Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 września 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy sprzedaży nieruchomości. Uzupełniła go Pani w odpowiedz na wezwanie – pismem 14 listopada 2024 r. (wpływ 14 listopada 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Pani pytanie i wątpliwości dotyczą podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości. W 1990 roku z własnych środków i na podstawie pozwolenia na budowę, na gruncie należącym do Urzędu Miasta w (…), wybudowała Pani lokal niemieszkalny garaż. Do grudnia 2022 roku mogła Pani zbyć ten garaż wraz z prawem do dzierżawy gruntu, nie płacąc żadnego podatku, bo nieruchomość została wybudowana przed 5 grudnia 1990 roku. W 2022 roku Urząd Miasta w (…) zobowiązał Panią do dokonania wykupu gruntu w formie wieczystego użytkowania. Na tą okoliczność został podpisany akt notarialny Rep. (…) z 19 grudnia 2022 roku. Kwota wykupu gruntu wynosiła 16.370,64 zł. Obecnie z uwagi na sytuację rodzinną i finansową została Pani zmuszona do sprzedaży tej nieruchomości, której przeważającą wartość stanowi budynek wybudowany przed 5 grudnia 1990 roku, co potwierdza również odpowiedni zapis w wyżej wspomnianym akcie notarialnym. Akt sprzedaży ww. lokalu został sporządzony 26 września 2024 r. Rep. (…).

Powstało pytanie odnośnie wysokości podstawy do obliczenia podatku od sprzedaży nieruchomości. Grunt jaki został wykupiony w formie wieczystego użytkowania został odsprzedany w tej samej cenie. A budynek niemieszkalny został wybudowany przed grudniem 1990 roku ze środków własnych i to ta część nieruchomości w największym stopniu stanowi jej wartość rynkową.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Pani stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych znajdowało się w Niemczech (…).

Wykup gruntu w formie wieczystego użytkowania oznacza oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu, na którym znajduje się garaż. Umowa dotyczy oddania w użytkowanie wieczyste gruntu niezbędnego do korzystania z garażu, wybudowanego przed dniem 5 grudnia 1990 roku. Taki zapis znajduje się w przesłanym wcześniej akcie notarialnym Umowy Ustanowienia Odrębnej Własności Lokalu oraz Oddania w Użytkowanie Wieczyste Gruntu.

Wraz z wykupem użytkowania wieczystego została przeniesiona nieodpłatnie własność garażu. W akcie notarialnym jest zapis o nieodpłatnym przeniesieniu prawa własności garażu.

Garaż został wybudowany na gruncie, który Pani użytkowała na podstawie umowy najmu gruntu.

Nie prowadzi Pani i nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej. Sprzedaż nie miała związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Pytanie

Czy jako sprzedający powinna Pani zapłacić podatek od sprzedaży nieruchomości?

Pani stanowisko w sprawie

Byłoby to bardzo niesprawiedliwe, bo środki jakie wydatkowała Pani na tą nieruchomość były wydatkowe w dużej mierze ponad 30 lat temu. Według Pani akt sprzedaży ww. nieruchomości nie powinien podlegać opodatkowaniu od sprzedaży nieruchomości. A jeśli jest to nieuniknione, to podatek powinien być obliczony od różnicy pomiędzy tym co Pani zapłaciła za wykup gruntu, a kwotą jaką za ten grunt Pani uzyskała, odsprzedając tą nieruchomość, w tym wypadku grunt został odsprzedany bez zysku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że:

W myśl art. 3 ust. 2b pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że jest Pani osobą fizyczną nieposiadającą na terytorium Polski miejsca zamieszkania, na moment sprzedaży nieruchomości miejscem Pani zamieszkania są Niemcy.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 4a omawianej ustawy:

Zatem, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy zawarte w Umowie między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. Umowy:

Jak stanowi art. 6 ust. 2 Umowy:

Z kolei w myśl art. 13 ust. 1 ww. Umowy:

Użycie w umowie sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie.

Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów, przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Niemczech podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 926 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości miało miejsce po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że w 1990 r. wybudowała Pani garaż na gruncie należącym do Urzędu Miasta w (…). W dniu 19 grudnia 2022 r. aktem notarialnym dokonała Pani wykupu gruntu w formie wieczystego użytkowania.

W dniu 26 września 2024 r. dokonała Pani sprzedaży garażu wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061):

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości, o czym stanowi art. 158 ww. ustawy, powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości, zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z uwagi na brak definicji nieruchomości i rzeczy w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odwołać się do odpowiednich przepisów prawa cywilnego.

Stosownie do art. 46 § 1 wskazanej ustawy:

Art. 47 § 1 cytowanej ustawy stanowi, że:

Na mocy art. 48 Kodeksu cywilnego:

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Na mocy art. 211 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami:

Pojęcie użytkowania wieczystego zawarte zostało w art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że:

Natomiast w myśl art. 235 § 1 tego Kodeksu:

Natomiast z art. 235 § 2 ustawy Kodeks cywilny wynika, że:

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa, o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków znajdujących się na tym gruncie. Prawem głównym jest w tym przypadku prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym jest prawo własności budynków i urządzeń. Jednakże żadne z nich nie może stanowić samodzielnie przedmiotu obrotu prawnego.

Oznacza to, że prawo własności tych budynków dzieli los prawny użytkowania wieczystego gruntu. Zatem, zbycie tego prawa odnosi się też do budynków, natomiast sama własność budynków nie może być przeniesiona na inną osobę bez przeniesienia użytkowania wieczystego gruntu.

Powyższe oznacza, że budynek wybudowany przez osobę trzecią na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste, trwale związany z nieruchomością stanowi własność użytkownika wieczystego.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawa cywilnego, stwierdzić należy, że do chwili nabycia użytkowania wieczystego gruntu, na którym garaż się znajduje, nie przysługiwało Pani prawo własności garażu, bowiem garaż położony były na cudzym gruncie – jak wskazała Pani stanowiącym własność Urzędu Miasta w (…).

Zatem, dopiero w dniu 19 grudnia 2022 r., tj. w chwili oddania w użytkowanie wieczyste gruntu i nieodpłatne przeniesienie własności nieruchomości, stała się Pani właścicielką przedmiotowego garażu. W tej sytuacji, wskutek sprzedaży w dniu 26 września 2024 r. doszło do odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed upływem 5 lat od nabycia nieruchomości.

W konsekwencji, sprzedaż 26 września 2024 r. garażu wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy,

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy,

Podstawą obliczenia podatku jest zatem dochód ze zbycia nieruchomości stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ten podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Zatem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega przychód (dochód) z tytułu dokonanego w dniu 26 września 2024 r. zbycia zarówno gruntu jak i związanego z tym gruntem prawa własności garażu nabytych w 2022 r., tj. w dacie nieodpłatnego przeniesienia własności garażu oraz oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu. Zbycie nastąpiło przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, ciąży na Pani obowiązek rozliczenia tych przychodów w zeznaniu rocznym.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Oznacza to, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, która nie została nabyta w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, kosztem uzyskania przychodu może być m.in. udokumentowana kwota nabycia nieruchomości (wykup wieczystego użytkowania gruntu wraz z nieodpłatnym przeniesieniem własności garażu), ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z treści art. 22 ust. 6c ww. ustawy - zbywca do kosztów uzyskania przychodów zbywanej nieruchomości może zaliczyć te wydatki, które sam poniósł w czasie jej posiadania.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że garaż wybudowała Pani z własnych środków w 1990 r. na gruncie dzierżawionym od Gminy.

Zgodnie z art. 336 Kodeksu cywilnego:

Zatem nakłady na budowę garażu poniosła Pani w trakcie posiadania tej nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Panią w 2024 r. prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z garażem stanowi dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie (tj. w 2022 r.). Kwota przychodu podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kosztem uzyskania przychodu będzie cena nabycia od Gminy wieczystego użytkowania gruntu oraz wartość nakładów jakie poniosła Pani na budowę garażu na gruncie należącym do Gminy.

Stanowisko Pani uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Panią w złożonym wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku opis zdarzenia jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przez Panią przedstawionego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).