystywane przedmioty w terapii SI.

Rower, sprzęt basenowy, gumy, piłki i worek są niezbędne w rehabilitacji Pana syna oraz ułatwiają mu wykonywanie czynności życiowych, zgodnie z jego potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności. Rower pomaga rozwijać koordynację ruchową, poprawia siłę mięśni oraz wspiera ogólną sprawność fizyczną, co ułatwia codzienne poruszanie się. Sprzęt basenowy pozwala na ćwiczenia w wodzie, które odciążają stawy, jednocześnie wzmacniając mięśnie i poprawiając równowagę. Gumy i piłki są używane do ćwiczeń wzmacniających, zwiększających elastyczność mięśni i stymulujących sensorykę. Worek z obciążeniem wspomaga terapię integracji sensorycznej, pomagając w stabilizacji ciała i rozwijaniu propriocepcji. Wszystkie te sprzęty wspierają ogólną rehabilitację, zwiększają samodzielność oraz poprawiają jakość życia syna.

Pytania

1)Czy może Pan skorzystać z ulgi rehabilitacyjnej i odliczyć comiesięczne koszty uczęszczania dziecka do placówki (…), gdzie realizowany był indywidualny program edukacyjno-terapeutyczny?

2)Czy może Pan skorzystać z ulgi rehabilitacyjnej i odliczyć koszty remontu pokoju (malowanie i montaż haków)?

3)Czy może skorzystać z ulgi rehabilitacyjnej i odliczyć koszty zakupu roweru oraz sprzętu rehabilitacyjnego typu sprzęt basenowy, gumy, piłki, worek?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, wszystkie wskazane wydatki spełniają warunki do skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej. Koszty poniesione na uczęszczanie dziecka do placówki (…), remont pokoju oraz zakup sprzętu rehabilitacyjnego są bezpośrednio związane z rehabilitacją i wspieraniem rozwoju dziecka z niepełnosprawnością. W związku z powyższym uważa Pan, że przysługuje Panu prawo do odliczenia tych wydatków od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g i art. 30j-30p, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b-7g tego artykułu.

Stosownie do art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na:

pkt 1 - adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności;

pkt 3 - zakup, naprawę lub najem indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, oraz wyposażenia umożliwiającego ich używanie zgodnie z przewidzianym zastosowaniem, niewymienionych w wykazie, o którym mowa w pkt 2a, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego;

pkt 6 - odpłatność za pobyt w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładzie opiekuńczo-leczniczym, zakładzie pielęgnacyjno-opiekuńczym.

Z kolei zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 6b cytowanej ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne.

Katalog wydatków wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym. Odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a ww. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Przepisy regulujące prawo do ulgi powinny być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Na podstawie art. 26 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Stosownie do treści art. 26 ust. 7 pkt 4 ww. ustawy:

Wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty - w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

Art. 26 ust. 7c ww. ustawy wskazuje, że:

W przypadku wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14, nie jest wymagane posiadanie dokumentów stwierdzających ich wysokość. Jednakże na żądanie organów podatkowych podatnik jest obowiązany przedstawić dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1.wskazać z imienia i nazwiska osoby, które opłacono w związku z pełnieniem przez nie funkcji przewodnika;

2.okazać certyfikat potwierdzający status psa asystującego.

3.(uchylony)

W myśl art. 26 ust. 7d ww. ustawy:

Warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1.orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub

2.decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo

3.orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

W świetle art. 26 ust. 7e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy ust. 7a-7d i 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu w roku podatkowym pozostają następujące osoby niepełnosprawne: osoba będąca w stosunku do podatnika lub jego małżonka osobą zaliczoną do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn lub dziecko obce przyjęte na wychowanie przez podatnika lub jego małżonka, pod warunkiem że uzyskane w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają dwunastokrotności kwoty renty socjalnej określonej w ustawie z dnia 27 czerwca 2003 r. o rencie socjalnej, w wysokości obowiązującej w grudniu roku podatkowego. Do dochodów, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie zalicza się alimentów na rzecz dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4c, z uwzględnieniem art. 6 ust. 4e, świadczenia uzupełniającego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 100a, dodatku energetycznego, o którym mowa w art. 5c ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, dodatku osłonowego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 17 grudnia 2021 r. o dodatku osłonowym (Dz.U. z 2023 r. poz. 759 i 2760 oraz z 2024 r. poz. 123), dodatku węglowego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 sierpnia 2022 r. o dodatku węglowym (Dz.U. z 2023 r. poz. 1630), dodatku dla gospodarstw domowych z tytułu wykorzystywania niektórych źródeł ciepła i dodatku dla niektórych podmiotów niebędących gospodarstwami domowymi z tytułu wykorzystywania niektórych źródeł ciepła, o których mowa w art. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 15 września 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1772, 1693 i 2760), dodatku elektrycznego, o którym mowa w art. 27 ustawy z dnia 7 października 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców energii elektrycznej w 2023 roku oraz w 2024 roku w związku z sytuacją na rynku energii elektrycznej (Dz.U. z 2023 r. poz. 1704, 1785 i 2760), refundacji kwoty odpowiadającej podatkowi VAT, o której mowa w art. 18 ustawy z dnia 15 grudnia 2022 r. o szczególnej ochronie niektórych odbiorców paliw gazowych w 2023 r. oraz w 2024 r. w związku z sytuacją na rynku gazu (Dz.U. z 2024 r. poz. 303), bonu energetycznego, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 23 maja 2024 r. o bonie energetycznym oraz o zmianie niektórych ustaw w celu ograniczenia cen energii elektrycznej, gazu ziemnego i ciepła systemowego (Dz.U. poz. 859), oraz przyznanych na podstawie odrębnych przepisów zasiłku pielęgnacyjnego, dodatkowego rocznego świadczenia pieniężnego dla emerytów i rencistów oraz kolejnego dodatkowego rocznego świadczenia pieniężnego dla emerytów i rencistów.

Zgodnie z art. 26 ust. 7f ww. ustawy:

Ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1. I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

a) całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo

aa) niezdolność do samodzielnej egzystencji, albo

b) znaczny stopień niepełnosprawności;

2. II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

a) całkowitą niezdolność do pracy albo

b) umiarkowany stopień niepełnosprawności.

Ponadto, zgodnie z art. 26 ust. 7g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 6, może być dokonane również w przypadku, gdy osoba, której dotyczy wydatek, posiada orzeczenie o niepełnosprawności wydane przez właściwy organ na podstawie odrębnych przepisów obowiązujących do dnia 31 sierpnia 1997 r.

Odliczeniu od dochodu podlegają wydatki poniesione od daty uzyskania orzeczenia o niepełnosprawności, chyba że w orzeczeniu tym wskazano, że niepełnosprawność datowana jest wcześniej niż data wydania orzeczenia. W takiej sytuacji podatnik może odliczyć wydatki poniesione po dniu wskazanym w orzeczeniu jako data ustalenia niepełnosprawności.

Natomiast w myśl art. 26 ust. 13a ww. ustawy:

Wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Należy zaznaczyć, że wszelkiego rodzaju ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, dlatego winny być interpretowane ściśle z literą prawa. Niedopuszczalna jest zatem ich interpretacja rozszerzająca. Zatem wydatki poniesione na inne cele - nawet wówczas gdy zostały poniesione w związku z niepełnosprawnością - nie korzystają z odliczeń w ramach omawianej ulgi.

Odnosząc się do możliwości odliczenia przez Pana w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na terapie syna prowadzone przez placówkę (…), gdzie realizowany był indywidualny program edukacyjno - terapeutyczny, wskazać należy, że przepis art. 26 ust. 7a pkt 6b ww. ustawy stanowi, że wydatkami, które uprawniają do skorzystania z przedmiotowej ulgi, są wydatki poniesione na odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne.

Wskazuję, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera pojęcia „zabieg”, „rehabilitacja” oraz „rehabilitacja lecznicza”, zatem konieczne jest wyjaśnienie tych pojęć w oparciu o definicje encyklopedyczne oraz wydaną z zakresu rehabilitacji literaturę. Zgodnie z definicją tych pojęć zawartą w „Słowniku wyrazów obcych” (PWN, Warszawa 1991 r.) oraz „Encyklopedii” PWN, zabieg stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby), z kolei „rehabilitacja” jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych, natomiast „rehabilitacja lecznicza” jest to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię i kinezyterapię.

