Interpretacja indywidualna

  – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Uzupełnił go Pan pismami z 6 listopada i 6 grudnia 2024 r. (daty wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w obszarze IT. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawa o PIT.

W ramach swojej działalności podatnik wykonywał czynności w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego, tj. kodu źródłowego oprogramowania komputerowego (dalej: „Oprogramowanie”).

Wnioskodawca posiada wiedzę w zakresie technologii informatycznych i doświadczenie w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem oprogramowania na rzecz swoich kontrahentów. Wiedza z zakresu technologii informatycznych pozwala podatnikowi na pracę nad tworzeniem oprogramowania, które (...). Oprogramowanie służy również do (...).

Tworzone przez podatnika oprogramowania opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują zaprojektowanie algorytmu, przeprowadzanie testów, tworzenie specyfikacji, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych.

Wnioskodawca współpracuje z kontrahentami w zakresie wytwarzania m.in. wytwarzania oprogramowania.

Wytwarzane przez podatnika oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.).

Umowy zawarte pomiędzy podatnikiem a kontrahentem wskazują m.in., że w zakresie związanym z wytwarzaniem oprogramowania, podatnik przenosi na kontrahenta prawa autorskie do oprogramowania, w zamian za wynagrodzenie. Tym samym wynagrodzenie otrzymane przez podatnika będzie przychodem z tytułu sprzedaży praw autorskich do oprogramowania.

Wartość wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do oprogramowania jest określana w umowie pomiędzy podatnikiem a kontrahentem.

Prawa autorskie są przenoszone na zamawiającego z chwilą przekazania oprogramowania. Przenoszone są na zleceniodawcę prawa autorskie do wytworzonego oprogramowania, bez ograniczeń czasowych lub terytorialnych. Przenoszone jest także prawo do wykonywania praw zależnych do opracowań utworów oraz upoważnia zleceniodawcę do dalszego zezwalania na wykonywanie tych praw zależnych.

Wnioskodawca nie jest ani właścicielem, ani współwłaścicielem tego oprogramowania, ani nie jest użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej, tj. umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z autorskiego prawa do programu komputerowego. Wnioskodawca działa na zlecenie podmiotu będącego właścicielem rozwijanego oprogramowania, czyli zleceniodawcy.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa jest działalnością podejmowaną w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). Działania mają charakter badawczy wymagają prowadzenia ścisłej dokumentacji. Każda praca jest finalnie weryfikowana testami praktycznymi. Wyniki testów są wykorzystywane do formowania raportów. Działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy prowadzona jest od 2 maja 2017 roku. Od tego też czasu uzyskiwane są z tego tytułu dochody, a Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Charakterystyka prac nad oprogramowaniem.

Możliwość pozyskiwania zleceń oraz współpracy z kontrahentami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest ściśle uzależniona od umiejętności i wiedzy Wnioskodawcy w zakresie projektowania i wdrażania nowych/ulepszonych rozwiązań związanych z tworzeniem oprogramowania. Ekspercka wiedza oraz doświadczenie pozwalają na opracowanie i wdrażanie całkowicie nowych lub znacznie ulepszonych technologicznie rozwiązań dla kontrahentów.

Realizowane przez Wnioskodawcę prace w zakresie rozwoju oprogramowania mają charakter twórczy i innowacyjny, gdyż poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie technologii informatycznych, tworzone są zupełnie nowe elementy oprogramowania, które mają sprostać wymogom rynku, klientów oraz postępowi technologicznemu. Oprogramowanie staje się jednocześnie nowym produktem Wnioskodawcy, które (po przejściu odpowiednich testów technicznych i technologicznych) następnie udostępniane jest kontrahentom, w zamian za wynagrodzenie. Do przykładowych innowacyjnych rozwiązań opracowywanych przez Wnioskodawcę należy (...).

Wnioskodawca tworzy część oprogramowania odpowiedzialną między innymi za przetwarzanie danych, usługi serwerowe, obsługę licencji końcowego produktu.

W ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca realizuje badania mające na celu poprawę wydajności przetwarzania danych oraz ulepszanie jakości końcowego produktu.

Prowadzone prace rozwojowe nad oprogramowaniem nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych. Prace realizowane przez Wnioskodawcę nie są również projektami powtarzalnymi - każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii.

