Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z 13 czerwca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 8 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 477/21 (data wpływu wyroku 7 października 2024 r.) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lipca 2024 r. sygn. akt II FSK 1374/21;

2)stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej (pytania Nr 3 i 4) – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lipca 2019 r. wpłynął Pani wniosek z 13 czerwca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej (pytania Nr 3 i 4) Uzupełniła go Pani– w  odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 11 września 2019 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym i podatnikiem podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, dalej: „Wnioskodawczyni”. Prowadzi działalność gospodarczą, w tym w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni wybrała dla przychodów uzyskiwanych z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanie według stawki liniowej (art. 30c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - t. j.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm., dalej: „updof”). Pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej mężem przez cały czas trwania małżeństwa obowiązywała wspólność majątkowa.

Mąż Wnioskodawczyni zmarł w lipcu 2018 r. Spadek po zmarłym objęli po jednej drugiej (¹/₂) Wnioskodawczyni oraz syn Jej i zmarłego. W skład masy spadkowej po zmarłym wchodził również ogół praw i obowiązków uprzednio przysługujący Jej mężowi w Przedsiębiorstwie X Spółka Jawna z siedzibą w .., wpisanej do rejestru przedsiębiorców pod numerem .... (dalej: „Spółka”). Zmarłemu przysługiwało pięćdziesiąt procent (50%), a od 2016 r. czterdzieści pięć procent (45%) udziału w zyskach Spółki. Na mocy Umowy o podział majątku wspólnego i o dział spadku z dnia 12 kwietnia 2019 r. (dalej: „Umowa o dział spadku”) Wnioskodawczyni nabyła w całości ogół praw i obowiązków w Spółce, uprzednio przysługujący mężowi (dalej: „Ogół praw i obowiązków”). W wyniku zawarcia Umowy o dział spadku, Wnioskodawczyni stała się jedynym podmiotem Ogółu praw i obowiązków.

12 kwietnia 2019 r. Wnioskodawczyni złożyła Spółce oświadczenie o wypowiedzeniu umowy Spółki jawnej i o zamiarze wystąpienia ze Spółki, a następnie na mocy porozumienia zawartego z pozostałymi wspólnikami Spółki w dniu 12 kwietnia 2019 r. (dalej: „Porozumienie”) Wnioskodawczyni wystąpiła ze Spółki z dniem 12 kwietnia 2019 r. („Wystąpienie”). Z tytułu wystąpienia ze Spółki udział kapitałowy Wnioskodawczyni został ustalony na kwotę siedmiu milionów (7 000 000) złotych. Wspólnicy pozostający w Spółce zobowiązali się do wypłaty na Jej rzecz całości udziału kapitałowego tytułem kwoty za wystąpienie ze Spółki.

Całość udziału kapitałowego Wnioskodawczyni, a zatem kwota należna Wnioskodawczyni z tytułu wystąpienia ze Spółki zostanie wypłacona w transzach, w następujących kwotach i terminach:

·kwota czterech milionów (4 000 000) złotych została wypłacona Wnioskodawczyni w dniu podpisania, Porozumienia („Transza 1”),

·kwotę jednego miliona (1 000 000) złotych Wnioskodawczyni otrzyma w terminie do 12 miesięcy od daty podpisania Porozumienia („Transza 2”),

·kwotę jednego miliona (1 000 000) złotych Wnioskodawczyni otrzyma w terminie do 24 miesięcy od daty podpisania Porozumienia („Transza 3”),

·kwotę jednego miliona (1 000 000) złotych Wnioskodawczyni otrzyma w terminie do 36 miesięcy od daty podpisania Porozumienia („Transza 4”).

