Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków podatkowych ciążących na spółce w sytuacji umorzenia pożyczki udzielonej wspólnikowi spółki. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 grudnia 2024 r. (wpływ 1 grudnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (poniższy opis wynika z wniosku i jego uzupełnienia)

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością oraz polskim nieograniczonym rezydentem podatkowym opodatkowanym w Polsce od całości swoich dochodów (dalej jako Spółka).

Wspólnikami Spółki są dwie osoby fizyczne (dalej jako Wspólnicy) będący polskimi nieograniczonymi rezydentami podatkowymi opodatkowanymi w Polsce od całości swoich dochodów. Wspólnicy posiadają aktualnie po 50% udziałów w Spółce.

Z uwagi na niestabilne otoczenie rynkowe Wspólnicy nie mogą wykluczyć, że w przyszłości mogą mieć problemy ze spłaceniem otrzymanych pożyczek z naliczonymi odsetkami i mogą być zmuszeni do wnioskowania do Spółki o umorzenie pozostającego do spłaty kapitału oraz naliczonych i niezapłaconych odsetek.

Pożyczka nie ma związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Spółka udzieliła i planuje udzielać pożyczki wspólnikowi (osobie fizycznej, która pozostaje w ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej). Dla jasności opisu sprawy wskazują Państwo ponadto, że stroną umowy pożyczek jest i będzie ww. wspólnik.

Pożyczka nie została udzielona w związku z prowadzoną działalnością wspólnika (a także jego Małżonki).

Wspólnik zawarł ze spółką umowę w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w zakresie doradztwa dotyczącego informatyki. Pożyczka nie została i nie będzie udzielana w związku z tą umową, a także szerzej – w związku z działalnością gospodarczą wspólnika. Innych umów (tj. poza tą wynikającą z prowadzonej przez wspólnika jednoosobowej działalności gospodarczej oraz poza przedmiotowymi umowami pożyczek) wspólnik ze Spółką nie zawierał.

Umorzenie nie będzie formą wynagradzania z tytułu pełnienia funkcji w zarządzie spółki.

Pytanie

Czy w przypadku umorzenia zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki powstanie po stronie Wspólników przychód do opodatkowania w ramach innych źródeł zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, w kwocie równej wartości umorzonego, pozostającego do spłaty kapitału oraz (albo) odsetek naliczonych, lecz jeszcze niezapłaconych, a spółka będzie pełniła w tym zakresie funkcję płatnika?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy umorzenie pożyczki zarówno w kwocie kapitału pozostającego do spłaty jak i naliczonych, lecz niezapłaconych odsetek będzie stanowiło przychód z tzw. innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm. – dalej jako ustawa o PIT), a Spółka nie będzie pełniła obowiązków płatnika. Będzie jednak zobowiązania do wypełnienia obowiązków informacyjnych.

Zgodnie z art. 508 kodeksu cywilnego zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Przewidziane w art. 508 zwolnienie z długu to instytucja, której celem jest umorzenie zobowiązania. W odróżnieniu od potrącenia i nowacji, które zawsze wiążą się z rekompensatą dla wierzyciela, w przypadku zwolnienia z długu wierzyciel nie uzyska świadczenia, ponieważ wierzytelność, z której ono wynika, zostanie w wyniku tej czynności umorzona. Zwolnienie z długu co prawda może być odpłatne, jednak odpłatność nie stanowi elementu przedmiotowo istotnego tej umowy i w przedmiotowej sprawie nie jest elementem stanu faktycznego.