W wyniku prowadzonych prac nad oprogramowaniem powstaje nowy kod źródłowy stanowiący oprogramowanie. W zakresie wykonywanej działalności, Wnioskodawca współpracuje z zespołami kontrahenta. Podatnik ma z góry określoną rolę i wytwarza zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy kodu źródłowego, tj. oprogramowanie.

Proces opracowywania oprogramowania.

W związku ze stałym tworzeniem oprogramowania, poprzez opracowywanie i wdrażanie nowych elementów, Wnioskodawca pracuje nad jego wytwarzaniem w usystematyzowany sposób, który uwzględnia następujące fazy: zbieranie wymagań, projektowanie, implementacja, weryfikacja, wdrożenie.

Bieżące prace projektowe związane z tworzeniem kodu oprogramowania wymagają współdziałania Wnioskodawcy oraz kontrahenta, w celu weryfikacji postępów prac, odbioru oraz testowania poszczególnych elementów. W szczególności, proces tworzenia oprogramowania wymaga ciągłej komunikacji pomiędzy podatnikiem a kontrahentem (np. za pomocą telefonu czy Internetu) w celu nanoszenia korekt, weryfikacji poprawności wykonania kodu źródłowego, itd. Na tym etapie oprogramowanie jest również testowane przez kontrahenta, a w przypadku konieczności zwracane Wnioskodawcy w celu naniesienia zmian. Po zakończeniu danego etapu prac nad oprogramowaniem i przyjęcia go przez kontrahenta, jest dostarczany kontrahentowi (wraz z przeniesieniem praw autorskich do oprogramowania na kontrahenta).

Ze względu na specyfikę pracy związanej z tworzeniem oprogramowania, Wnioskodawca może jednocześnie pracować nad kilkoma projektami, w ramach których tworzy oprogramowanie.

Uzupełnienie wniosku

Wniosek dotyczy trzech lat, tj. 2019, 2020, 2021.

W kontekście niniejszej sprawy, przez ,,oprogramowanie” należy rozumieć wynik procesu badawczo-rozwojowego, obejmującego projektowanie, implementację (kodowanie), testowanie, wdrażanie i utrzymanie systemu informatycznego. Oprogramowanie to jest tworzone na zlecenie kontrahentów, zgodnie z ich specyfikacją, ale wymaga od Wnioskodawcy twórczego wkładu i zastosowania innowacyjnych rozwiązań na każdym etapie jego powstawania.

Wnioskodawca tworzy oprogramowanie do (...). Oprogramowanie to jest zaprojektowane do (...).

Jednym z głównych zastosowań tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania jest (...).

(...)

Rola Wnioskodawcy w tym procesie polegała na zaprojektowaniu, implementacji (kodowaniu) i wdrożeniu skalowalnego systemu (...), a także na (...).

W celu usprawnienia działania autorskiego oprogramowania, Wnioskodawca opracował i wdrożył innowacyjne rozwiązania, które pozwalają na (...). Wnioskodawca zastosował m.in(...). Dodatkowo, Wnioskodawca wprowadził autorskie (...).

Oprogramowanie jest oparte o (...). Celami (...). Oryginalność rozwiązania wynika z (...). System radzi sobie z (...).

Połączenie różnych technologii (...) pozwoliło Wnioskodawcy stworzyć oprogramowanie, które przewyższa jego poprzednie rozwiązania pod względem wydajności, skalowalności i elastyczności, a także generuje znacznie niższe koszty operacyjne.

W ramach projektów, (...). Proces tworzenia oprogramowania obejmuje (...).

Najważniejszym celem było dostarczenie oprogramowania o (...).

Powyższe cele osiągane zostaną w całości. Zasobami do osiągnięcia tego celu są: wiedza, doświadczenie i umiejętności Wnioskodawcy, a także zastosowanie odpowiednich narzędzi i technologii.

W stosunku do autorskiego oprogramowania w harmonogramie uwzględnione zostały takie elementy jak: analiza wymagań i celów; projektowanie; implementacja; testowanie; wdrożenie i utrzymanie; monitorowanie i analiza.

Przed rozpoczęciem pracy nad projektem Wnioskodawca posiadał niezbędną wiedzę i doświadczenie w zakresie technologii informatycznych, w szczególności (...). Wnioskodawca zdobył je podczas studiów informatycznych oraz wieloletniej praktyki zawodowej.

Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę i umiejętności z zakresu (...). Dzięki temu oprogramowanie staje się coraz bardziej efektywne (...).

Dotychczas Wnioskodawca oferował usługi tworzenia oprogramowania na zamówienie. Jednak oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, wyróżnia się (...). Stanowi ono znaczący krok naprzód w porównaniu do wcześniejszych projektów Wnioskodawcy.

Wcześniejsze produkty i usługi Wnioskodawcy były oparte na szerokim wachlarzu technologii informatycznych, w tym językach programowania takich (...).

Wnioskodawca zaplanował stworzenie innowacyjnego systemu do (...). Wnioskodawca chce, aby system (...). System (...).

Wnioskodawca realizował zaplanowane przedsięwzięcie w sposób metodyczny i iteracyjny, wykorzystując elementy metodologii (...). Proces tworzenia oprogramowania obejmował następujące etapy:

-zbieranie i analiza wymagań: na tym etapie Wnioskodawca definiował cele projektu i funkcjonalności oprogramowania, uwzględniając potrzeby klientów;

-projektowanie architektury systemu: Wnioskodawca opracowywał architekturę oprogramowania, dobierając odpowiednie technologie i narzędzia;

-implementacja: Wnioskodawca tworzył kod źródłowy oprogramowania;

-testowanie: Wnioskodawca przeprowadzał testy jednostkowe, integracyjne i systemowe w celu zapewnienia jakości oprogramowania;

-wdrożenie: Wnioskodawca wdrażał oprogramowanie w środowisku produkcyjnym i konfigurował je zgodnie z wymaganiami;

-utrzymanie: Wnioskodawca monitorował działanie systemu, analizował dane i wprowadzał niezbędne poprawki i ulepszenia.

W wyniku działalności Wnioskodawcy powstało nowatorskie oprogramowanie, które umożliwia (...). Oprogramowanie zostało (...).

Efekty pracy Wnioskodawcy, które nazywa „oprogramowaniem”, zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

-zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

-nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

-nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawców.

Oprogramowanie, które tworzy Wnioskodawca, jest odrębnym programem komputerowym, spełniającym kryteria z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przeniesienie majątkowych praw autorskich do programu komputerowego odbywa się na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej, zgodnie z art. 41 i 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przez „część oprogramowania” Wnioskodawca rozumie samodzielny moduł programu komputerowego, który spełnia określoną funkcję i może być wykorzystywany niezależnie od innych modułów.

Każdy moduł jest odrębnym programem komputerowym, który podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przeniesienie praw autorskich do każdego modułu następuje zgodnie z wymogami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Pana pytanie:

Czy zgodnie z art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 40 ustawy o PIT, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie wytwarzania oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej określonej w ustawie o PIT?

W uzupełnieniu z dnia 6 grudnia 2024 r. Wnioskodawca wskazał, że wniosek został złożony w celu skorygowania zeznań podatkowych za lata 2019-2021 z zastosowaniem 5% stawki podatkowej (wcześniej opodatkowane one były podatkiem liniowym 19%).

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 40 ustawy o PIT, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w zakresie wytwarzania oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej określonej w ustawie o PIT.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, zgodnie z którym, oznacza ono działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, przez prace rozwojowe rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - ustawa z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 1668).

Ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wskazuje, że prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W odniesieniu do prac rozwojowych ustawodawca położył więc nacisk na wiedzę i umiejętności oraz późniejsze ich wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług.

Jednocześnie jednak, z zakresu prac rozwojowych wyłączono prace obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone m.in. do produktów.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy za działalność badawczo-rozwojową należy uznać działalność spełniającą łącznie następujące przesłanki:

–- działalność o charakterze twórczym obejmującą prace rozwojowe,

–- podejmowaną w sposób systematyczny,

–- polegającą na wykorzystaniu wiedzy i umiejętności,

–- celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług,

–- prace rozwojowe nie mogą mieć charakteru rutynowych i okresowych zmian.

W ocenie Wnioskodawcy, przywołane przepisy pozwalają stwierdzić, że opisana wyżej działalność podatnika w zakresie tworzenia oprogramowania, dostosowana do obecnych lub przyszłych potrzeb rynku, stanowi przejaw działalności badawczo-rozwojowej, w rozumieniu 5a pkt 38 w zw. z pkt 40 ustawy o PIT.

Definicja prac rozwojowych jednoznacznie wskazuje na działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia nowych procesów, produktów. Zatem innowacyjna i twórcza działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia oprogramowania z zastosowaniem narzędzi informatycznych i specjalistycznego oprogramowania wpisuje się w definicję prac rozwojowych.

Opisywana działalność podatnika prowadzi do stworzenia nowych rozwiązań informatycznych, odpowiadających potrzebom rynku, wypełniających niszę, jak również cechujących się innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii, co dodatkowo potwierdza okoliczność, iż przed przystąpieniem do prac nie jest znany jej dokładny wynik. Podatnik przed przeprowadzeniem wewnętrznych analiz, testów, przygotowaniem oraz wdrożeniem stworzonego oprogramowania, nie ma pewności, czy będzie działało poprawnie oraz spełniało wymogi kontrahentów.

W konsekwencji potwierdza to, iż sam proces tworzenia oprogramowania nie jest w żadnym stopniu mechaniczny czy zrutynizowany, ale wymaga określonej działalności twórczej oraz szerokiej wiedzy dotyczącej technologii, jej ograniczeń i możliwości stosowania.

Prace rozwojowe mają także charakter systematyczny. Tworzenie oprogramowania jest u podatnika ciągłym procesem, cechującego się innowacyjnością, oraz wychodzącym naprzeciw potrzebom kontrahentów i rynku. Jest podstawą działalności Wnioskodawcy.

Podejmowana przez podatnika działalność spełnia również przesłankę wykorzystania wiedzy i umiejętności do opracowywania nowego lub ulepszonych oprogramowania. Jak bowiem wskazano, stworzenie oprogramowania wymaga posiadania odpowiedniego poziomu wiedzy specjalistycznej z zakresu technologii informatycznych, przeprowadzenia szeregu weryfikacji oraz testów, tak by finalny efekt prac pełniał odpowiednie wymagania.

Wykonanie opisywanych czynności oraz weryfikacja wyników przeprowadzonych testów wymaga konkretnych umiejętności, posiadanych przez podatnika.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, iż spełniona jest przesłanka celu prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w postaci wykorzystania wiedzy do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Wszystkie opisane czynności o charakterze twórczym, prowadzone są w celu stworzenia nowego oprogramowania, dopasowanego do zapotrzebowania kontrahentów oraz rynku.

Opisywana działalność w zakresie tworzenia oprogramowania nie ma charakteru prac rutynowych, polegających na wprowadzeniu okresowych zmian, a skupiona jest wokół wprowadzania nowych i innowacyjnych rozwiązań, polegających na ciągłym tworzeniu nowych rozwiązań informatycznych (tj. oprogramowania), odpowiadających na problemy z jakimi spotykają się kontrahenci oraz rynek.

W konsekwencji, cały proces składający się na tworzenie oprogramowania należy uznać za przejaw działalności badawczo-rozwojowej (a dokładnie działalności rozwojowej). Poszczególne jego etapy są ze sobą nierozerwalnie połączone, stanowiąc spójną i logiczną całość, której efektem jest powstanie nowego oprogramowania.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, realizowane przez niego prace związane z tworzeniem oprogramowania:

–są pracami badawczo-rozwojowymi, mającymi twórczy charakter oraz prowadzonymi w sposób systematyczny (stanowiącymi jeden z podstawowych przedmiotów działalności Wnioskodawcy),

–polegają na wykorzystaniu specjalistycznej wiedzy i umiejętności posiadanych przez podatnika,

- mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy lub jej wykorzystanie do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług (tj. tworzeniu oprogramowania), oraz

- nie mają charakteru rutynowych czy okresowych zmian.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, spełnienie ww. przestanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego oraz przywiedzionych przepisów prawa potwierdza, że działalność w zakresie tworzenia oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 40 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy :

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ww. ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach działalności wykonywał Pan czynności w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego, tj. kodu źródłowego oprogramowania komputerowego. Z góry ma Pan określoną rolę i wytwarza zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy kodu źródłowego, tj. oprogramowanie.

Tworzy Pan oprogramowanie do (...). Oprogramowanie to (...).

Jednym z głównych zastosowań tworzonego przez Pana oprogramowania jest (...). Oprogramowanie to (...).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

We wniosku wskazał Pan, że realizowane przez Pana prace w zakresie rozwoju oprogramowania mają charakter twórczy i innowacyjny, gdyż poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie technologii informatycznych, tworzone są zupełnie nowe elementy oprogramowania, które mają sprostać wymogom rynku, klientów oraz postępowi technologicznemu.

Prowadzone prace nad oprogramowaniem nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych. Prace realizowane przez Pana nie są również projektami powtarzalnymi - każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii. Oryginalność Pan rozwiązania wynika z (...).

Tworzone przez Pana oprogramowania opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują zaprojektowanie algorytmu, przeprowadzanie testów, tworzenie specyfikacji, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych.

Dodatkowo wskazał Pan, że efekty pracy, które nazywa „oprogramowaniem”, zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

-zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

-nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

-nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawców.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że prowadzi działalność w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany).

Realizował Pan zaplanowane przedsięwzięcie w sposób metodyczny i iteracyjny, wykorzystując elementy metodologii (...). Proces tworzenia oprogramowania obejmował następujące etapy:

-zbieranie i analiza wymagań: na tym etapie definiował Pan cele projektu i funkcjonalności oprogramowania, uwzględniając potrzeby klientów;

-projektowanie architektury systemu: opracowywał Pan architekturę oprogramowania, dobierając odpowiednie technologie i narzędzia;

-implementacja: tworzył Pan kod źródłowy oprogramowania;

-testowanie: przeprowadzał Pan testy jednostkowe, integracyjne i systemowe w celu zapewnienia jakości oprogramowania;

-wdrożenie: wdrażał Pan oprogramowanie w środowisku produkcyjnym i konfigurował je zgodnie z wymaganiami;

-utrzymanie: monitorował Pan działanie systemu, analizował dane i wprowadzał niezbędne poprawki i ulepszenia.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana prac jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że posiada Pan wiedzę w zakresie technologii informatycznych i doświadczenie w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem oprogramowania na rzecz swoich kontrahentów. Wykorzystuje Pan wiedzę i umiejętności z zakresu (...), aby tworzyć systemy, które nieustannie uczą i rozwijają się. Dzięki temu oprogramowanie staje się coraz bardziej efektywne (...).

Ekspercka wiedza oraz doświadczenie pozwalają Panu na opracowanie i wdrażanie całkowicie nowych lub znacznie ulepszonych technologicznie rozwiązań dla kontrahentów. Realizowane prace w zakresie rozwoju oprogramowania mają charakter innowacyjny, gdyż poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie technologii informatycznych, tworzone są zupełnie nowe elementy oprogramowania, które mają sprostać wymogom rynku, klientów oraz postępowi technologicznemu. Oprogramowanie staje się jednocześnie nowym produktem, które (po przejściu odpowiednich testów technicznych i technologicznych) następnie udostępniane jest kontrahentom, w zamian za wynagrodzenie.

Oprogramowanie jest oparte (...).

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia i rozwijania nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

-badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

-prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

·nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

·kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·planowaniu produkcji oraz

·projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazuje Pan we wniosku, tworzone oprogramowanie to wynik obejmującego projektowanie, implementację (kodowanie), testowanie, wdrażanie i utrzymanie systemu informatycznego. Realizowane przez Pana prace mają charakter twórczy i innowacyjny, gdyż poprzez łączenie i wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy i umiejętności w zakresie technologii informatycznych, tworzone są zupełnie nowe elementy oprogramowania, które mają sprostać wymogom rynku, klientów oraz postępowi technologicznemu. Prowadzone prace rozwojowe nad oprogramowaniem nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych. Prace realizowane przez Pana nie są również projektami powtarzalnymi - każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii. Oprogramowanie staje się jednocześnie nowym produktem, które (po przejściu odpowiednich testów technicznych i technologicznych) udostępniane jest kontrahentom, w zamian za wynagrodzenie.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Jak wcześniej wskazano, wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie przez Pana oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, działalność polegająca na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu, i w warunkach działalności wynikających z wniosku i jego uzupełnienia.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;

w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).