Wysokość udziału kapitałowego Wnioskodawczyni w Spółce została ustalona przy uwzględnieniu wyliczenia stanowiącego załącznik do Porozumienia (dalej: „Zestawienie”), wskazującego zarówno na dzień śmierci byłego wspólnika Spółki oraz na dzień wystąpienia Wnioskodawczyni ze Spółki wysokość wkładu do Spółki, wysokość nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania za poszczególne lata, wysokość wypłat dokonanych z tytułu udziału w tej Spółce oraz wysokość „zatrzymanego zysku” dla zmarłego męża i dla Wnioskodawczyni. Strony Porozumienia ustaliły dodatkowo, że rozliczenie określone Porozumieniem w pełni wyczerpie wszelkie roszczenia stron wynikające z udziału Wnioskodawczyni w Spółce.

Jak wynika z Zestawienia, w okresie od 1 stycznia 2015 r. do  lipca 2018 r. (a więc do chwili śmierci męża):

·przychody Spółki wyniosły 195 833 302 zł 4 gr,

·koszty uzyskania przychodów Spółki wyniosły 168 844 721 zł 53 gr,

·dochód Spółki do opodatkowania wyniósł 26 988 580 zł 51 gr,

·zysk bilansowy Spółki wyniósł 24 989 429 zł 1 gr.

Z tego tytułu na zmarłego męża, uwzględniając przysługujące mu udziały w zysku (50%, a od 2016 r. 45%), przypadały:

·przychody w kwocie 90 366 741 zł 82 gr,

·koszty uzyskania przychodu w kwocie 77 904 542 zł 49 gr,

·dochód do opodatkowania w kwocie 12 462 199 zł 32 gr,

·zysk bilansowy Spółki w kwocie 11 533 225 zł 54 gr.

W opisywanym okresie mąż Wnioskodawczyni pobrał tytułem zaliczki na poczet zysku oraz innych wypłat łącznie 6 198 895 zł 90 gr. Pozostała, niewypłacona kwota dochodu, pozostała w Spółce i zwiększyła kapitał zapasowy Spółki. Zmarły terminowo regulował zobowiązania podatkowe wynikające z przypadających mu ze Spółki udziałów. Nadwyżka opodatkowanych dochodów przypadających na zmarłego, ponad wypłaconymi zaliczkami na poczet zysku oraz innych wypłat, wyniosła więc 5 334 329 zł 64 gr (dalej: „Nadwyżka SW”).

Jak wynika z Zestawienia, po śmierci męża, w okresie od xx lipca 2018 r. do dnia wystąpienia:

·przychody Spółki wyniosły 51 509 568 zł 11 gr,

·koszty uzyskania przychodu Spółki wyniosły 45 976 086 zł 13 gr,

·dochód Spółki do opodatkowania wyniósł 5 533 481 zł 98 gr,

·zysk bilansowy Spółki wyniósł 3 557 300 zł 44 gr.

Z tego tytułu na Wnioskodawczynię, uwzględniając przysługujące Jej udziały w zysku (45%), przypadały:

·przychody w kwocie 23 179 305 zł 65 gr,

·koszty uzyskania przychodu w kwocie 20 689 238 zł 76 gr,

·dochód do opodatkowania w kwocie 2 490 066 zł 89 gr,

·zysk bilansowy Spółki w kwocie: 1 600 785 zł 20 gr.

W opisywanym okresie Wnioskodawczyni pobrała zaliczki na poczet zysku i inne wypłaty ze Spółki w łącznej kwocie 1 369 971 zł 64 gr. Pozostała, niewypłacona kwota dochodu, pozostała w Spółce i zwiększyła kapitał zapasowy Spółki. Wnioskodawczyni terminowo regulowała zobowiązania podatkowe wynikające z przypadających Jej udziałów w Spółce. Nadwyżka opodatkowanych dochodów przypadających na Wnioskodawczynię, ponad wypłaconymi zaliczkami na poczet zysku oraz innych wypłat, wyniosła więc 230 813 zł 56 gr („Nadwyżka LW”). Transza 1 została wypłacona Wnioskodawczyni zgodnie z Porozumieniem 12 kwietnia 2019 r. Do chwili wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej Transza 2, Transza 3, ani Transza 4 nie została Jej wypłacona.