Wskazał Pan, że opłata za pobyt dziecka w placówce (…) obejmuje jedynie koszt zajęć. Pozostałe koszty, takie jak chociażby wyżywienie, rozliczane są osobno za pośrednictwem innego podmiotu i nie są przedmiotem tego zapytania. W ramach indywidualny program edukacyjno - terapeutycznego Pana syn uczestniczył w następujących zajęciach: terapia integracji sensorycznej (SI), terapia logopedyczna, zajęcia basenowe, zajęcia ogólnorozwojowe, zajęcia rewalidacyjno-wychowawcze oraz zajęcia korekcyjno-kompensacyjne.

Jak już wcześniej wskazałem, odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej podlegają między innymi wydatki poniesione na zabiegi rehabilitacyjne lub leczniczo-rehabilitacyjne (terapie). Wysokość tych wydatków stosownie do art. 26 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty.

Wyjaśniam, że odliczenie od dochodu wydatków poniesionych na odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne, przysługuje wyłącznie na faktycznie poniesione wydatki na te zabiegi.

Jak stanowi przepis art. 26 ust. 7 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko w przypadku wydatków, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 7, 8 i 14, nie jest wymagane posiadanie dokumentów stwierdzających ich wysokość, a jedynie na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej podatnik jest obowiązany przedstawić dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia.

Skoro więc - jak wskazał Pan w sprawie - wydatki związane z pobytem dziecka w placówce edukacyjnej obejmują kwotę stanowiącą odpłatność za prowadzenie zajęć terapeutycznych, to będzie przysługiwało Panu prawo do odliczenia za rok 2023 i 2024 poniesionych przez Pana kosztów dotyczących świadczeń na rzecz Pana syna w placówce edukacyjnej.

Zatem w tej części Pana stanowisko jest prawidłowe.

Wątpliwości Pana budzi kwestia m in. związana z możliwością odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków związanych z dostosowaniem mieszkania do potrzeb osoby niepełnosprawnej. Koszt remontu został pokryty z własnych środków i nie był przedmiotem finansowania.

Wydatki, które zamierza Pan odliczyć są bezpośrednio związane i wprost wskazane w orzeczeniach i zaleceniach i ułatwiają czynności życiowe oraz funkcjonowanie w związku z niepełnosprawnością. Zgodnie z orzeczeniem, tego rodzaju formy stymulacji, rewalidacji, terapii pomagają zmniejszyć deficyt wynikający z niepełnosprawnością i właściwy rozwój dziecka. Poczynione wydatki nie są związane z likwidacją barier architektonicznych i nie zapewniają synowi realizacji swoich podstawowych potrzeb życiowych. Wydatki (w szczególności związane z remontem) jakie planuje rozliczyć nie są związane z likwidacją barier architektonicznych, a umożliwienie realizacji zaleconych ćwiczeń rehabilitacyjnych w warunkach domowych.

Mieszkanie jest własnością żony i jest lokalem mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość i miejscem zamieszkania całej rodziny.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów je ustanawiających należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, prawo do korzystania z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że warunkiem odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek m.in. orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach.

Zauważyć należy, że odliczeniu od dochodu podlegają co do zasady wydatki poniesione od daty uzyskania orzeczenia o niepełnosprawności, chyba że w orzeczeniu tym wskazano, że niepełnosprawność datowana jest wcześniej niż data wydania orzeczenia. W takiej sytuacji podatnik może odliczyć wydatki poniesione po dniu wskazanym w orzeczeniu jako data ustalenia niepełnosprawności.

Rozpatrując czy wydatki, o których mowa we wniosku można zakwalifikować do wydatków na cele rehabilitacyjne wymienione w art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli do wydatków na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności koniecznym jest wyjaśnienie znaczenia użytych w przepisie pojęć „adaptacja” i „wyposażenie”.