Zwolnienie z długu dochodzi do skutku jako umowa pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem. Nie może być ono dokonane przez umowę z osobą trzecią ani w umowie na rzecz osoby trzeciej. Oświadczenie wierzyciela musi zostać przyjęte (zaakceptowane) przez dłużnika. Towarzyszy więc mu także oświadczenie dłużnika o przyjęciu zwolnienia. Ustalenie umownego trybu zwolnienia z długu jest uzasadnione potrzebą zapewnienia, aby to strony decydowały o łączącym je stosunku prawnym. Przepisy prawa cywilnego nie stawiają wymagań formalnych dotyczących umowy zwolnienia z długu. Możliwe jest więc zawarcie jej także ustnie, a nawet w sposób dorozumiany. Trzeba jednak przy tym pamiętać o przepisie art. 77 kodeksu cywilnego, konieczne więc będzie zachowanie formy właściwej dla czynności powołującej do życia stosunek prawny pomiędzy stronami, jeśli taka była wymagana. W zasadzie do zwolnienia z długu dochodzi w chwili zawarcia w tym przedmiocie stosownej umowy (skutek ex nunc). Jednakże brak jest przeszkód normatywnych do innego ukształtowania przez strony momentu zwolnienia. Jako dysponenci wierzytelności strony mogą zdecydować zarówno o wcześniejszym, jak i późniejszym momencie wygaśnięcia zobowiązania. Tak jak strony mogą postanowić o chwili zwolnienia, tak też to one decydują o tym, czy zwolnienie dotyczy całego, czy tylko części zobowiązania, zarówno istniejącego, jak i długu przyszłego. Może się też ono odnosić jedynie do praw i roszczeń związanych ze zobowiązaniem (odsetki). Zwolnienie z długu powoduje również wygaśnięcie wszystkich praw zawisłych od wierzytelności, w tym zabezpieczeń. Wygaśnięcie praw zawisłych obejmuje także prawa rzeczowe ograniczone oraz poręczenie, nawet jeśli zabezpieczyciel wyrazi zgodę na dalsze trwanie zabezpieczenia. Prawa te mają bowiem charakter akcesoryjny i nie mogą istnieć bez wierzytelności, którą zabezpieczają. Jeżeli jednak wierzyciel zwalnia z długu jedynie zabezpieczyciela (poręczyciela albo dłużnika rzeczowego), wierzytelność główna nie zostanie umorzona. Zabezpieczenie jest bowiem związane z wierzytelnością, a nie odwrotnie. Nie ma więc wpływu na wierzytelność. Umowa zwolnienia z długu może przybrać postać umowy zawartej pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu.

Przedmiotem zwolnienia może być dług przyszły, nieistniejący w chwili dokonywania zwolnienia. W takiej sytuacji zwolnienie z długu musi określać, oprócz samych stron, także stosunek, z którego będzie wynikać przyszły dług.

Niewątpliwie umowa o zwolnienie z długu powoduje przysporzenie po stronie dłużnika. Zmienia również treść stosunku prawnego pomiędzy stronami, a ściślej - prowadzi do wygaśnięcia wierzytelności, ma więc charakter rozporządzający i przysparzający.

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpi zawarcie umowy, na mocy której wierzyciel zobowiąże się wobec dłużnika, że nie będzie dochodził od niego spełnienia świadczenia (pactum de non petendo), a wyniku przedstawionego umowy umorzenia nastąpi pełne wygaśnięcie wierzytelności. Zatem przedmiotowe umorzenie nie będzie miało charakteru obligacyjnego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W związku z powyższym, dla uznania danego świadczenia za przychód, w rozumieniu art. 11 ustawy o PIT, konieczne jest aby zostało ono przez podatnika otrzymane lub postawione do jego dyspozycji. Jednocześnie, przychód musi charakteryzować się trwałością, tj. przysporzenie majątkowe musi być definitywne i powiększać majątek podatnika. Potwierdzone to zostało m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2633/10, w którym sąd orzekł iż: „Aczkolwiek nie wynika to wprost z brzmienia art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny”.

Ustawodawca tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów (obejmujący m.in. kwestię uwzględniania kosztów uzyskania przychodów dla celów ustalenia dochodu z danego źródła przychodów).

W myśl art. 10 ust. 1 Ustawy o PIT źródłami przychodów są:

-stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt 1),

-działalność wykonywana osobiście (pkt 2),

-pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

-działy specjalne produkcji rolnej (pkt 4),

-najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6),

-kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7),

-odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz innych rzeczy - jeżeli zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany (pkt 8),

-działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną oraz niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da (pkt 8a oraz 8b),

-przychody z innych źródeł (pkt 9).

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych reguluje art. 11 ust. 2-2c ustawy o PIT.

Jak wynika z powołanych przepisów pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter:

-pieniężny – pieniądze i wartości pieniężne,

-niepieniężny – świadczenia w naturze (otrzymane rzeczy lub prawa), nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze (otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Szczegółowe regulacje dotyczące przychodów z poszczególnych źródeł zostały zawarte w art. 12-20 ustawy o PIT.

I tak, stosownie do art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT: Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z treścią art. 13 pkt 7 Ustawy o PIT: Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W myśl art. 14 ust. 1 Ustawy o PIT: Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei, w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. d tej Ustawy o PIT: Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Jak wskazano natomiast w art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT: Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty, co pozwala, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w powyższym przepisie. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Do przychodów z innych źródeł należy zatem zaliczyć każdy przychód, który spełnia łącznie dwa warunki: po pierwsze – nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b Ustawy o PIT, a po drugie – nie jest wyłączony z przedmiotowego zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca zauważa, że otrzymanie pożyczki i jej spłata na warunkach przewidzianych w umowie pożyczki są obojętne podatkowo. Przychód po stronie pożyczkobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia pożyczki, jej części lub odsetek. Wtedy bowiem pożyczkobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe. Umorzona kwota wierzytelności z tytułu pożyczek będzie stanowić zatem dla Wspólników przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie umorzenie pożyczek – jakkolwiek będące nieodpłatnym świadczeniem dla pożyczkobiorców – nie jest realizacją ich prawa do udziału w zyskach Spółki jako osoby prawnej.

Umorzenie w żaden sposób nie jest świadczeniem należnym wspólnikom Spółki oraz nie ma umocowania w umowie Spółki i kodeksie spółek handlowych. Przysporzenie z tytułu umorzenia wspólnicy uzyskają jako pożyczkobiorcy, a nie jako wspólnicy Spółki. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT nie dotyczy świadczeń w jakikolwiek sposób związanych z faktem bycia wspólnikiem spółki. Obejmuje swoim zakresem tylko te świadczenia, które wprost wynikają z posiadania udziałów w spółce (udziału w jej zyskach). Nie będzie miał zatem zastosowania do analizowanych przychodów z tytułu umorzenia pożyczek.

Przychody, jakie zostaną uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu umorzenia pożyczek udzielonych przez Spółkę nie wypełniają przesłanek zakwalifikowania ich do źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy o PIT. Wobec tego, należy je zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 tejże ustawy. Takie rozumowanie potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna z dnia 22 lipca 2024 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (znak pisma: 0115-KDIT1.4011.368.2024.1.MST).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT: Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Na podstawie art. 42a ustawy o PIT: Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Wobec powyższego w przypadku umorzenia zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki oraz naliczonych, lecz niezapłaconych odsetek nastąpi po stronie Wnioskodawcy definitywne przysporzenie w kwocie równej umorzonemu zobowiązaniu kwalifikowane do tzw. innych źródeł na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, wobec czego na Spółce nie będzie spoczywał obowiązek pobrania podatku dochodowego jako płatnik.

Spółka będzie jednak miała tzw. obowiązek informacyjny, tj. obowiązek sporządzenia informacji o wysokości przychodów i przesłania jej wspólnikom oraz właściwemu urzędowi skarbowemu –wynikający z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią:

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Rodzaje źródeł przychodów zostały wymienione w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są m.in.:

-działalność wykonywana osobiście (pkt 2);

-pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3);

-kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7);

-inne źródła (pkt 9).

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych reguluje art. 11 ust. 2-2c ustawy.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Wskazać również należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania.

Szczegółowe regulacje dotyczące przychodów z poszczególnych źródeł zostały zawarte w art. 12-20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z treścią art. 13 pkt 7 ww. ustawy:

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei, w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy:

Jak wskazano natomiast w art. 20 ust. 1 powołanej ustawy:

Sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty, co pozwala aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w powyższym przepisie. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Do przychodów z innych źródeł należy zatem zaliczyć każdy przychód, który spełnia łącznie dwa warunki: po pierwsze – nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy, a po drugie – nie jest wyłączony z przedmiotowego zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jak wynika z wniosku są Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością oraz polskim nieograniczonym rezydentem podatkowym. Wspólnikami Spółki są dwie osoby fizyczne będący polskimi nieograniczonymi rezydentami podatkowymi. Spółka udzieliła i planuje udzielać pożyczki wspólnikowi. Pożyczka nie została udzielona w związku z prowadzoną działalnością wspólnika. W przyszłości może dojść do sytuacji, w której umorzą Państwo pozostały do spłaty kapitał oraz naliczone i niezapłacone odsetki od pożyczki udzielonej wspólnikowi. Umorzenie nie będzie formą wynagradzania z tytułu pełnienia funkcji w zarządzie spółki.

Wskazania wymaga, że otrzymanie pożyczki i jej spłata na warunkach przewidzianych w umowie pożyczki są obojętne podatkowo. Przychód po stronie pożyczkobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia pożyczki, jej części lub odsetek. Wtedy bowiem pożyczkobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe. Umorzona kwota wierzytelności z tytułu pożyczek będzie stanowić zatem dla wspólnika (osoby, której dług został umorzony) przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Umorzenie przez Państwa pożyczki udzielonej wspólnikowi nie będzie formą wynagradzania z tytułu pełnienia funkcji w zarządzie spółki. Ponadto pożyczka nie została udzielona w związku z działalnością gospodarczą wspólnika. W związku z powyższym umorzona pożyczka nie będzie stanowić przychodu ze źródeł wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Omawianego przychodu nie sposób również kwalifikować do źródła kapitały pieniężne z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z 17 ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy. Przepisy te dotyczą bowiem świadczeń, które uzyskuje się z tytułu bycia wspólnikiem spółki i posiadania prawa do udziału w jej zyskach. Bezpośrednim źródłem tych świadczeń jest stosunek prawny pomiędzy osobą fizyczną a spółką, jaki powstał na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych i umowy spółki z momentem nabycia przez te osobę fizyczną statusu wspólnika spółki.

Tymczasem, w opisanej przez Państwa sytuacji umorzenie pożyczki lub pożyczek – jakkolwiek będące nieodpłatnym świadczeniem dla pożyczkobiorców – nie jest realizacją ich prawa do udziału w zyskach Spółki jako osoby prawnej. Inaczej mówiąc, nie jest to świadczenie należne tym osobom z tytułu bycia wspólnikiem Spółki. W opisanej sytuacji pożyczkobiorca ma również status wspólnika Spółki, ale opisane świadczenie z tytułu umorzenia uzyska jako pożyczkobiorca, a nie jako wspólnik Spółki. Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dotyczy bowiem świadczeń w jakikolwiek sposób związanych z faktem bycia wspólnikiem spółki. Obejmuje swoim zakresem tylko te świadczenia, które wprost wynikają z posiadania udziałów w spółce (udziału w jej zyskach). Nie będzie miał zatem zastosowania do analizowanych przychodów z tytułu umorzenia pożyczek.

Umorzenie pożyczki lub jej części, a także odsetek od pożyczki, których termin płatności upłynął, prowadzi do powstania u dłużnika przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychody, jakie zostaną uzyskane przez wspólnika lub wspólników z tytułu umorzenia im pożyczek udzielonych przez Państwa Spółkę nie wypełniają przesłanek zakwalifikowania ich do źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy. Wobec tego, należy je zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Na podstawie art. 42a ww. ustawy:

Zgodnie z art. 42g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W konsekwencji nie będzie spoczywał na Państwu obowiązek pobrania podatku dochodowego jako płatnik. Będą Państwo jednak mieli obowiązek informacyjny, tj. obowiązek sporządzenia informacji o wysokości przychodów i przesłania jej wspólnikom (osobą, którym umorzono pożyczki) oraz właściwemu urzędowi skarbowemu – wynikający z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, umorzenie przez Państwa pożyczki zarówno w kwocie kapitału pozostającego do spłaty jak i naliczonych, lecz niezapłaconych odsetek będzie stanowiło przychód u wspólnika (osobie której udzielono pożyczki), z tzw. innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Będą Państwo zobowiązani do wypełnienia obowiązków informacyjnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja oraz dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).