W uzupełnieniu wniosku z 9 września 2019 r., Wnioskodawczyni wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą od 16 kwietnia 2018 r. w obszarze psychoterapii osób indywidualnych i rodzin oraz poradnictwa psychologicznego. Dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, o której mowa w art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów z 26 sierpnia 2003 r. (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 728 ze zm.). Spółka została zawiązana na mocy umowy Spółki z  października 2007 r., jednak została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców w listopadzie 2007 r. Spółka zajmuje się sprzedażą hurtową pistoletów natryskowych do malowania, wałków i agregatów półprofesjonalnych. W ofercie Spółki znajdują się również urządzenia parowe do usuwania tapet. Spółka jest wiodącym na rynku dostawcą wysokorozwiniętych technologicznie maszyn i urządzeń do nanoszenia powłok lakierniczych farbami ciekłymi i proszkowymi. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest sprzedaż hurtowa pozostałych maszyn i urządzeń. Spółka prowadzi księgi handlowe (pełna księgowość) w oparciu o przepisy ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 351 ze zm.).

Spadkodawca wniósł do Spółki wkład pieniężny w kwocie trzydziestu tysięcy złotych. Wszystkie środki otrzymane przez Wnioskodawczynię w związku z wystąpieniem ze Spółki będą pochodziły ze środków tej Spółki zaliczanych do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wszystkie środki otrzymane przez Wnioskodawczynię w związku z wystąpieniem ze Spółki będą, wedle Jej najlepszej wiedzy, podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z działalności gospodarczej, gdyż wszyscy wspólnicy Spółki są osobami fizycznymi będącymi polskimi rezydentami podatkowymi. Zgodnie z Porozumieniem z  kwietnia 2019 r., to Spółka dokona spłaty udziału kapitałowego na zasadach przewidzianych niniejszym Porozumieniem (§ 1 ust. 4 Porozumienia). Wnioskodawczyni przedstawiła szczegółowe rozliczenia wskazanych kwot we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Porównując wskazane kwoty z kwotą, którą ma otrzymać z tytułu wystąpienia ze Spółki (7 000 000 zł), należy wskazać, że kwota otrzymana przez Nią z tytułu wystąpienia ze Spółki przekracza wartość Nadwyżki SW oraz Nadwyżki LW o kwotę 1 434 856 zł 80 gr. Wnioskodawczyni objęła Ogół praw i obowiązków w Spółce pod tytułem darmym po zmarłym mężu. Jeżeli zatem nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków na objęcie udziałów przez męża, wtedy u Wnioskodawczyni powstanie dochód w kwocie 1 434 856 zł 80 gr. Zakładając jednak, że będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu wystąpienia ze Spółki wydatki spadkodawcy (zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 13 marca 2017 r. Nr 1061-IPTPB3.4511.874.2016.3.IS), wtedy w Jej ocenie, wskazana kwota ulegnie obniżeniu o równowartość wkładu wniesionego do Spółki przez spadkodawcę, tj. o 30 000 zł do 1 404 856 zł 80 gr. W obu przypadkach po stronie Wnioskodawczyni powstanie dochód z tytułu wystąpienia ze Spółki. Z tytułu wystąpienia Wnioskodawczyni otrzyma środki pieniężne stanowiące jedną kwotę. Porozumienie nie rozbija kwot środków pieniężnych otrzymanych przez Wnioskodawczynię z tytułu wystąpienia ze Spółki na kwotę wypłaty z zysku, czy zwrotu wkładu. Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazała, że nie dokonała zbycia Ogółu praw i obowiązków w Spółce. Otrzymana kwota stanowi kwotę należną z tytułu wystąpienia Wnioskodawczyni ze Spółki, o której mowa w art. 65 § ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 505 ze zm.), o której mowa w art. 14 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z Porozumieniem, wysokość udziału kapitałowego w Spółce pod firmą: X Spółka Jawna z siedzibą w ... została ustalona przy uwzględnieniu wyliczenia stanowiącego załącznik do Porozumienia, wskazującego zarówno na dzień śmierci byłego wspólnika Spółki oraz na dzień wystąpienia ze Spółki Wspólnika występującego ze Spółki wysokość wkładu do Spółki, wysokość nadwyżki przychodów nad kosztami ich uzyskania za poszczególne lata, wysokość wypłat dokonanych z tytułu udziału w tej Spółce oraz wysokość „zatrzymanego zysku” dla ... i dla Wspólnika występującego ze Spółki” (§ 3 Porozumienia). Jednocześnie, rozliczenie określone Porozumieniem „w pełni wyczerpie wszelkie roszczenia stron wynikające z udziału Wspólnika występującego ze Spółki w Spółce Jawnej, w szczególności ze strony Wnioskodawczyni względem Spółki Jawnej, jak i wspólników.(§ 4 Porozumienia). Wobec powyższego należy uznać, że kwota, którą Wnioskodawczyni otrzyma z tytułu wystąpienia ze Spółki obejmuje zarówno kwotę należną z tytułu wystąpienia ze Spółki, jak i zwrot wkładu. Należy jednak zaznaczyć, że Wnioskodawczyni nie wnosiła wkładu do Spółki. Został on wniesiony przez męża Wnioskodawczyni, po którym odziedziczyła Ogół praw i obowiązków w Spółce. W okresie od objęcia udziałów (czyli po xx lipca 2018 r.) do momentu wystąpienia ze Spółki Wnioskodawczyni pobrała zaliczki na poczet zysku i inne wypłaty ze Spółki w łącznej kwocie 1 369 971 zł 64 gr. Zysk był zatem pobierany na bieżąco, zarówno za 2018 r., jak i 2019 r. Powinno to być utożsamiane z żądaniem wypłaty zysku za 2018 r. W kwestii 2019 r. pobrane zaliczki miały charakter zaliczek na poczet zysku, gdyż rok obrachunkowy Spółki jest zbieżny z rokiem kalendarzowym.