Zgodnie z językowym znaczeniem terminu „adaptacja” to „przystosowanie do innego użytku, przerobienie dla nadania innego charakteru, np. w budownictwie przeróbka budynku” (Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1994). Natomiast „wyposażenie” to urządzenia potrzebne do prawidłowego funkcjonowania czegoś.

W doktrynie zwraca się uwagę, że przez adaptację i wyposażenie, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć takie przystosowanie mieszkania (budynku), które umożliwia lub ułatwia życie w nim osobie niepełnosprawnej. Pojęcie „adaptacja” rozumieć należy więc jako „przystosowanie”, które jednak niekoniecznie oznaczać musi „ulepszenie”, czy „przekształcenie” zaistniałego stanu rzeczy - w tym przypadku warunków mieszkaniowych dla potrzeb osoby niepełnosprawnej.

Adaptacją mieszkania lub budynku mieszkalnego jest zatem przeróbka, mająca mu nadać inny charakter, przystosować do innego użytku, natomiast wyposażenie mieszkania oraz budynku mieszkalnego - to przydanie jemu rzeczowych elementów zwiększających jego walory użytkowe. Zatem adaptacja i wyposażenie lokalu (budynku) mieszkalnego musi ułatwiać osobie niepełnosprawnej egzystowanie w tym lokalu (budynku), biorąc pod uwagę rodzaj niepełnosprawności.

Jednocześnie podkreślić należy, że art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa szczegółowo jakiego rodzaju wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie podlegają odliczeniu ani też nie zawiera żadnego wyłączenia konkretnego rodzaju wydatków. Jedynym warunkiem zastosowania tego odliczenia, jest to by adaptacja (wyposażenie) mieszkania/budynku mieszkalnego odpowiadała potrzebom wynikającym z niepełnosprawności. Dlatego też istotne są okoliczności danej sprawy, tzn. czy konkretne elementy adaptacji czy wyposażenia mieszkania spełniają dla osoby niepełnosprawnej tę funkcję.

Dokonanie adaptacji mieszkania lub budynku mieszkalnego do innych potrzeb i jego wyposażenie w nowe elementy rzeczowe ma - dla uznania wydatków poniesionych na nie za wydatki na cele rehabilitacyjne - znaczenie tylko o tyle, o ile u podstaw takiej adaptacji lub wyposażenia leżą potrzeby wynikające z niepełnosprawności podatnika lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu.

Za wydatki na cele rehabilitacyjne, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można zatem uznać wydatki poniesione na np. likwidację barier architektonicznych, budowę podjazdów dla osób poruszających się na wózkach inwalidzkich, „poszerzenie drzwi”, likwidację progów, założenie okien zamykanych z niskiego poziomu, położenie terakoty antypoślizgowej, likwidację wanny i zainstalowanie brodzika z panelem prysznicowym i siedziskiem dla osób niepełnosprawnych ruchowo, założenie „wiszącego” sedesu oraz umywalki „bez nogi” umożliwiających swobodne podjechanie wózkiem, także montaż wszelkiego rodzajów uchwytów, specjalnych baterii dla osób z niepełnosprawnymi dłońmi, montaż drzwi przesuwnych.

W świetle przedstawionych okoliczności wydatków na zakup: pomalowanie ścian, montowanie haka nie sposób zakwalifikować do wydatków na adaptację i wyposażenia lokalu mieszkalnego, które miałyby na celu ułatwienie Pana synowi egzystowania w tym lokalu. Wydatki te miały bowiem na celu przystosowanie pokoju syna do ćwiczeń w mieszkaniu Pana żony (związanych z rehabilitacją syna, tak by mógł wykonywać te ćwiczenia we własnym zakresie).

Wydatków poniesionych przez Pana:

• na pomalowanie pokoju syna oraz montaż haków na suficie do podwieszania sprzętu takiego jak gumy, linki i inne przyrządy rehabilitacyjne,

nie sposób zakwalifikować również do żadnej innej kategorii wydatków na cele rehabilitacyjne wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też ww. wydatków nie może Pan odliczyć od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Zatem pomimo tego, że Pana syn posiada orzeczenie o niepełnosprawności uprawniające do korzystania z odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej, to jednak z uwagi na fakt, że ww. wydatków nie sposób zakwalifikować do żadnej z kategorii wydatków na cele rehabilitacyjne, które enumeratywnie wymienione zostały w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może ich Pan odliczyć w ramach omawianej ulgi.

