Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 października 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 22 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 6 grudnia 2024 r. (wpływ 11 grudnia 2024 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

1.Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni była komandytariuszem spółki „A.” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej jako: „Spółka”; obecnie jest to spółka A. Sp. z o.o., która powstała w wyniku przekształcenia Spółki). Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Spółka jest przedsiębiorstwem produkcyjnym i zajmuje się produkcją wyrobów (…) na podstawie nowych lub modyfikowanych receptur. Spółka posiadała (Opis stanu faktycznego dotyczy okresu funkcjonowania Spółki w formie spółki komandytowej (i do momentu, w którym Spółka uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, do 1 stycznia 2021)) w swojej ofercie ponad (…). Spółka oferowała klientom możliwość wykonania (…) w ramach indywidualnych zleceń.

Część działalności Spółki stanowiła działalność o charakterze twórczym, rozwojowym. Do tego typu działalności Spółka zaliczała dwie kategorii projektów:

1)projekty realizowane w ramach poszerzenia oferty sprzedażowej (Grupa A) i

2)projekty realizowane według indywidualnych wymagań klienta (Grupa B), których szczegółowy opis został załączony poniżej.

Projekty Grupy A: Spółka w ramach Grupy A prowadziła nowatorskie projekty nakierowane na opracowanie nowych produktów (…). Działalność Spółki w tym zakresie nie miała na celu wprowadzania jedynie rutynowych czy okresowych zmian do wcześniej opracowanych rozwiązań, lecz zmierzała do opracowywania nowatorskich rozwiązań. Rozwiązania te były szeroko analizowane na cotygodniowych, poniedziałkowych spotkaniach przez zespół w skład w którego wchodzili m.in. pracownicy działów: Badań i Rozwoju, Produkcji, ds. Produktu, ds. Opakowań, Techniczny, ds. Jakości oraz Zarząd Spółki. Systematyczność spotkań pozwalała Spółce na regularne poszerzanie oferty o nowe rozwiązania. Proces opracowania nowego wyrobu kończył się na etapie zatwierdzenia opracowanej przez Spółkę technologii produkcyjnej i zakończenia prac koncepcyjnych, skutkiem czego było uruchomienie produkcji seryjnej (produkcja seryjna nie stanowi przedmiotu tego wniosku).

Projekty Grupy B. Działalność w tym zakresie polegała na dostarczeniu klientom w pełni zindywidualizowanych produktów (…). W ramach projektów Grupy B Spółka realizowała dwa rodzaje zleceń. Pierwszym rodzajem jest dostosowanie produktów będących w ofercie Spółki do wymagań klienta. Personalizacja polegała na możliwości wprowadzenia zmian w: kształcie produktu, smaku oraz kolorze. Prace nad projektem personalizowanymi wymagały od zespołu projektowego stworzenia nowej receptury oraz przeprowadzenia licznych testów w celu spełnienia wymagań jakościowych.

Drugim rodzajem zleceń realizowanych w ramach działalności produkcyjnej Spółki w ramach Grupy B były tworzenie nowego produktu, na podstawie koncepcji opracowanej przez zespól projektowy przy współpracy z klientem. Na podstawie wymagań klienta, rozwiązań dostępnych na rynku oraz doświadczenia pracowników Spółki tworzony był pomysł na nowy produkt. Następnie pomysł ten trafiał do Działu R&D w celu utworzenia receptury produkcji.

Prace w zakresie projektów Grupy B również były szeroko analizowane przez zespół Spółki na ww. cyklicznych spotkaniach.

Proces realizacji projektów każdorazowo przebiegał w następujący sposób:

I. POMYSŁ

Zarówno w przypadku projektów Grupy A, jak i projektów Grupy B, proces projektowania rozpoczynał się prezentacją pomysłu na nowy produkt. W przypadku projektów Grupy A pomysłodawcą nowego rozwiązania była CEO (Prezes zarządu) Spółki, natomiast w przypadku projektów Grupy B , klient, który w zapytaniu ofertowym określał wymagania, jakie miał spełnić produkt. Pomysł poddawany był szerokiej analizie zespołu, który dzięki doświadczeniu w branży (…) był w stanie ocenić możliwości realizacji projektu.

II. PROJEKTOWANIE

Na skutek pozytywnej decyzji zespołu o możliwości realizacji projektu rozpoczynały się prace projektowe nad nowym produktem. Prace prowadzone były w poszczególnych działach Spółki, a w szczególności dotyczyły: receptury produktu, formy sprzedaży (opakowania) oraz wymagań technicznych linii produkcyjnej. Produkty oferowane przez Spółkę posiadały specjalistyczne certyfikaty jakościowe, w związku z powyższym Spółka w celu uzyskania certyfikacji już na etapie projektowania zobowiązana była do uwzględnienia wymagań określonych w wytycznych jednostek certyfikujących.

III. PRODUKCJA PRÓBNA I TESTY

Kolejnym etapem prac była analiza jakościowa produkowanego produktu. Zespół ds. produkcji bazując na zdobytej wiedzy i doświadczeniu produkuje prototypy produktów, które następnie poddawane są analizie całego zespołu projektowego. Projekt receptury utworzony w poprzednim etapie prac stanowi bazę, która w procesie produkcji próbnej oraz testów podlega modyfikacji w celu stworzenia receptury końcowej.

IV. AKCEPTACJA PRODUKTU

Etap ten stanowi zakończenie prac projektowych nad produktem. W przypadku projektów Grupy A osobą akceptującą projekt był CEO Spółki, natomiast w przypadku projektów Grupy B projekt akceptowany był przez klienta.

V. PRODUKCJA (PRZYGOTOWANIE) OPRZYRZĄDOWANIA

Przygotowanie linii produkcyjnej stanowi kolejny etap prac. Dział Techniczny bazując na posiadanej wiedzy i doświadczeniu tworzy linię produkcyjną dostosowaną do powstałej receptury, będącej wynikiem prac realizowanych w ramach poprzednich etapów, niezbędną do rozpoczęcia produkcji seryjnej produktu końcowego. Produkcja seryjna oraz koszty powiązane z jej prowadzeniem nie podlegają niniejszym rozważaniom.

Przykładem projektów realizowanych w ramach działalności opisanej w stanie faktycznym są:

- (…) - projekt realizowany w 2020 r. - stanowi pierwszą (…) ofertę sprzedaży w małych seriach całkowicie spersonalizowanych pod względem kształtu, smaku, nadzienia oraz opakowania (…). Realizacja projektu w ramach działalności Spółki związana była z:

• opracowaniem wzorów produktów i ich układu na formach do (…);
• zaprojektowaniem form do wytłaczania;
• opracowaniem własnej technologii produkcji form dla produktów, dla których nie znaleziono odpowiednich rozwiązań na rynku;
• poszukiwaniem i testowaniem surowców dostępnych na rynku oraz pracami nad ich testami oraz modyfikacją w celu dostosowania do wymagać produkcyjnych;
• zaprojektowaniem dedykowanego opakowania;
• opracowaniem wykrojników do personalizacji (…).

Efektem prac było wdrożenie 3 zróżnicowanych linii (…):

• (…);
• (…);
• (…).

- Linia (…) - projekt realizowany w 2020 r. - przygotowanie kompleksowej i innowacyjnej na rynku linii produktów o czystych składach i ekologicznych opakowaniach. W ramach tych prac Spółka poszerzyła swoją ofertę o:

• (…),
• (…),
• opakowania kartonowe z surowców w pełni biodegradowalnych: (…) oraz certyfikowanych surowców (…).

Projekt ten wymagał od pracowników Spółki przeprowadzenia analizy na rynku światowym i europejskim, znalezienia dostawców, którzy podejmą współpracę na skalę dostosowaną do warunków Spółki, przeprowadzenia testów, dostosowania parku maszynowego oraz przygotowania autorskich receptur produktowych.

Efektem prac projektowych było poszerzenie oferty Spółki m.in. o: (…). 

Spółka prowadziła wyżej opisaną działalność w sposób zorganizowany i szczegółowo zaplanowany. Wyżej opisany proces realizacji wdrożeń nowych produktów jest szczegółowo opisany w wewnętrznych procedurach Spółki. Wewnętrzna dokumentacja, w tym Tabele rozwojowe (Rys. 1), Karty Produktów (Rys. 2) sporządzane są systematycznie.

Rysunek 1 Przykładowa tabela rozwojowa

(…)

Rysunek 2 Przykładowa karta produktu

(…)

2. Koszty kwalifikowane

W związku z realizacją wyżej opisanej działalności Wnioskodawca ponosi następujące grupy kosztów: 2.1 Koszty wynagrodzeń

Wnioskodawca jest średnim przedsiębiorcą i w celu realizacji projektów obu grup zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę. W ramach nawiązanego stosunku pracy Wnioskodawca ponosi następujące koszty:

a)wynagrodzenia podstawowe;

b)premie (np. roczne, uznaniowe, miesięczne, motywacyjne), nagrody;

c)koszty dodatkowych świadczeń na rzecz pracowników m.in. ubezpieczeń zdrowotnych i opieki medycznej,

d)wypłaty z tytułu uczestnictwa pracowników w Pracowniczym Programie Emerytalnym;

e)składki z tytułu należności wskazanych w punkcie a) powyżej, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe.

Każdorazowo w realizację projektów są zaangażowani następujący pracownicy:

Pracownicy Działu Research and Development (R&D Manager; Product Manager) - 100% swojego czasu pracy poświęcają na projekty z Grupy A i B. Do zadań realizowanych przez ww. dział należą m.in. następujące czynności:

• opracowywanie koncepcji nowych produktów,
• opracowanie nowych technologii i sposób produkcji,
• udział w pracach nad katalogiem produktów,
• akceptacja testów

W stosunku do tej grupy pracowników Wnioskodawca ma zamiar 100% składników wynagrodzeń, o których mowa powyżej, zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt. 1 UPDOF.

Pozostała grupa pracowników, wchodząca w skład ww. zespołu projektowego (m.in. pracownicy działów: Produkcji, ds. Produktu, ds. Opakowań, Dyrektor Techniczny, ds. Jakości oraz Zarząd Spółki) biorą rzeczywisty udział w poszczególnych etapach realizacji projektów będących przedmiotem niniejszego wniosku. Każdorazowo wiedza, umiejętności i kompetencje tej grupy pracowników bezpośrednio przyczyniają się do realizacji projektu.

Pracownicy prowadzą ewidencję czasu pracy, która umożliwia określenie stosunku godzin pracy poświęconych przez poszczególnych pracowników na realizację zadań związanych z projektem względem ogólnego czasu pracy.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca ma zamiar zaliczyć do kosztów kwalifikowanych jedynie proporcjonalną część kosztów składników wynagrodzeń wymienionych powyżej. Proporcja ta będzie odpowiadała stosunkowi czasu poświęconego na projekty będące przedmiotem niniejszego wniosku do całego czasu pracy w zadanym okresie rozliczeniowym, zgodnie z ewidencją czasu pracy. Przyjęta przez Spółkę metodyka będzie zgodna z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r. (nr DD8.8203.1.2021).

2.3 Koszty amortyzacji środków trwałych

W pracach objętych niniejszym wnioskiem Spółka wykorzystuje środki trwałe takie jak np.: (…) itp. Przedmiotowe środki wykorzystywane są przez pracowników Spółki zarówno do realizacji prac objętych tym wnioskiem, jak też w pozostałej działalności Spółki. Zakres wykorzystania środków trwałych w projektach będących przedmiotem niniejszego wniosku Spółka zamierza ustalić na podstawie ewidencji czasu pracy pracowników. Ewidencja ta uwzględnia zakres wykonywanych zadań zatem można wyodrębnić ilość godzin, w który dany środek trwały pracował w ramach działalności badawczo rozwojowej w stosunku do pozostałej działalności.

W związku z opisanym powyżej stanem faktycznym, Wnioskodawczyni planuje dokonać rozliczenia ulgi badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 26e UPDOF (dalej jako: „ulga B+R”), przy czym w szczególności zaznacza, że:

• nie prowadziła działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie decyzji o wsparciu i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b UPDOF,
• zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 26e ust. 2 i ust. 3 UPDOF,
• zamierza dokonać odliczenia kosztów kwalifikowanych, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 26e ust. 7 pkt 3 UPDOF,
• nie zamierza odliczać w ramach ulgi B+R odpisów amortyzacyjnych od wartości samochodów osobowych, budowli, budynków i lokali stanowiących odrębną własność,
• wymienione składniki wynagrodzenia pracowników biorących udział w projektach będących przedmiotem tego wniosku każdorazowo stanowiły należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 UPDOF,
• wymienione w tym wniosku koszty nie zostały zwrócone i nie będą zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania,
• Spółka nie posiadała statusu centrum badawczo-rozwojowego,
• Spółka jest średnim przedsiębiorcą,
• Spółka posiada bilansową oraz pozabilansową ewidencje wyżej opisanych kosztów,
• koszty kwalifikowane zostaną odliczone od podstawy opodatkowania roku, w którym zostały ujęte jako koszty uzyskania przychodu,
• Wnioskodawczymi rozliczy koszty kwalifikowane ponoszone przez Spółkę do 1 stycznia 2021 r. (do momentu, w którymi spółka „A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych).

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

1. Wniosek dotyczy okresu od 14.09.2018 r. do 01.01.2021 r. (okres funkcjonowania Spółki w formie spółki komandytowej, do momentu, w którym Spółka uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych).

2. Wnioskodawczym była w ww. okresie komandytariuszem w „A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, opodatkowanym tzw. podatkiem liniowym.

3. Zarówno projekty z Grupy A jak i Grupy B były realizowane przez cały okres działalności, tj. w latach 2018 - 2020.

4. Przejawy badawczo-rozwojowego charakteru czynności:

a) Produkty powstałe w wyniku prac będących przedmiotem wniosku to (…) o różnorodnych: kształtach, kolorach, nadzieniach, smakach, konsystencjach itp. W celu realizacji prac stosowane są nowe technologie, tj. technologia produkcji (…). Wskazane rozwiązania nie były stosowane w dotychczasowej działalności Spółki.

b) Efektem działań podejmowanych w ramach tworzenia opisanych produktów było opracowanie technologii produkcyjnej, co skutkowało rozpoczęciem produkcji seryjnej (produkcja seryjna nie stanowi przedmiotu wniosku). Prowadzone prace w tym zakresie znacząco przyczyniły się do rozwoju Spółki oraz poszerzenia oferty sprzedażowej o produkty wyróżniające się m.in.:

- unikalnymi kombinacjami smakowymi i konsystencjami nadzienia,

- unikalnym wyglądem (kształt, tekstura, kolor, zindywidualizowane opakowanie)

- wysokim standardem jakości produktów (potwierdzonym przez uzyskanie certyfikatów, tj. (…).

c) Produkty realizowane w ramach prac będących przedmiotem wniosku stanowią rozwiązania wcześniej nie stosowane w ramach działalności firmy, wyróżniają się one m.in.:

- smakiem,

- konsystencją,

- kształtem,

- kolorem,

- sposobem personalizacji produktu,

- rodzajem asortymentu,

- technologią lub procesem produkcji,

Pracownicy Spółki bazując na wiedzy, doświadczeniu oraz znajomości branży kreują pomysły na nowe produkty. Pomysły te poddawane są analizie zespołu zarówno pod względem procesu produkcji, jakości produktu, jak i marketingowym. Pomysł spełniający warunki dopuszczające go do produkcji jest następnie testowany, tworzona jest unikalna procedura wytworzenia zarówno pod względem jakościowym produktu jak i procesu produkcji. Opisany proces produkcji stanowi potwierdzenie tezy, iż projekty realizowane są w sposób zindywidualizowany, niepowtarzalny.

d) Produkty powstałe w ramach prowadzonych prac, będących przedmiotem wniosku, posiadają charakter kreacyjny, gdyż opracowywanie nowych (…) nie jest oparte wyłącznie na odtwarzaniu znanych wzorców, lecz na tworzeniu nowych rozwiązań smakowych, estetycznych oraz technologicznych.

e) Specyfika procesu kreacji (…) zakłada bowiem połączenie produktu (…). Zatem prace zespołu rozwojowego skupione są na uwzględnieniu innowacyjności produktu (…) samego w sobie z jego funkcją jako (…), tak pod względem substancji produktu, jak i jego funkcji. Przykładem mogą być (…). Produkt ten wymaga odpracowania technologii produkcji (…), skonstruowania maszyny do tego procesu i implementacji odpowiednich matryc na maszynie do (…).

f) Wszystkie prace realizowane w okresie, którego dotyczy wniosek, w zakresie projektów grupy A (projekty realizowane w ramach poszerzenia oferty sprzedażowej) oraz B (projekty realizowane według indywidualnych wymagań klienta) były wyrazem własnej twórczości intelektualnej Spółki, posiadały charakter twórczy, nowatorski oraz oryginalny.

Charakter twórczy

Przepisy UPDOF nie definiują pojęcia „twórczy”, co oznacza, iż zgodnie z teorią wykładni prawa należy odwołać się do znaczenia tego słowa w języku słownikowym i potocznym w celu jego zrozumienia i zastosowania. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego charakter twórczy oznacza „tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy” (zob. http://sjp.pwn.pl).

W świetle powyższego działalność Spółki miała charakter twórczy, gdyż polegała na opracowaniu nowych produktów, rozwiązań technicznych, jej celem było opracowywanie i wdrażanie nowych procesów produkcyjnych, a każdy zrealizowany projekt był oryginalny i niepowtarzalny na skalę przedsiębiorstwa.

Charakter nowatorski

Przepisy UPDOF również nie definiują pojęcia „nowatorski”, co oznacza, iż zgodnie z teorią wykładni prawa należy odwołać się do znaczenia tego słowa w języku słownikowym i potocznym w celu jego zrozumienia i zastosowania. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego „nowator” oznacza wprowadzający coś nowego w jakiejś dziedzinie.

W świetle powyższego działalność Spółki, miała charakter nowatorskich, gdyż w celu utworzenia nowego produktu opracowywała procedury nie spotykane dotąd w obrębie działalności Spółki.

Charakter oryginalny

Przepisy UPDOF nie definiują również pojęcia „oryginalny”, co oznacza, iż zgodnie z teorią wykładni prawa należy odwołać się do znaczenia tego słowa w języku słownikowym i potocznym w celu jego zrozumienia i zastosowania. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego „oryginalny” oznacza niebędący kopią, przeróbką ani falsyfikatem.

W świetle powyższego działalność Spółki charakteryzowała się również oryginalnością, gdyż w ramach powstawania nowych produktów wykorzystywane były innowacyjne w obrębie Spółki technologie. Ponadto tworzone były unikalne kombinacje smakowe i teksturalne.

g) Czynności i działania w ramach projektów będących przedmiotem wniosku podejmowane były w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Według słownika języka polskiego pojęcie „systematyczny” to „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czegoś; dokładny”. Według tego słownika „systematyczny proces” to „proces zachodzący stale, od dłuższego czasu”, natomiast „systematyczne działanie” to działanie „prowadzone w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, których efekty są „planowe i metodyczne”.

Istotne w tym zakresie jest stanowisko organów podatkowych zawarte w interpretacjach indywidualnych, które podkreślają, że: "(...) działalność badawczo- rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika (...)" (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.538.2018.2.APO).

W przypadku Spółki proces realizacji wdrożeń nowych produktów będących przedmiotem wniosku był szczegółowo opisany w wewnętrznych procedurach, Spółka prowadziła tabele rozwojowe oraz karty produktów. W ramach działalności Spółki praktykowane były również tzw. spotkania produktowe pracowników zaangażowanych w prace będące przedmiotem wniosku. Spotkania te odbywały się w sposób cykliczny, raz w tygodniu.

Zgodnie z powyższym należy uznać, że prace w ramach projektów Grupy A i B prowadzone były w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur. Proces realizacji projektów każdorazowo był szczegółowo zaplanowany i udokumentowany pod względem zasobów ludziach, składników majątku oraz harmonogramu prac, a tym samym działalność Spółki podejmowana była w sposób systematyczny.

h) Spółka przed rozpoczęciem realizacji projektów będących przedmiotem zapytania dysponowała wiedzą i doświadczeniem z zakresu technologii produkcji (…) oraz wiedzą na temat preferencji konsumentów. W ramach prowadzonych działań dysponowała również doświadczonym zespołem składającym się z pracowników działów: ds. Produkcji, ds. Produktu, ds. Opakowań, Dyrektor Techniczny, ds. Jakości.

i) Dobór produktów do prac wdrożeniowych był każdorazowo poprzedzany badaniem rynku (m.in. (…), gadżetów reklamowych, technik drukarskich, technologii spożywczych, dostępnych surowców opakowaniowych), badaniem preferencji klientów biznesowych w Polsce oraz Europie, badaniem cyklu życia produktu, badaniem konkurencji w Polsce i zagranicą. Wewnętrzne pomysły wdrożeniowe każdorazowo zderzane były z ww. danymi i na tej podstawie były formułowane ostateczne listy wdrożeniowe.

j) Celem prowadzonych prac było opracowanie unikalnych smaków, tekstur, rodzajów produktów oraz metod produkcji, które wcześniej nie były stosowane w branży (…). Przykładem eksperymentalnego projektu był projekt którego efektem było uzyskanie procedury wytworzenia (…), dotychczas nie spotykanej na skalę Europy.

k) Podstawą prowadzonych prac było wykorzystanie oraz rozwój posiadanej wiedzy w zakresie możliwych do zastosowania surowców, kombinacji tychże, metod produkcji (…) oraz nabywanie nowych umiejętności przez pracowników Spółki, czego efektem był rozwój oferty sprzedażowej Spółki oraz zastosowanie możliwości personalizacji przez klientów docelowych w wielu aspektach sprzedawanych produktów. Odnosi się to do wszystkich nowych produktów.

5. Opisane we wniosku prace mające stanowić działalność badawczo-rozwojową nie obejmowały rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, również w charakterze ulepszenia.

6. Przedmiotem wniosku nie są:

- czynności wdrożeniowe w zakresie opracowywanych produktów i usług,

- produkcja seryjna,

- serwisowanie,

- inne prace spoza prac badawczo-rozwojowych.

7. Spółka komandytowa prowadziła księgi rachunkowe, zgodnie z obowiązkiem wynikającym z ustawy o rachunkowości.

8. Nie dotyczy - podatkowa księga przychodów i rozchodów nie była prowadzona.

9. W ramach prowadzonej ewidencji kosztów kwalifikowanych prowadzona jest zarówno ewidencja bilansowa wynikająca z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i pozabilansowa, w formie zestawień i plików pomocniczych.

Biorąc pod uwagę fakt, że ustawodawca w treści art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje sposobu, w jaki podatnik winien jest prowadzić ewidencje oraz dostosowując się do praktyki organów podatkowych, Spółka porządkowała koszty działalności B+R w ewidencji pozabilansowej w taki sposób, że możliwa jest szczegółowa identyfikacja kosztów związanych z prowadzeniem prac opisanych we wniosku. Stosowana metoda wyodrębniania kosztów kwalifikowanych umożliwia wskazanie rzeczywistej wartości kosztów poniesionych na działalność opisaną we wniosku. Zatem, prowadzona ewidencja jest zgodna z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

10. W okresie, którego dotyczy wniosek, Spółka nie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a i/ lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

11. W ramach działalności będącej przedmiotem wniosku wykorzystywane są następujące środki trwale:

- (…)

12. Wskazane środki trwałe są niezbędne w realizacji projektów będących przedmiotem wniosku. (…)

13. Wykonywane przez zatrudnionych pracowników czynności miały charakter twórczy, były podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

14. Spółka nie prowadziła badań naukowych, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Pytania

1)Czy opisana powyżej działalność Spółki w zakresie projektów Grupy A i B stanowiła działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 5a pkt 38 UPDOF a Wnioskodawczyni jest uprawniona w związku z tym do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26e ust. 1 UPDOF?

2)Czy ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez Spółkę koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę obejmujące wynagrodzenia podstawowe; premie (np. roczne, uznaniowe, miesięczne, motywacyjne), nagrody; koszty dodatkowych świadczeń na rzecz pracowników m.in. ubezpieczeń zdrowotnych i opieki medycznej, wypłaty z tytułu uczestnictwa pracowników w Pracowniczym Programie Emerytalnym; składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 UPDOF, a tym samym mogą zostać odliczone przez Wnioskodawczynię od podstawy opodatkowania?

3)Czy ponoszone przez Spółkę koszty odpisów amortyzacyjnych od opisanych w stanie faktycznym środków trwałych, które były wykorzystywane w toku realizacji projektów będących przedmiotem niniejszego wniosku, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 3 UPDOF i czy mogą zostać odliczone przez Wnioskodawczynię od podstawy opodatkowania?

Pani stanowisko w sprawie

1)Opisana działalność Spółki w zakresie projektów Grupy A i B stanowiła działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w prawie podatkowym art. 5a pkt 38 UPDOF i Wnioskodawczyni jest uprawniona do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26e ust. 1 UPDOF.

2)Ponoszone przez Spółkę w przedstawionym stanie faktycznym koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, obejmujące wynagrodzenia podstawowe; premie (np. roczne, uznaniowe, miesięczne, motywacyjne), nagrody; koszty dodatkowych świadczeń na rzecz pracowników m.in. ubezpieczeń zdrowotnych i opieki medycznej, wypłaty z tytułu uczestnictwa pracowników w Pracowniczym Programie Emerytalnym; składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 UPDOF, a tym samym mogą zostać odliczone przez Wnioskodawczynię od podstawy opodatkowania.

3)Ponoszone przez Spółkę koszty odpisów amortyzacyjnych od opisanych w stanie faktycznym środków trwałych, które były wykorzystywane w toku realizacji projektów będących przedmiotem niniejszego wniosku, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 3 UPDOF i mogą zostać odliczone przez Wnioskodawczynię od podstawy opodatkowania.

Pani stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zgodnie z art. 5a pkt 38 UPDOF działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie natomiast do definicji zawartej w art. 5a pkt 39 UPDOF badaniami naukowymi są:

• badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
• badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe rozumie się natomiast działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 4 ust. 3 cyt. ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Podsumowując, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/ usług oraz procesów i technologii produkcji. Działalność Spółki w opisanym we wniosku zakresie obejmuje prace rozwojowe, w rozumieniu tych przepisów, ponieważ spełnia łącznie następujące kryteria:

• działalność stanowi działalność twórczą,
• działalność podejmowana jest w sposób systematyczny,
• celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,
• działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług,
• działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność twórcza:

Przepisy UPDOf nie definiuje pojęcia „twórczy”, co oznacza, iż zgodnie z teorią wykładni prawa należy odwołać się do znaczenia tego słowa w języku słownikowym i potocznym w celu jego zrozumienia i zastosowania. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego charakter twórczy oznacza „tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy” (Zob. http://sjp.pwn.pl. Wszelkie dalsze odwołania do słownikowego znaczenia słów zawarte w niniejszym wniosku odnoszą się do wskazanego w niniejszym przypisie słownika).

W ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (j.t. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.) wskazuje się natomiast, że „działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia"

Warto również sięgnąć do Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów pochodzących z prawa własności intelektualnej, tj. IP Box. Przedmiotowe objaśnienia dotyczą innej ulgi podatkowej, jednakże definicja działalności badawczo-rozwojowej jest wspólna zarówna dla ulgi IP Box, jak i dla ulgi na działalność badawczo-rozwojową, która została przewidziana w art. 26e ust. 1 UPDOF.

Jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych, za działalność twórczą uznaje się działalność, której rezultat:

• jest odpowiednio ustalony, przez co może odbyć się w dowolnej formie;
• ma charakter indywidualny, w związku z tym nie jest wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, ale kreatywnych procesów myślowych oraz
• ma charakter oryginalny tzn. stanowi nowy twór, przy czym oryginalność należy rozpatrywać retrospektywnie (tzn. rezultat pracy nie jest twórczy, w sytuacji, w które istnieje identyczne, uprzednio stworzone już dzieło).

Ponadto, zostało wskazane, że: „na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

W pkt. 26 wyżej przywołanych Objaśnień podatkowych Minister Finansów wprost odniósł się do możliwości zastosowania na potrzeby kwalifikacji działalności badawczo-rozwojowej Podręcznika Frascati 2015, Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej: „Podręcznik Frascati może jednak, mając na uwadze ww. rozróżnienie, być przydatnym źródłem wiedzy dla podatników dla ustalania określonych kwestii zasadnych dla stosowania preferencji IP Box, w tym dla wyszukiwania przykładów działań znamiennych zarówno dla działalności badawczo rozwojowej zgodnej z polskim prawem, jak i dla działalności badawczo-rozwojowej zgodnej z definicją z Podręcznika Frascati”.

Mając na uwadze powyższe, w Podręczniku Frascati 2015 twórcze podejście zostało zdefiniowane jako „opracowanie nowych zastosowań dla istniejącej wiedzy naukowej lub nowych zastosowań dla dostępnych technik lub technologii (pierwiastek twórczy’)” (pkt. 2.22).

W świetle powyższego działalność Spółki miała charakter twórczy, gdyż polegała na opracowaniu nowych produktów, rozwiązań technicznych. Działalność ta miała za cel opracowywanie i wdrażanie nowych procesów produkcyjnych, a każdy projekt był oryginalny i indywidualny.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że realizowane przez Spółkę prace w ramach projektów A i B miały charakter twórczy.

Działalność podejmowana w sposób systematyczny:

Podobnie jak w przypadku pojęcia „twórczy”, znaczenia tego pojęcia należy poszukiwać w języku powszechnym ze względu na brak ustawowej definicji. Według słownika języka polskiego pojęcie „Systematyczny” to „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czegoś; dokładny”. Według tego słownika „systematyczny proces” to „proces zachodzący stale, od dłuższego czasu”, natomiast „systematyczne działanie” to działanie „prowadzone w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, których efekty są „planowe i metodyczne”.

Istotne w tym zakresie jest stanowisko organów podatkowych zawarte w interpretacjach indywidualnych, które podkreślają, że: "(...) działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli bieżące prowadzenie prac badawczo- rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika (...)". (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.538.2018.2.APO).

Z interpretacji Dyrektora KIS wynika, że; „(...) najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.” (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 8 marca 2023 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.915.2022.3.ZK).

W przypadku Spółki proces realizacji wdrożeń nowych produktów był szczegółowo opisany w wewnętrznych procedurach, Spółka prowadziła tabele rozwojowe oraz karty produktów. Tzw. spotkania produktowe pracowników zaangażowanych w prace będące przedmiotem wniosku odbywały się cyklicznie, raz w tygodniu. W związku z tym należy uznać, że prace w ramach projektów Grupy A i B prowadzone były w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur. Proces realizacji projektu każdorazowo był szczegółowo zaplanowany i udokumentowany pod względem zasobów ludziach, składników majątku oraz harmonogramu prac, a tym samym działalność Spółki podejmowana była w sposób systematyczny.

Celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań:

W myśl pkt. 27 Objaśnień podatkowych: „(...) ze względu na różnice między definicją badań naukowych a pracami rozwojowymi, co do zasady, „zwiększenie zasobów wiedzy" odnosi się do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy odnosi się do tworzenia nowych zastosowań „do prac rozwojowych".

W procesy twórcze w Spółce zaangażowane były osoby posiadające odpowiednią wiedzę (tj. R&D manager, specjalista ds. jakości, pracownicy produkcyjni). Spółka wykorzystywała wiedze tych pracowników w zakresie metod i technologii produkcyjnych do tworzenia nowych, unikalnych wyrobów. W wyniku opisanych przez Spółkę prac powstała również nowa wiedza techniczna w postaci nowego unikalnego dla Spółki procesu produkcyjnego.

Przekładając powyższe na analizowaną cechę działalności badawczo-rozwojowej, należy stwierdzić, że działalność Spółki wypełniała cel zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań w realizowanych projektach, które były nakierowane na wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy pracowników do tworzenia nowych produktów.

Działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń:

Organy podatkowe interpretują przesłankę nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w sposób następujący: „Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.)” (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 27 września 2023 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.834.2022.7.JG).

Podręcznik Frascati 2015 opisuje tę cechę działalności badawczo-rozwojowej w sposób następujący: „Ponieważ celem B+R jest zwiększenie istniejących zasobów wiedzy, wyniki nie mogą pozostać niewyartykułowane (tj. nie mogą pozostać wyłącznie w umysłach badaczy), ponieważ istnieje ryzyko utraty zarówno tych wyników, jak i wiedzy z nimi związanej. Kodyfikacja wiedzy i jej upowszechnianie to element zwyczajowej praktyki stosowanej na uczelniach i w instytutach badawczych, aczkolwiek mogą istnieć ograniczenia w odniesieniu do wiedzy powstałej w wyniku prac wykonywanych w ramach umowy lub w ramach wspólnego przedsięwzięcia. W otoczeniu biznesowym wyniki są chronione tajemnicą handlową lub za pomocą innych środków ochrony własności intelektualnej, jednak oczekuje się, że proces i wyniki zostaną zapisane do wykorzystania przez innych badaczy w ramach tego samego przedsiębiorstwa”(pkt. 2.20).

Z opisu działalności Spółki wynika, że przebieg i wyniki prac w ramach każdego projektu były w sposób szczegółowy dokumentowane, utrwalone oraz możliwe do odtworzenia. Przejawem powyższego jest kompleksowa dokumentacja projektowa, na którą składają się m.in. tabele rozwojowe oraz karty produktu zawierające szczegółowe informacje na temat nowych wyrobów.

Ponadto, działalność Spółki w zakresie projektów Grupy A i B nie miała na celu wprowadzenia jedynie rutynowych czy okresowych zmian do wcześniej opracowanych rozwiązań, lecz zmierzała do opracowywania nowych zindywidualizowanych nowatorskich rozwiązań. Proces opracowania nowego wyrobu kończył się na etapie zatwierdzenia opracowanej przez Spółkę technologii produkcyjnej i zakończenia prac koncepcyjnych, skutkiem czego było uruchomienie produkcji seryjnej produktu z użyciem opracowanej technologii (produkcja seryjna nie stanowi przedmiotu tego wniosku).

Tym samym działalność prowadzona przez Spółkę wyczerpuje znamiona określone w art. 5a pkt 38 UPDOF, czyli w ramach prowadzonych projektów i produkcji działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Uznanie działalności podobnej do działalności prowadzonej przez Spółkę za działalność badawczo-rozwojową została potwierdzona w interpretacjach indywidualnych, m.in. w:

• interpretacji z dnia 4 marca 2024r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.727.2023.1.JMS), w której Dyrektor KIS uznał iż.: „prace związane z tworzeniem i wprowadzaniem na rynek wyrobów na podstawie nowych lub modyfikowanych receptur oraz ulepszaniem procesów technologiczno-produkcyjnych stanowią prace o charakterze rozwojowymi i tym samym spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania”
• interpretacji z dnia 6 maja 2019 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.91.2019.1.PC), w której Dyrektor KIS uznał za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu w art. 4a pkt 26-28 UPDOP działalność prowadzoną w celu: „opracowania nowych produktów spożywczych, bądź procesów technologicznych (Nowości), albo podjęcie zmian w istniejących już produktach/ procesach, czego rezultaty wykorzystywane są do poszerzenia oferty produktów jak i wypracowania nowych rozwiązań technologicznych.”

Reasumując powyższe, działalność prowadzona przez Spółkę w ramach projektów Grupy A i B spełniała kryteria działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 UPDOF, w związku z czym Wnioskodawczymi jest uprawniona do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26e ust. 1 UPDOF.

Ad. 2

Podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy obliczenia podatku koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 UPDOF, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 UPDOF, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 UPDOF, obejmują „wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.”

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 UPDOF, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 UPDOF.

W związku z powyższym, koszty uzyskania przychodu w postaci wynagrodzeń, premii, dodatków, dodatkowych świadczeń na rzecz pracowników oraz składek, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 UPDOF w tej części, w jakiej czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników zatrudnionego przez Spółkę na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy danego pracownika w danym miesiącu.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca uważa, iż koszty wszystkich pracowników wymienionych w stanie faktycznym stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 UPDOF, gdyż brali oni bezpośredni udział w realizacji prac rozwojowych. Pracownicy wykonywali prace twórcze/ kreatywne. Ponadto proces realizacji projektów był złożony i każdorazowo przebiega przez etapy: związane ze współpracą z klientem, tworzeniem koncepcji, projektu, przeprowadzeniem testów oraz produkcji próbnej. Ze względu na powyższe, każdorazowo w sytuacji prowadzenia prac o charakterze badawczo-rozwojowym wiedza i doświadczenie wszystkich pracowników zaangażowanych do projektów badawczo-rozwojowych przyczyniały się do powstania nowych produktów.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji z dnia 25 września 2024 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.417.2024.2.ZK), w której Dyrektor KIS uznał, za prawidłowy sposób kalkulacja kosztów kwalifikowanych na podstawie wewnętrznej ewidencji czasu pracy pracowników: „Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.”

Metodyka rozliczania przez Wnioskodawcę kosztów wynagrodzeń wraz ze składkami będzie zbieżna z tą opisaną w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r. (nr DD8.8203.1.2021).

Ad. 3

W myśl art. 26e ust. 3 UPDOF za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w licznych interpretacjach podatkowych wyjaśnił, że choć ustawodawca nie użył w treści przepisów sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (tak np. w interpretacji z dnia 22 sierpnia 2023 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.330.2023.2.JMS, z dnia 12 kwietnia 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.147.2019.1.JKT).

Analogicznie jak w przypadku konieczności wyodrębnienia części wynagrodzenia osób częściowe zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową, ustawodawca nie narzuca podatnikom żadnych wymogów w zakresie sposobu dokonania takiego wyodrębnienia. Wydaje się zasadnym wniosek, że podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w dowolny sposób, tak aby możliwe było zidentyfikowanie rzeczywistych kosztów kwalifikowanych związanych z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej.

Wymienione przez Spółkę w pkt. 2.2 opisu stanu faktycznego środki trwałe jedynie częściowo były wykorzystywane w projektach Grupy A i B. Wnioskodawca zaznacza, że zakres wykorzystania tych środków trwałych w pracach badawczo-rozwojowych ma zamiar ustalić na podstawie ewidencji czasu pracy pracowników. W opinii Wnioskodawcy, taki podział wypełnia kryterium wydzielenia części odpisów amortyzacyjnych związanych z wykorzystaniem środków trwałych w działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 26e ust. 3 UPDOF.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni uważa, że również koszty amortyzacji środków trwałych wykorzystywanych przy realizacji projektów o charakterze badawczo-rozwojowym stanowiły koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 26e ust. 3 UPDOF i tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania przez Wnioskodawczynię.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie podkreślam, że zgodnie z Pani wnioskiem, interpretacja dotyczy okresu od 14.09.2018 r. do 01.01.2021 r., tj. okresu, w których to spółka, której jest Pani wspólnikiem, nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.; t.j. Dz. U z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; t.j. Dz. U z 2020 r. poz. 1426 ze zm.):

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W świetle powyższego, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki niebędącej osobą prawną) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 - 40 omawianej ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od 2017 r. do 30 września 2018 r.:

Ilekroć w ustawie mowa jest o:

[pkt 39] badaniach naukowych - oznacza to:

a)badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b)badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

c)badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych;

[pkt 40] pracach rozwojowych - oznacza to:

nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a)opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b)opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Ustawą z 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r. poz. 1669) zmieniono przepisy art. 5a pkt 39 i pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowelizacja weszła w życie 1 października 2018 r.

O ile treść art. 5a pkt 38 ustawy podatkowej pozostała taka sama, to art. 19 ww. ustawy z 3 lipca 2019 r. wprowadzono nowe definicje badań naukowych i prac rozwojowych w ustawie podatkowej, których źródłem stała się ww. ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zmiana miała na celu zapewnienie spójności definicji badań naukowych i prac rozwojowych z tymi obowiązującymi w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Dokonana zmiana treści art. 5a pkt 39 oraz 40 ustawy podatkowej miała charakter doprecyzowujący i ujednolicający obowiązujące w polskim prawie definicje.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 omawianej ustawy, w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.:

Ilekroć w ustawie mowa jest o badaniach naukowych - oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie mowa jest o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do treści art. 4 ust. 2 ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 tej ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W celu stwierdzenia, czy opisana działalność w zakresie projektów Grupy A i B stanowiła działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.

Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podmiot stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podmiot podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podmiot zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyższe dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania naukowe oraz prace rozwojowe, zdefiniowane w sposób wskazany na wstępie.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w obowiązującym art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że była Pani komandytariuszem Spółki. Spółka jest przedsiębiorstwem produkcyjnym i zajmuje się produkcją wyrobów (…) na podstawie nowych lub modyfikowanych receptur. Opis stanu faktycznego dotyczy okresu funkcjonowania Spółki w formie spółki komandytowej tj. od 14.09.2018 r. do 01.01.2021 r. Część działalności Spółki stanowiła działalność o charakterze twórczym, rozwojowym. Do tego typu działalności Spółka zaliczała dwie kategorii projektów:

1)projekty realizowane w ramach poszerzenia oferty sprzedażowej (Grupa A) i

2)projekty realizowane według indywidualnych wymagań klienta (Grupa B).

Zarówno w przypadku projektów Grupy A, jak i projektów Grupy B, proces projektowania rozpoczynał się prezentacją pomysłu na nowy produkt. Pomysł poddawany był szerokiej analizie zespołu, który dzięki doświadczeniu w branży (…) był w stanie ocenić możliwości realizacji projektu. Na skutek pozytywnej decyzji zespołu o możliwości realizacji projektu rozpoczynały się prace projektowe nad nowym produktem. Prace prowadzone były w poszczególnych działach Spółki, a w szczególności dotyczyły: receptury produktu, formy sprzedaży (opakowania) oraz wymagań technicznych linii produkcyjnej. Produkty oferowane przez Spółkę posiadały specjalistyczne certyfikaty jakościowe, w związku z powyższym Spółka w celu uzyskania certyfikacji już na etapie projektowania zobowiązana była do uwzględnienia wymagań określonych w wytycznych jednostek certyfikujących. Kolejnym etapem prac była analiza jakościowa produkowanego produktu. Zespół ds. produkcji bazując na zdobytej wiedzy i doświadczeniu produkuje prototypy produktów, które następnie poddawane są analizie całego zespołu projektowego. Projekt receptury utworzony w poprzednim etapie prac stanowi bazę, która w procesie produkcji próbnej oraz testów podlega modyfikacji w celu stworzenia receptury końcowej. Akceptacja produktu stanowi zakończenie prac projektowych nad produktem. Przygotowanie linii produkcyjnej stanowi kolejny etap prac. Dział Techniczny bazując na posiadanej wiedzy i doświadczeniu tworzy linię produkcyjną dostosowaną do powstałej receptury, będącej wynikiem prac realizowanych w ramach poprzednich etapów, niezbędną do rozpoczęcia produkcji seryjnej produktu końcowego. Produkcja seryjna oraz koszty powiązane z jej prowadzeniem nie są przedmiotem wniosku.

Działalność Spółki, miała charakter twórczy, nowatorski, gdyż w celu utworzenia nowego produktu opracowywała procedury nie spotykane dotąd w obrębie działalności Spółki. W ramach powstawania nowych produktów wykorzystywane były innowacyjne w obrębie Spółki technologie. Ponadto tworzone były unikalne kombinacje smakowe i teksturalne. W przypadku Spółki proces realizacji wdrożeń nowych produktów będących przedmiotem wniosku był szczegółowo opisany w wewnętrznych procedurach, Spółka prowadziła tabele rozwojowe oraz karty produktów. W ramach działalności Spółki praktykowane były również tzw. spotkania produktowe pracowników zaangażowanych w prace będące przedmiotem wniosku. Spotkania te odbywały się w sposób cykliczny, raz w tygodniu. Prace w ramach projektów Grupy A i B prowadzone były w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur. Proces realizacji projektów każdorazowo był szczegółowo zaplanowany i udokumentowany pod względem zasobów ludziach, składników majątku oraz harmonogramu prac. Spółka przed rozpoczęciem realizacji projektów dysponowała wiedzą i doświadczeniem z zakresu technologii produkcji (…) oraz wiedzą na temat preferencji konsumentów. W ramach prowadzonych działań dysponowała również doświadczonym zespołem składającym się z pracowników działów. Dobór produktów do prac wdrożeniowych był każdorazowo poprzedzany badaniem rynku, badaniem preferencji klientów biznesowych w Polsce oraz Europie, badaniem cyklu życia produktu, badaniem konkurencji w Polsce i zagranicą. Wewnętrzne pomysły wdrożeniowe każdorazowo zderzane były z ww. danymi i na tej podstawie były formułowane ostateczne listy wdrożeniowe. Celem prowadzonych prac było opracowanie unikalnych smaków, tekstur, rodzajów produktów oraz metod produkcji, które wcześniej nie były stosowane w branży(…). Przykładem eksperymentalnego projektu był projekt którego efektem było uzyskanie procedury wytworzenia (…). Podstawą prowadzonych prac było wykorzystanie oraz rozwój posiadanej wiedzy w zakresie możliwych do zastosowania surowców, kombinacji tychże, metod produkcji (…) oraz nabywanie nowych umiejętności przez pracowników Spółki, czego efektem był rozwój oferty sprzedażowej Spółki oraz zastosowanie możliwości personalizacji przez klientów docelowych w wielu aspektach sprzedawanych produktów. Opisane we wniosku prace nie obejmowały rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, również w charakterze ulepszenia.

Wobec powyższych okoliczności i przedstawienia wszystkich cech charakterystycznych dla działalności badawczo-rozwojowej, a wskazanych w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zgodzić się z Pani stanowiskiem, w świetle którego opisana działalność Spółki w zakresie projektów Grupy A i B stanowiła działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii ulgi na działalność badawczo-rozwojową wskazać trzeba, że zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl art. 26e ust. 2 pkt 1 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.:

Za koszty kwalifikowane uznaje się:

1)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

Art. 26e ust. 3 omawianej ustawy stanowi, że:

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Stosownie do art. 26e ust. 5 ww. ustawy:

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

W myśl art. 26e ust. 7 ustawy w stanie prawnym obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r.:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Stosowanie do treści art. 24a ust. 1b ustawy:

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Ulga badawczo-rozwojowa polega na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej kwoty kosztów podatkowych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, czyli tzw. „kosztów kwalifikowanych”. Oznacza to, że koszty związane z działalnością badawczo- rozwojową dwukrotnie wpływają na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego u przedsiębiorcy inwestującego w taką działalność (raz jako koszty uzyskania przychodu, a drugi raz jako koszty kwalifikowane) i w efekcie znacznie pomniejszają wysokość opłacanego podatku dochodowego.

W oparciu o wskazane uprzednio przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1)podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2)koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3)koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 - 3 ww. ustawy,

4)ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5)jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6)w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ww. ustawy, podatnik wyodrębnił w sposób prawidłowy koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7)podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8)kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

9)koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w okresie którego dotyczy wniosek, Spółka komandytowa prowadziła księgi rachunkowe. W ramach prowadzonej ewidencji kosztów kwalifikowanych prowadzona jest zarówno ewidencja bilansowa wynikająca z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i pozabilansowa, w formie zestawień i plików pomocniczych. Spółka porządkowała koszty działalności B+R w ewidencji pozabilansowej w taki sposób, że możliwa jest szczegółowa identyfikacja kosztów związanych z prowadzeniem prac opisanych we wniosku. W okresie, którego dotyczy wniosek, Spółka nie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a i/ lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka nie prowadziła badań naukowych, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Nie była prowadzona działalność gospodarcza na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie decyzji o wsparciu i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy. Zamierza Pani dokonać odliczenia kosztów kwalifikowanych, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 26e ust. 7 pkt 3 ustawy. Spółka nie posiadała statusu centrum badawczo-rozwojowego. Wymienione w tym wniosku koszty nie zostały zwrócone i nie będą zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania. Koszty kwalifikowane zostaną odliczone od podstawy opodatkowania roku, w którym zostały ujęte jako koszty uzyskania przychodu. W konsekwencji przysługuje Pani prawo do skorzystania z odliczenia w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e omawianej ustawy za okres od 14.09.2018 r. do 01.01.2021 r.

Wątpliwości Pani dotyczą również kwestii uznania za koszty kwalifikowane na potrzeby skorzystania z ulgi B+R kosztów wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, obejmujących: wynagrodzenia podstawowe; premie (np. roczne, uznaniowe, miesięczne, motywacyjne), nagrody; koszty dodatkowych świadczeń na rzecz pracowników m.in. ubezpieczeń zdrowotnych i opieki medycznej, wpłaty z tytułu uczestnictwa pracowników w Pracowniczym Programie Emerytalnym; składki określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe.

Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników (tj. osób zatrudnionych na umowy o pracę) do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w cytowanym wyżej art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wynagrodzenia zasadnicze, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należności ze stosunku pracy mogą być uznane za koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Przez „ogólny czas pracy pracownika w danym miesiącu” należy rozumieć wyłącznie czas faktycznie przepracowany. Zwracam uwagę, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego na tę działalność. Jednocześnie odliczeniu, co do zasady, podlegają wynagrodzenia zasadnicze, premie (np. roczne, uznaniowe, miesięczne, motywacyjne), nagrody; koszty dodatkowych świadczeń na rzecz pracowników m.in. ubezpieczeń zdrowotnych i opieki medycznej wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od tych należności określonymi w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych.

Zwracam uwagę, że istotne jest, aby pracownicy (tj. osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę) faktycznie wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące ww. koszty pracownicze będą mogły stanowić dla podatnika koszt kwalifikowany w całości.