Wnioskodawczyni dodała, że stosuje metodę kasową rozliczania kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwaną również metodą uproszczoną. Wnioskodawczyni nie stosuje metody memoriałowej, o której mowa w art. 22 ust. 5 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym przychód w związku z wystąpieniem ze Spółki będzie stanowił dla Niej przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, opodatkowany stawką liniową 19%, na podstawie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym wobec rozłożenia wynagrodzenia z tytułu wystąpienia ze Spółki na transze powinna Ona rozpoznać przychody z tytułu wystąpienia oddzielnie dla każdej transzy, a przychody te powstaną w odniesieniu do każdej transzy dopiero w momencie otrzymania danej transzy, zgodnie z metodą kasową?

3.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym przychodem z tytułu wystąpienia ze Spółki będzie wyłącznie ewentualna nadwyżka środków pieniężnych otrzymanych przez Nią z tytułu wystąpienia ze Spółki ponad kwotą odpowiadającą uzyskanej przed wystąpieniem przez Wnioskodawczynię nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, przypadających na wniosku, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej Spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów?

4.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym nie zaliczy do przychodu z wystąpienia ze Spółki środków pieniężnych otrzymanych przez Nią z tytułu wystąpienia ze Spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej Spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów zarówno za okres, w którym to była wspólnikiem Spółki (tj. od  lipca 2018 r. do dnia wystąpienia ze Spółki), jak również za okres, w którym wspólnikiem Spółki był zmarły mąż (tj. do  xx lipca 2018 r.), gdyż jako spadkobierca zmarłego męża wstąpiła w ogół praw i obowiązków ... związany z Ogółem Praw i Obowiązków w Spółce?

5. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym w sytuacji, w której wypłata wynagrodzenia z tytułu wystąpienia ze Spółki nastąpiła w transzach, wydatki przy obliczaniu dochodu, jak również kwoty niezaliczane do przychodów z tego tytułu, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny być uwzględniane w proporcji do otrzymanych transz?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytań Nr 3 i Nr 4 dotyczących określenia przychodu tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej, natomiast w pozostałym zakresie zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 3, przychodem z tytułu wystąpienia ze Spółki będzie wyłącznie ewentualna nadwyżka środków pieniężnych otrzymanych przez Nią z tytułu wystąpienia ze Spółki ponad kwotą odpowiadającą uzyskanej przed wystąpieniem nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm., dalej: „updof”), pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w Spółce i wydatki niestanowiące koszów uzyskania przychodów.