W tej części Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wydatków, które Pan poniósł na zakup roweru, zakup sprzętu basenowego, gumy, piłki, worek, to można je zakwalifikować do wydatków na cele rehabilitacyjne wskazane w 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do wydatków na zakup indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji sprzętu urządzeń i narzędzi technicznych, w związku z tym należy odnieść się do ich pojęć zawartych w słownikach języka polskiego, które określają, iż:

• „sprzęt” to przedmioty użytkowe, maszyny, urządzenia,
• „urządzenie” to mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności,
• „narzędzie” - to urządzenie proste lub złożone umożliwiające wykonywanie jakiejś czynności lub pracy.

Z uregulowań zawartych w ww. art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że pomiędzy rodzajem nabytego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych a rodzajem niepełnosprawności pozostawać musi ścisły związek. Zakupiony sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne muszą mieć indywidualny charakter, być wykorzystywane (używane) w rehabilitacji oraz ułatwiać wykonywanie czynności życiowych, ograniczenie których wynika z zakresu niepełnosprawności.

Określenie „indywidualny sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne niezbędne w rehabilitacji” oznacza, że można zaliczyć do nich tylko i wyłącznie sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne, mające cechy sprzętu, urządzeń czy narzędzi o charakterze szczególnym (niestandardowym), konieczne w rehabilitacji osoby niepełnosprawnej i ułatwiające tej osobie wykonywanie czynności życiowych, których utrudnienie wykonania wynika z niepełnosprawności.

Do wydatków, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może Pan zatem zaliczyć wydatki na zakup roweru, zakup sprzętu basenowego, gumy, piłki, worek, Przedmioty te są bowiem pomocne Pana synowi w rehabilitacji, gdyż dzięki nim może wykonywać ćwiczenia rehabilitacyjne. Pomimo tego, że przedmioty te mogą być wykorzystywany przez każdą osobę również zdrową, to służą przywróceniu sprawności Pana synowi. Rower, sprzęt basenowy, gumy, piłki i worek są niezbędne w rehabilitacji Pana syna oraz ułatwiają mu wykonywanie czynności życiowych, zgodnie z jego potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności. Rower pomaga rozwijać koordynację ruchową, poprawia siłę mięśni oraz wspiera ogólną sprawność fizyczną, co ułatwia codzienne poruszanie się. Sprzęt basenowy pozwala na ćwiczenia w wodzie, które odciążają stawy, jednocześnie wzmacniając mięśnie i poprawiając równowagę. Gumy i piłki są używane do ćwiczeń wzmacniających, zwiększających elastyczność mięśni i stymulujących sensorykę. Worek z obciążeniem wspomaga terapię integracji sensorycznej, pomagając w stabilizacji ciała i rozwijaniu propriocepcji. Wszystkie te sprzęty wspierają ogólną rehabilitację, zwiększają samodzielność oraz poprawiają jakość życia syna.

Jednak dla potwierdzenia faktu, że przedmioty te rzeczywiście pomocne są w rehabilitacji powinien Pan dysponować zaświadczeniem wystawionym przez lekarza specjalistę.

Wydatki te nie są limitowane, a kwotę przysługującego odliczenia ustala się w oparciu o wystawione na podatnika dokumenty stwierdzające ich poniesienie, zawierające w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty. Odliczenie od dochodu przysługuje zatem w wysokości faktycznie poniesionych kosztów zakupu.

W sytuacji, gdy wydatki na zakup indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji zostały udokumentowane fakturami VAT i nie zostały/nie zostaną sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały/zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie oraz nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie, to mógł/może je Pan odliczyć od dochodu - w ramach ulgi rehabilitacyjnej - w zeznaniach podatkowym za rok, w którym wydatki te zostały poniesione (odpowiednio w zeznaniu za 2023 r. i 2024 r.).

W tej części Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Skoro stroną wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest Pan, to interpretacja nie wywołuje skutków podatkowych dla Pana żony.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.