W sytuacji, gdy pracownicy wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzeń wypłaconych pracownikom, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Można zatem przyjąć, że podatnik korzystający z ulgi - dla celów dowodowych - winien prowadzić ewidencję czasu pracy poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas to wynagrodzenie nie będzie stanowić kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Koszty wynagrodzeń pracowników oraz składki na ubezpieczenia społeczne od tych wynagrodzeń finansowane przez Spółkę mogą być uznane za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Z wniosku wynika ponadto, że w ramach omawianej ulgi zamierza Pani odliczyć także wpłaty na pracownicze plany kapitałowe.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2215, ze zm., Dz.U. z 2020 r. poz. 1342 ze zm. dalej: „ustawa PPK”):

Ustawa określa zasady gromadzenia środków w pracowniczych planach kapitałowych, zwanych dalej „PPK”, zawierania umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK, finansowania i dokonywania wpłat do PPK oraz dokonywania wypłat transferowych, wypłat i zwrotu środków zgromadzonych w PPK.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy PPK użyte w ustawie określenia oznaczają:

osoby zatrudnione:

a) pracowników, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz.U. z 2018 r. poz. 917, 1000, 1076, 1608, 1629 i 2215), z wyjątkiem pracowników przebywających na urlopach górniczych i urlopach dla pracowników zakładu przeróbki mechanicznej węgla, o których mowa w art. 11b ustawy z dnia 7 września 2007 r. o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (Dz.U. z 2018 r. poz. 1374), oraz młodocianych w rozumieniu art. 190 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy,

b) osoby fizyczne wykonujące pracę nakładczą, które ukończyły 18. rok życia, o których mowa w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 303 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy,

c) członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych lub spółdzielni kółek rolniczych, o których mowa w art. 138 i art. 180 ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz.U. z 2018 r. poz. 1285),

d) osoby fizyczne, które ukończyły 18. rok życia, wykonujące pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny stosuje się przepisy dotyczące zlecenia,

e) członków rad nadzorczych wynagradzanych z tytułu pełnienia tych funkcji,

f) osoby wskazane w lit. a-d przebywające na urlopach wychowawczych lub pobierające zasiłek macierzyński lub zasiłek w wysokości zasiłku macierzyńskiego

- podlegające obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym z tych tytułów w Rzeczypospolitej Polskiej, w rozumieniu ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1778, z późn. zm.).

Natomiast, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 tej ustawy:

Przez podmiot zatrudniający należy rozumieć:

a) pracodawcę, o którym mowa w art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy - w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. a,

b) nakładcę - w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. b,

c) rolnicze spółdzielnie produkcyjne lub spółdzielnie kółek rolniczych - w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. c,

d) zleceniodawcę - w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. d,

e) podmiot, w którym działa rada nadzorcza - w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. e;

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy:

Przez uczestnika PPK należy rozumieć osobę fizyczną, która ukończyła 18 rok życia, w imieniu i na rzecz której podmiot zatrudniający zawarł umowę o prowadzenie PPK z instytucją finansową.

W myśl art. 27 ust. 9 ww. ustawy:

Wpłaty finansowane przez uczestnika PPK są potrącane z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu.

System PPK zakłada powszechność oraz dobrowolność, a wpłaty finansowane są ze środków własnych uczestnika i podmiotu zatrudniającego. Wpłaty na PPK finansowane przez pracodawcę są obliczane jako ustalony procent od wynagrodzenia brutto. Pracodawca realizując obowiązek ustawowy, nie może sam zrezygnować z dokonywania tej wpłaty. Nie wolno mu też potrącać tej kwoty z wynagrodzenia pracownika. Dodatkowo zgodnie z treścią materiałów informacyjnych zamieszczonych na stronie https://www.gov.pl/web/finanse/ppk-pracownicze-plany-kapitalowe „Wpłaty, które w ramach PPK finansuje pracodawca, stanowią w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód pracownika podlegający opodatkowaniu. Pracodawca będzie zobowiązany potrącić stosowny podatek z wynagrodzenia pracownika”. Wpłaty dokonywane przez pracodawcę/zleceniodawcę stanowić będą przychód pracownika jako dodatkowy element wynagrodzenia.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że wpłata na PPK w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R, jako należność z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy, na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 1.

W odniesieniu do części składki do PPK sfinansowanej przez pracownika, należy mieć na uwadze, że nie podlega ona odrębnemu (dodatkowemu) zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych, gdyż składka taka nie została wymieniona w zamkniętym katalogu wydatków kwalifikowanych działalności B+R zawartym w art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym przypadku pracownik finansuje część składki do PPK z własnych środków, pochodzących z wynagrodzenia. Obowiązek potrącenia z wynagrodzenia składek do PPK finansowanych przez tzw. uczestnika PPK, wynika wprost z art. 27 ust. 9 ustawy o PPK, który wskazuje, że wpłaty finansowane przez uczestnika PPK są potrącane z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu.

Reasumując, wpłaty dokonane przez Spółkę na Pracownicze Plany Kapitałowe, może Pani uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę, że zakres wniosku obejmuje rok 2018, zastrzec wypada, że ustawa o PPK weszła w życie z dniem 1 stycznia 2019 r.

Zatem jako prawidłowe należy uznać stanowisko Pani, zgodnie z którym ponoszone przez Spółkę koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, obejmujące wynagrodzenia podstawowe; premie (np. roczne, uznaniowe, miesięczne, motywacyjne), nagrody; koszty dodatkowych świadczeń na rzecz pracowników m.in. ubezpieczeń zdrowotnych i opieki medycznej, wpłaty z tytułu uczestnictwa pracowników w Pracowniczym Programie Emerytalnym; składki określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy.

W odniesieniu do odpisów amortyzacyjnych od opisanych w stanie faktycznym środków trwałych, które były wykorzystywane w toku realizacji projektów będących przedmiotem wniosku, stwierdzam, co następuje.

W przypadku odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej wskazuję, że ich podstawą zaliczenia w poczet kosztów kwalifikowanych jest art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Choć ustawodawca nie użył w tym przepisie sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że do kosztów kwalifikowanych podatnicy mogą zaliczać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

To sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych w całości stanowią koszt kwalifikowany, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast w sytuacji, gdy takie składniki są częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, działalności podstawowej niezwiązanej z działalnością badawczo-rozwojową, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych stanowią koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe służą prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach działalności będącej przedmiotem wniosku wykorzystywane są następujące środki trwale: (…) Spółka wykorzystuje środki trwałe zarówno do realizacji prac objętych tym wnioskiem, jak też w pozostałej działalności Spółki. Zakres wykorzystania środków trwałych w projektach będących przedmiotem niniejszego wniosku Spółka zamierza ustalić na podstawie ewidencji czasu pracy pracowników. Ewidencja ta uwzględnia zakres wykonywanych zadań zatem można wyodrębnić ilość godzin, w których dany środek trwały pracował w ramach działalności badawczo rozwojowej w stosunku do pozostałej działalności.

Zatem może Pani zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ramach limitów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych opisanych we wniosku i wykorzystywanych w prowadzonej działalności, jeżeli są rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę. Stanowisko Pani w tym zakresie również należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.