W myśl art. 24 ust. 3a updof, w razie wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, sporządza się wykaz składników majątku na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia.

Zgodnie zaś z art. 24 ust. 3c updof, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14 updof, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 updof, przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 11 updof, do przychodów z art. 14 ust. 1 i 2 updof (a więc również do przychodów z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki nieposiadającej osobowości prawnej) nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 updof, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce.

Ustawodawca przyjął, że środki pieniężne, które zostały przez wspólnika faktycznie otrzymane w związku z wystąpieniem ze spółki, stanowią, co do zasady, jego przychód podatkowy na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 16 updof.

Określono przy tym jednak, że otrzymane przez wspólnika środki pieniężne będą stanowiły jego dochód jedynie w tej części, w której otrzymana kwota środków będzie przewyższać wartość wydatków na nabycie lub objęcie praw do udziału w spółce wraz z nadwyżką przychodów nad kosztami dotychczas opodatkowaną tytułem uczestnictwa w spółce (art. 8 updof), pomniejszonej jednak o wypłaty dokonane ze spółki z tytułu tego udziału przed wystąpieniem wspólnika.

W związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, na podstawie art. 65 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, ze zm.), ustalana jest wartość zbywcza jej majątku. Wartość ta odpowiada wartości jaką wspólnicy uzyskaliby sprzedając na wolnym rynku całe swoje przedsiębiorstwo (spółkę). Wartość zbywcza jest dzielona tak, aby ustalić część przypadającą na występującego wspólnika. W części należnej występującemu wspólnikowi zawiera się zarówno wkład wniesiony przez tego wspólnika w chwili przystąpienia do spółki, nadwyżka wartości rynkowej majątku nad jego wartością podatkową oraz pozostawione przez wspólnika zyski, wcześniej na bieżąco przez niego opodatkowane, które zostały reinwestowane (np. w środki trwałe, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 stycznia 2019 r. Nr 0113-KDIPT2-3.4011.635.2018.1.PR).

Zatem, należy ustalić łączną nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania. Następnie kwotę tą należy pomniejszyć o dokonane z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną wypłaty oraz o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Tak ustalona wartość podlega wyłączeniu z przychodów podlegających opodatkowaniu. Jeżeli kwota otrzymana przez wspólnika z tytułu jego wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną jest równa lub niższa od określonej w ww. sposób wartości, to kwota ta nie jest zaliczana do przychodów z działalności gospodarczej. Natomiast w przypadku, gdy kwota ta jest większa, do przychodów z działalności gospodarczej należy zaliczyć tylko nadwyżkę. Z reguł tych wynika, że kwota otrzymana przez występującego wspólnika nie będzie stanowiła przychodów w tej części, która została już opodatkowana w toku działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę a nie została wcześniej wypłacona temu wspólników (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 kwietnia 2016 r. Nr IBPB1-1/4511-170/16/ZK i interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 22 września 2015 r. Nr IPTPB1/4511-362/15-2/SJ).

W dalszej kolejności przychód ten, pomniejszony o wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziału w takiej spółce, stanowi dochód podatkowy, o którym mowa w art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu na zasadach obowiązujących podatnika w dniu jego uzyskania. U wspólnika występującego ze spółki nieposiadającej osobowości prawnej nie będzie więc przychodem kwota dochodu wypracowanego przez spółkę nieposiadającą osobowości prawnej i przypadająca na danego wspólnika, która nie została wypłacona wspólnikowi w formie wypłaty zysku lub innej podobnej wypłaty z takiej spółki. Innymi słowy, przychodem wspólnika występującego ze spółki osobowej będzie wyłącznie nadwyżka kwoty wynagrodzenia otrzymanego w związku z wystąpieniem ponad nadwyżkę przychodów nad kosztami dotychczas opodatkowaną tytułem uczestnictwa w spółce (art. 8 updof) pomniejszoną o wypłaty dokonane ze spółki z tytułu tego udziału przed wystąpieniem wspólnika.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie tego pytania należy uznać za prawidłowe.

