Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek, uzupełniony pismami z 14 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych otrzymania dodatku relokacyjnego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W dniu (...) 2024 r. podpisał Pan z pracodawcą X. przy ul. (...) w A ofertę zatrudnienia w języku angielskim, a następnie dnia (...) 2024 r. podpisał Pan umowę o pracę na czas określony (6 miesięcy) w języku polskim.

Nie był Pan wcześniej zatrudniony u ww. pracodawcy. W związku z tym, iż Pana stałym miejscem zamieszkania jest B, pracodawca w celu uatrakcyjnienia oferty pracy w innym (miejscu) zaoferował dodatek relokacyjny, tj. jednorazową płatność wypłaconą z pierwszym wynagrodzeniem, w wysokości (...) zł.

Na potrzeby zatrudnienia wynajął Pan mieszkanie w A, na które podpisał Pan umowę dnia (...) 2024 r. Pan – wraz z małżonką – do mieszkania jeszcze się całkowicie nie przeprowadził, ale planują to Państwo w najbliższej przyszłości. W momencie zatrudnienia oboje Państwo byliście (i nadal jesteście) zameldowani i zamieszkują Państwo we B, oddalonym ponad (...) km od miejsca zatrudnienia.

Przeglądając uprzednie orzecznictwo, napotkał Pan interpretację 0113-KDIPT2-3.4011.71.2022.1.SJ, która opisuje podobny przypadek, ale nie jest Pan pewien, czy stanowisko to ma zastosowanie do Pana sytuacji.

Pytania

1.Czy wypłacony Panu przez pracodawcę jednorazowy dodatek relokacyjny korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21. ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym czy kwota dodatku jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie służbowe?

2.Czy postąpi Pan prawidłowo wyłączając z podstawy opodatkowania, na potrzebę sporządzenia zeznania podatkowego za rok 2024, kwotę dodatku relokacyjnego, uwzględnioną uprzednio w podstawie opodatkowania, od której została następnie obliczona i wpłacona na konto Urzędu Skarbowego zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych należna za rok 2024?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem otrzymana kwota dodatku korzysta ze zwolnienia i nie powinna podlegać opodatkowaniu. Dodatek relokacyjny został przyznany Panu w celu wsparcia w zmianie miejsca wykonywania pracy oraz pozostawania do dyspozycji pracodawcy i świadczenia pracy w biurze położonym w A znajdującej się o ponad (...) km od poprzedniego miejsca stałego zameldowania. Zasiłek wypłacony został wraz z wynagrodzeniem za pierwszy miesiąc po przeniesieniu.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłku na zagospodarowanie i osiedlenie się w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie. Wypłacona kwota stanowiła wsparcie w przeniesieniu służbowym. Zgodnie z obowiązującą wykładnią termin „przeniesienie służbowe” nie dotyczy tylko służb mundurowych. Ma on również zastosowanie w odniesieniu do zmiany miejsca pracy przez pracowników zatrudnionych na podstawie przepisów Kodeksu Pracy. Pogląd ten znajduje swoje uzasadnienie w literaturze (np. A. Bartosiewicz, J. Kulicki "Zwolnienia świadczeń otrzymywanych przez pracowników w p.d.o.f.", ABC) oraz wydanych interpretacjach indywidualnych o zbliżonym stanie faktycznym.

W wyniku uzasadnienia przedstawionego powyżej uważa Pan za prawidłowe wyłączenie kwoty otrzymanego zasiłku do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie, z podstawy opodatkowania w rozliczeniu rocznym za rok 2024.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie zatem różnicuje sposoby powstania przychodu: gdy chodzi o pieniądze i wartości pieniężne przychód może powstać – verba legis – przez „otrzymanie lub postawienie go do dyspozycji podatnika”. Natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia – w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są „otrzymane”, co ma wskazywać na bezwzględnie – w odniesieniu do tego przychodu – wymagany realny charakter świadczenia.

W odniesieniu do pieniędzy (wartości pieniężnych) skonkretyzowanie i przypisanie ich jako przychodu będącego podstawą opodatkowania jest możliwe bez elementu realnego przysporzenia, tj. wydania sumy podatnikowi, wystarczy, że określona kwota pojawi się na liście płac i będzie do dyspozycji pracownika. Jest oczywiste, że kwota ta stanowi korzyść pracownika. Natomiast – w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń – bez elementu realnego przysporzenia w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak jest podstaw do określenia jego wysokości.

Użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że zarówno w art. 11 ust. 1, jak i w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazuje, że przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze (czyli: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika) oraz świadczenia nieodpłatne lub częściowo odpłatne.

Zatem wszelkie dodatki do wynagrodzeń wypłacane pracownikom, w tym również dodatek relokacyjny należy zakwalifikować do świadczeń pieniężnych, stanowiących przychód ze stosunku pracy.

Zauważyć należy, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „przeniesienia służbowego”. Należy zatem wskazać, że zgodnie z definicją języka polskiego PWN, pojęcie „przenieść” oznacza m.in. „zabrać coś lub kogoś i niosąc umieścić gdzie indziej”, czy też „umieścić coś lub kogoś w innym miejscu, w innym czasie, w innych warunkach niż poprzednio”, natomiast „służbowy” oznacza m.in. „należny komuś z tytułu pracy”(www.sjp.pwn.pl).

Pojęcie „przeniesienie służbowe” wskazuje wyłącznie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, w związku ze stosowanym poleceniem pracodawcy.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy wynika zatem, że odnosi się ono do sytuacji zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika. Analizowany przepis nie odwołuje się jedynie do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego. W związku z powyższym, należy przyjąć, zgodnie z zasadami wykładni, że gdyby ustawodawca chciał ograniczyć zastosowanie danego zwolnienia tylko do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego (a nie zezwolić na jego zastosowanie do wszystkich pracowników), wskazałby to wyraźnie w przepisie.

W związku z brakiem takiego uszczegółowienia, analizowane zwolnienie powinno mieć zastosowanie do wszystkich pracowników przenoszonych służbowo, jeśli spełnione zostaną pozostałe warunki określone w przepisie. Przedmiotowe zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zatem zastosowanie zarówno do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i pozostających w stosunku służbowym, o ile otrzymują oni świadczenia wskazane w tym przepisie w związku z przeniesieniem służbowym.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że otrzymany przez Pana dodatek relokacyjny stanowił dla Pana – w momencie jego wypłaty – przychód ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże w opisanym zdarzeniu nie został Pan przeniesiony przez dotychczasowego pracodawcę do wykonywania pracy w innym miejscu lecz podjął Pan pracę u nowego pracodawcy. Zatem w opisanym zdarzeniu nie doszło do przeniesienia służbowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a w konsekwencji otrzymane przez Pana świadczenie nie korzysta ze zwolnienia uregulowanego w tym przepisie.

Wobec powyższego – w zeznaniu podatkowym za 2024 r. – nie może Pan obniżyć podstawy opodatkowania o kwotę przyznanego i wypłaconemu Panu dodatku „relokacyjnego”.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanej przez Pana we wniosku interpretacji indywidualnej, stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.