Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

·prawidłowe w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 oraz

·nieprawidłowe w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 2.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z zawieraniem umów cywilnoprawnych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie organu – pismem z 28 listopada br.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina X wykonuje zadania publiczne. Organem wykonawczym Gminy jest Burmistrz wykonujący swoje zadania przy pomocy jednostek organizacyjnych, takich jak: Urząd Miejski, Zarząd Mienia Komunalnego, Ośrodek Pomocy Społecznej i Zespół Ekonomiczno-Administracyjny Szkół i Przedszkoli. Zarówno Gmina, jak i jednostki organizacyjne mają swoje odrębne NIP-y i Regony oraz odrębne rachunki bankowe.

Gmina X jako jednostka samorządu terytorialnego będąca osobą prawną, reprezentowana przez Burmistrza lub pracowników posiadających stosowne pełnomocnictwo, zawiera umowy cywilnoprawne (umowy zlecenia i umowy o dzieło), tj.:

–z osobami niebędącymi pracownikami jednostek organizacyjnych, np. Urzędu Miejskiego, w tym m.in. konserwatorami wozów bojowych, członkami komisji;

–z osobami będącymi pracownikami jednostek organizacyjnych, np. Urzędu Miejskiego w X.

Zarówno dla umów zlecenia, jak i umów o dzieło zawieranych przez Gminę płatnikiem składek ZUS i podatku dochodowego od osób fizycznych do tego czasu były poszczególne jednostki organizacyjne, np. Urząd Miejski w X. Po zakończeniu roku kalendarzowego – w ustawowym terminie – sporządzane były informacje PIT-11 dla każdego zleceniobiorcy, w których jako płatnik wskazywane były jednostki organizacyjne, np. Urząd Miejski. Płatność składek na ZUS i zaliczek na podatek dochodowy również dokonywana była z rachunku bankowego jednostek organizacyjnych, np. Urzędu Miejskiego w X.

Po kontroli przeprowadzonej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych zostaną zmienione zasady dotyczące określenia płatnika składek. Gmina X została zobligowana do dokonania zmiany płatnika składek ubezpieczenia zdrowotnego i społecznego w stosunku do umów zlecenia zawieranych z osobami niebędącymi pracownikami jednostek organizacyjnych, np. Urzędu. W tym celu został utworzony odrębny płatnik – Gmina X.

W przypadku zawierania umów cywilnoprawnych przez Gminę z osobami niebędącymi pracownikami jednostek organizacyjnych, np. Urzędu, płatnikiem składek od czasu kontroli ZUS jest Gmina, natomiast w przypadku zawierania ww. umów z osobami będącymi pracownikami jednostek organizacyjnych, np. Urzędu, płatnikiem składek dalej zostaje jednostka organizacyjna, np. Urząd ( z NIP-em i Regonem jednostki organizacyjnej, np. Urzędu Miejskiego w X).

W obu powyższych przypadkach płatnikiem zaliczki na podatek dochodowy jest jednostka organizacyjna, np. Urząd, który fizycznie wypłaca należności z tytułu umów cywilnoprawnych (umowy zlecenia i umowy o dzieło) zarówno pracownikom jednostek organizacyjnych, np. Urzędu Miejskiego, jak i osobom, które nie są pracownikami jednostek organizacyjnych, np. Urzędu Miejskiego.

Uzupełnienie wniosku

Zawierane przez Gminę umowy cywilnoprawne z osobami fizycznymi niebędącymi pracownikami jednostek organizacyjnych, np. Urzędu, nie są zawierane w ramach prowadzonej przez te osoby działalności gospodarczej.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1.Czy w sytuacji zawierania umów cywilnoprawnych przez Gminę X z osobami obcymi niebędącymi pracownikami jednostek organizacyjnych, np. Urzędu Miejskiego, płatnikiem zaliczki podatku dochodowego od osób fizycznych jest Gmina X (z NIP-em i Regonem Gminy), czy też jednostka organizacyjna, np. Urząd, który faktycznie wypłaca te środki?

2.Czy w sytuacji zawierania umów cywilnoprawnych przez Gminę X z pracownikami jednostek organizacyjnych, np. Urzędu Miejskiego w X, płatnikiem zaliczki podatku dochodowego od osób fizycznych jest jednostka organizacyjna, np. Urząd Miejski w X (z NIP-em i Regonem jednostki organizacyjnej, np. Urzędu Miejskiego), który fizycznie wypłaca te środki czy Gmina?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina występując w charakterze zleceniodawcy (jako jednostka organizacyjna posiadająca osobowość prawną) jest jednocześnie płatnikiem składek na ubezpieczenie społeczne i zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych należnych od przychodów uzyskanych przez zleceniobiorcę z tytułu umowy zlecenia i umowy o dzieło zawartej z Gminą. W takim przypadku płatnikiem składek ZUS oraz zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych nie będzie jednostka organizacyjna, np. Urząd Miejski. Należy zatem utworzyć odrębnego płatnika – Gminę, która będzie występowała w roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do osób niebędących pracownikami jednostki organizacyjnej, np. Urzędu.