Zdaniem Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 4, nie zaliczy Ona do przychodu z wystąpienia ze Spółki środków pieniężnych otrzymanych z tytułu wystąpienia ze Spółki w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 updof, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej Spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów zarówno za okres, w którym to była wspólnikiem Spółki (tj. od  xx lipca 2018 r. do dnia wystąpienia ze Spółki), jak również za okres, w którym wspólnikiem Spółki był zmarły mąż (tj. do lipca 2018 r.), gdyż Wnioskodawczyni jako spadkobierca wstąpiła w ogół praw i obowiązków męża związany z Ogółem Praw i Obowiązków w Spółce.

Jak wspomniano w argumentacji przedstawionej w stosunku do pytania nr 3, do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 1 i 2 updof, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Wskazany przepis uwzględnia w swej treści, że zysk dzielony między wspólników ustalany jest w oparciu o przepisy rachunkowe, a nie podatkowe, a tym samym przy jego kalkulacji uwzględnia się wydatki niestanowiące kosztów podatkowych. Skutkuje to tym, że w kwocie środków pieniężnych uzyskanej z tytułu wystąpienia ze spółki niebędącej osobą prawną, niestanowiącej przychodu, zgodnie z tymi przepisami, uwzględnia się również wydatki, które zgodnie z ustawą nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem art. 97 § 1a, 2 i 2a tej ustawy, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Wskazana regulacja przewiduje następstwo prawne i sukcesję praw i obowiązków spadkobierców związaną z prawami i obowiązkami podatkowymi spadkodawcy. Co istotne, spadkobiercy są tą grupą następców prawnych, która nie wstępuje w prawa i obowiązki spadkodawcy, lecz przejmują te prawa i obowiązki (por. H. Dzwonkowski, Komentarz do art. 97 ustawy Ordynacja podatkowa, Legalis 2019/el.). Wskazany przepis wprowadza zatem zasadę sukcesji generalnej majątkowych praw i obowiązków spadkobierców, tj. traktowanie ich jako podatnika (spadkodawcy) (por. A. Mariański, glosa do wyroku NSA z 12 kwietnia 2000 r. sygn. akt SA/Bk 330/99, „Przegląd Orzecznictwa Podatkowego”, 2003, Nr 2, poz. 176).

Uwzględniając powyższe, spadkobiercy wstępującemu do spółki nieposiadającej osobowości prawnej w miejsce jej zmarłego wspólnika przysługują wprost wszystkie prawa i obowiązki majątkowe, które przysługiwały temu wspólników w chwili śmierci. Powyższe należy również odnieść do kwestii obliczania wysokości przychodów związanych z ogółem praw i obowiązków zmarłego w takiej spółce, które to następnie zostały w drodze sukcesji uniwersalnej przejęte przez spółkę. A zatem, spadkobierca występujący ze spółki powinien być uprawniony do niezaliczenia do przychodów z tytułu wystąpienia ze spółki nieposiadającej osobowości prawnej równej kwoty nadwyżki przychodów takiej spółki nad jej kosztami uzyskania przychodów w części, jaka przypadała na zmarłego wspólnika, w miejsce którego do spółki wstąpił jego spadkobierca. Przyjęcie rozważania odrębnego prowadziłoby do wniosku, że w przypadku śmierci wspólnika środki uzyskane przez występującego ze spółki spadkobiercę podlegałyby w zasadzie podwójnemu opodatkowaniu - najpierw z tytułu dochodów wypracowanych (a niewypłaconych) przez spółkę nieposiadającą osobowości prawnej za życia zmarłego wspólnika, a następnie - przy wystąpieniu spadkobiercy z takiej spółki, skoro nie pozostawałby on uprawniony do niezaliczenia wskazanej nadwyżki do przychodu z tego tytułu.

Odnosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy, Wnioskodawczyni jako spadkobierczyni zmarłego męża, na mocy umowy o dział spadku, objęła w całości ogół praw i obowiązków i stała się jego jedynym podmiotem, jako następca prawny zmarłego. W tym zakresie doszło do sukcesji uniwersalnej, a Wnioskodawczyni w całości wstąpiła w przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki zmarłego męża.

Przysługiwało Jej zatem prawo do niezaliczenia do przychodów z tytułu wystąpienia ze Spółki zarówno:

·Nadwyżki LW, to jest kwoty środków pieniężnych otrzymanych przez Wnioskodawczynię z tytułu wystąpienia ze Spółki w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniemprzez Nią nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w Spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów za okres, w którym była wspólnikiem Spółki, tj. Od xx lipca 2018 r. do momentu wystąpienia ze Spółki, jak również

·Nadwyżki SW, to jest kwoty środków pieniężnych otrzymanych przez Wnioskodawczynię z tytułu wystąpienia ze Spółki w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez Nią nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w Spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów za okres, w którym to zmarły mąż był wspólnikiem Spółki, tj. do  lipca 2018 r., gdyż Wnioskodawczyni jako spadkobierca zmarłego wstąpiła w ogół praw i obowiązków męża związany z Ogółem Praw i Obowiązków w Spółce.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie tego pytania należy uznać za prawidłowe.

Dotychczasowy przebieg postępowania

4 października 2019 r. wydałem indywidualną interpretację dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia przychodu z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej (pytania Nr 3 i 4), Nr 0113-KDIPT2-1.4011.474.2019.1.DJD, uznając Pani stanowisko w zakresie określenia przychodu z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej – za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Pani za pośrednictwem poczty 9 października 2019 r.

8 listopada 2019 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wniosła Pani na powyższą interpretację indywidualną skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarga wpłynęła do mnie 8 listopada 2020 r.

Wniosła Pani o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Wyrokiem z 27 lipca 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 1649/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 4 października 2019 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.474.2019.1.DJD.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach sygn. akt I SA/Gl 1649/19, wpłynął 21 października 2020 r.

W wyniku uwzględnienia wyroku rozpatrzyłem Pani wniosek i 20 stycznia 2021 r. wydałem indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Nr 0113-KDIPT2-1.4011.474.2020.11.DJD, dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie określenia przychodu z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej (pytania Nr 3 i Nr 4), w której uznałem Pani stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację indywidualną doręczono Pani 27 stycznia 2021 r.

Skarga na interpretację

26 lutego 2021 r. za pośrednictwem systemu elektronicznego ePUAP wniosła Pani skargę na interpretację indywidualną z 20 stycznia 2021 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.545.2020.11.DJD, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Skarga wpłynęła do mnie 26 lutego 2021 r.

Wniosła Pani o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wedle norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wyrokiem z 8 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 477/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, uchylił interpretację indywidualną z 20 stycznia 2021 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.545.2020.11.DJD.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 16 lipca 2024 r. sygn. akt II FSK 1374/21 oddalił skargę kasacyjną.

7 października 2024 r. do Organu podatkowego wpłynął odpis ww. prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach sygn. akt I SA/Gl 477/21.

Wyrok, który uchylił ww. interpretację indywidualną stał się prawomocny od 16 lipca 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

•ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie określenia przychodu z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej (pytania Nr 3 i Nr 4)  –jest prawidłowe ;

•odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny na podstawie art. 14c § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania pierwotnej interpretacji indywidualnej z 4 października 2019 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.474.2019.1.DJD, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z z 8 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 477/21 (data wpływu wyroku 7 października 2024 r.) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lipca 2024 r. sygn. akt II FSK 1374/21;

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi: