Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

•prawidłowe w części dotyczącej planowanej sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego przez Pana w spadku po zmarłym bracie oraz

•nieprawidłowe w części dotyczącej planowanej sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego przez Pana w drodze działu spadku i podziału majątku wspólnego.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 13 grudnia 2024 r. (data wpływu 19 grudnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(...) 2019 r. zmarł brat Wnioskodawcy A.B.. Zmarły był właścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego o powierzchni 35,52 m² położonego w C. przy ulicy D. 1.

Na mocy aktu poświadczenia dziedziczenia z 2 września 2020 r. na mocy ustawy po zmarłym spadek nabyła jego żona w 3/6 części oraz trójka braci (w tym Wnioskodawca) – każdy po 1/6 części.

W wyniku umowy o podział majątku wspólnego i działu spadku z 28 grudnia 2021 r. Wnioskodawca nabył na współwłasność 1/2 udziału w nieruchomości.

Wnioskodawca chciałby przed upływem 5 lat od nabycia udziału spadkowego zbyć swój udział w nieruchomości.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Do majątku spadkowego po A.B. wchodzą:

–nieruchomość położona w C. przy ulicy D. 1,

–samochód marki Ford (...) oraz

–udział w nieruchomości po zmarłych rodzicach.

W wyniku umowy o podział majątku i dział spadku majątek ten przeszedł na własność E.B. oraz Wnioskodawcy. Żona F.G. zrzekła się praw po zmarłym zgodnie z § 6 pkt II aktu notarialnego z 28 grudnia 2021 r. F.G. 9 lipca 2019 r. uzyskała od męża kwotę 218.900 zł tytułem darowizny, a po jego śmierci otrzymała dodatkowo kwotę 8.000 zł z polisy ubezpieczeniowej. Z tego względu podjęła decyzję o przeniesieniu praw własności składników masy spadkowej po zmarłym mężu na rzecz jego braci bez żadnej spłaty.

W związku z tym Wnioskodawca uzyskał większe przysporzenie w majątku niż udział, który przysługiwałby mu, gdyby Pani F.G. nie przeniosła bez spłat i dopłat przysługującego jej udziału.

Zgodnie z § 6 pkt II aktu notarialnego z 28 grudnia 2021 r. o numerze repertorium akt (...), w wyniku działu spadku nie doszło do żadnych spłat i dopłat między spadkobiercami.

Zbycie nieruchomości przez Wnioskodawcę nie nastąpi w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 65 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych.

A.B. nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w C. przy ulicy D. 1, 27 grudnia 1989 r. w wyniku uchwały Zarządu o przekształceniu prawa lokatorskiego.

Pytania

1.Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat od chwili nabycia tego udziału w związku ze spadkobraniem będzie rodziła konieczność zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w sytuacji powstania dochodu?

2.Czy do okresu posiadania przez Wnioskodawcę rozpoczynającego się z chwilą śmierci spadkobiercy, tj. (...) 2019 r., można doliczyć okres faktycznego posiadania nieruchomości przez spadkobiercę, tj. uzyskanie prawa do lokalu przez A.B. na podstawie przekształcenia spółdzielczego własnościowego prawa na własnościowe uchwałą Zarządu z 27 grudnia 1989 r.?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż udziału przedmiotowej nieruchomości przed upływem 5 lat od dnia uzyskania udziału w nieruchomości w wyniku spadkobrania nie będzie stanowiła dochodu podlegającego opodatkowaniu, a okres jej posiadania przez spadkodawcę od 27 grudnia 1989 r. można zaliczyć na poczet okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 5 ww. ustawy w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, dla ustalenia roku kalendarzowego, od końca którego należy liczyć pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie znajdzie przepis art. 10 ust. 5 ustawy.

Tym samym od 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował. Do wyliczenia pięcioletniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości i ww. praw majątkowych ma istotne znaczenie dla określenia skutków podatkowych ich odpłatnego zbycia. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia "nabycie w drodze spadku".

Należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych pod pojęciem "nabycie w drodze spadku", użytym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć nabycie w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego (np. wyroki NSA z 15 grudnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1437/09, z 28 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 2983/11, z 25 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1120/11, z 6 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 1966/11, z 19 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 625/13, z 29 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 3281/15).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że pojęcie "nabycia w drodze spadku" użyte w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje zarówno nabycie nieruchomości w drodze dziedziczenia ustawowego i testamentowego, jak i nabycie nieruchomości w wyniku zwolnienia się z obowiązku wypłaty zachowku przez przeniesienie własności nieruchomości na rzecz osoby pominiętej w testamencie oraz nabycie nieruchomości na podstawie rozporządzenia testamentowego w drodze zapisu zwykłego i windykacyjnego.

Dodatkowo należy zauważyć, że we wszystkich wymienionych wyżej przypadkach nieruchomości będące przedmiotem nabycia muszą stanowić część masy spadkowej.

W świetle art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Stosownie do art. 924 KC spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast na mocy art. 925 Kodeksu cywilnego spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1025 § 1 KC, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Okres 5 lat liczyć należy od daty uzyskania lokalu przez spadkodawcę, które nastąpiło 27 grudnia 1989 r. (w tej sytuacji okres ten upłynąłby 1 stycznia 1995 r.) a nie od daty nabycia spadku przez Wnioskodawcę, tj. (...) 2019 r. (w tej sytuacji okres ten upłynąłby 1 stycznia 2025 r.). Odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości nie będzie stanowiło zatem źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę, który nabył ją 27 grudnia 1989 r., na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w tej nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

•odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie jest przedmiotem działalności gospodarczej) oraz

•miało miejsce po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

W myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Aby wyliczyć pięcioletni okres, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży odziedziczonych nieruchomości, uwzględnia się:

1)okres posiadania nieruchomości przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, oraz

2)okres posiadania nieruchomości przez spadkodawcę.

Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym spadkodawca nabył nieruchomość, do momentu, kiedy spadkobierca zbył tę nieruchomość upłynęło 5 lat – sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Na podstawie art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061):

Spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że momentem nabycia spadku jest chwila śmierci spadkodawcy.

Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Jak wynika z cytowanych przepisów, spadkobiercy mogą dokonać działu spadku. W takim przypadku:

1)jeśli w wyniku działu spadku spadkobierca uzyskuje składniki majątku, których wartość odpowiada jego udziałowi w masie spadkowej, czynność ta nie wywołuje żadnych skutków w podatku dochodowym od osób fizycznych;

2)jeśli w wyniku działu spadku spadkobierca uzyskuje składniki majątku, których wartość przewyższa jego udział w masie spadkowej, czynność ta:

•w zakresie, w jakim uzyskane składniki majątku odpowiadają wartości jego udziału w masie spadkowej, nie wywołuje skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, a

•w zakresie, w jakim wartość uzyskanych składników majątku przewyższa wartość udziału w masie spadkowej, jest na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych traktowana jako nabycie składnika majątku.

Z opisu sprawy wynika, że:

•(...) 2019 r. zmarł brat Wnioskodawcy;

•zmarły był właścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego od 27 grudnia 1989 r.;

•na mocy aktu poświadczenia dziedziczenia z 2 września 2020 r. po zmarłym spadek nabyła jego żona w 3/6 części oraz trójka braci (w tym Wnioskodawca) – każdy po 1/6 części;

•w wyniku umowy o podział majątku wspólnego i działu spadku z 28 grudnia 2021 r. Wnioskodawca nabył na współwłasność 1/2 udziału w nieruchomości;

•w wyniku przeprowadzonego w 2021 r. działu spadku i podziału majątku wspólnego Wnioskodawca uzyskał większe przysporzenie w majątku niż przysługujący mu udział;

•w wyniku działu spadku nie doszło do żadnych spłat i dopłat między spadkobiercami;

•Wnioskodawca chciałby zbyć swój udział w nieruchomości.

Tak więc do nabycia przez Pana 1/6 udziału w nieruchomości doszło najpierw w drodze spadku po Pana zmarłym w 2019 r. bracie. Pana brat był natomiast właścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego od 27 grudnia 1989 r., kiedy to w wyniku uchwały Zarządu dokonano przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

Zatem w odniesieniu do ww. udziału w tej nieruchomości pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niewątpliwie upłynął. Tym samym planowana sprzedaż tego udziału nie będzie stanowić dla Pana źródła przychodu skutkującego koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Natomiast planowana przez Pana sprzedaż udziału w nieruchomości, w części w jakiej została przez Pana nabyta w 2021 r. w wyniku działu spadku i podziału majątku wspólnego ponad udział, jaki pierwotnie przysługiwał Panu w spadku po Pana bracie, będzie skutkowała dla Pana powstaniem przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Będzie Pan obowiązany do zapłaty podatku dochodowego, ponieważ sprzedaż ww. części nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej części nieruchomości (tj. od roku 2021).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.