Dla pracowników jednostki organizacyjnej, np. Urzędu Miejskiego, z którymi Gmina X zawarła umowy płatnikiem podatku dochodowego nadal będzie jednostka organizacyjna, np. Urząd Miejski.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 tej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Art. 13 pkt 8 lit. a powołanej ustawy stanowi natomiast, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy, powoduje, że na dokonującym świadczeń z powyższego tytułu ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 lub ust. 4 oraz art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 41 ust. 1, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika zaś, że płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Stosownie do art. 42 ust. 1 tej ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z art. 42 ust. 1a ww. ustawy wynika, że w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

Natomiast stosownie do art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W myśl art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609, z późn. zm.), gmina posiada osobowość prawną, a zadania publiczne wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W celu wykonywania tych zadań – zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy – może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z art. 33 ust. 1 tej ustawy wynika, że Burmistrz wykonuje zadania przy pomocy jednostek organizacyjnych, w tym Urzędu Miejskiego. Organizację i zasady funkcjonowania jednostek organizacyjnych, w tym Urzędu Miejskiego, określa regulamin organizacyjny, nadany przez Burmistrza w drodze zarządzenia (art. 33 ust. 2 ww. ustawy). Natomiast w przypadku Zarządu Mienia Komunalnego, Ośrodka Pomocy Społecznej oraz Zespołu Ekonomiczno-Administracyjnego Szkół i Przedszkoli określają statuty uchwalone przez Radę Gminy. Stosownie do art. 33 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym kierownikiem urzędu jest Burmistrz.

Jeśli Gmina zawiera umowy cywilnoprawne (umowy zlecenia i umowy o dzieło) z osobami fizycznymi niebędącymi pracownikami jednostek organizacyjnych, np. Urzędu Miejskiego, to Gmina – jako strona tej umowy – jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, na której ciążą obowiązki wynikające z art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takich sytuacjach – przy wypełnianiu dokumentów podatkowych (informacji i deklaracji podatkowych) – Gmina zobowiązana jest posługiwać się własnym NIP-em i Regonem. Natomiast w sytuacji, gdy umowy zlecenia/o dzieło z pracownikami jednostek organizacyjnych, w tym Urzędu Miejskiego, zawiera Gmina i stroną tych umów jest jednostka organizacyjna, np. Urząd Miejski w X, płatnikiem podatku dochodowego, o którym mowa w art. 41 i 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest Gmina, lecz jednostka organizacyjna, np. Urząd Miejski.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 1 powołanej ustawy:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest m.in. określona w art. 10 ust. 1 pkt 2 działalność wykonywana osobiście.

W myśl natomiast art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy, powoduje, że na dokonującym świadczeń z powyższego tytułu spoczywa obowiązek określony w art. 41 ust. 1 lub ust. 4 tej ustawy.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 41 ust. 4 powołanej ustawy wynika natomiast, że:

Z kolei na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy:

Pojęcie płatnika zostało zdefiniowane w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). W świetle tego przepisu:

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 tej ustawy:

W myśl art. 47 ust. 1 ww. ustawy:

Dla rozstrzygnięcia, który podmiot w opisanej sprawie, tj. Gmina X, czy jej jednostki organizacyjne, np. Urząd Miejski, jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z wypłatą świadczeń wynikających z umów cywilnoprawnych, decydujące znaczenie ma to, kto jest stroną zawieranych umów. Obowiązki płatnika są bowiem konsekwencją czynności prawnej i obarczają stronę umowy.

Jak wynika z zaprezentowanych we wniosku okoliczności, Gmina X – jako jednostka samorządu terytorialnego będąca osobą prawną, reprezentowana przez Burmistrza lub pracowników posiadających stosowne pełnomocnictwo – zawiera umowy cywilnoprawne (umowy zlecenia i umowy o dzieło):

–z osobami niebędącymi pracownikami jednostek organizacyjnych, np. Urzędu Miejskiego, w tym m.in. konserwatorami wozów bojowych, członkami komisji;

–z osobami będącymi pracownikami jednostek organizacyjnych, np. Urzędu Miejskiego w X.

Fizycznie wypłaty należności z tytułu ww. umów wskazanym powyżej osobom dokonuje jednostka organizacyjna Gminy, np. Urząd Miejski.

Skoro zatem Gmina jest stroną umów cywilnoprawnych zawieranych zarówno z osobami będącymi, jak i niebędącymi pracownikami jej jednostek organizacyjnych, w obu tych przypadkach płatnikiem podatku dochodowego z tytułu świadczeń wynikających z ww. umów jest Gmina, na której spoczywają obowiązki określone w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwestie organizacyjno-techniczne związane z wypłatą należnego świadczenia przez jednostki organizacyjne Gminy nie mają wpływu na jej obowiązki jako płatnika podatku dochodowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).