Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe w części odnoszącej się do pytania nr 1 i nieprawidłowe w części odnoszącej się do pytania nr 2.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 15 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan („Wnioskodawca”) osobą fizyczną mającą polskie obywatelstwo.

Wnioskodawca w styczniu 2024 r. przebywał w Polsce. Sporadycznie wyjeżdżał do Szwajcarii, bowiem już w styczniu 2024 r. Wnioskodawca pracował w Szwajcarii na podstawie umowy o pracę u szwajcarskiego pracodawcy. W styczniu 2024 r. był w Szwajcarii 3 dni.

Niemniej jednak w styczniu 2024 r. Wnioskodawca był jeszcze zatrudniony w Polsce na podstawie umowy o pracę u polskiego pracodawcy. Z końcem stycznia 2024 r. umowa ta uległa rozwiązaniu.

Od lutego 2024 r. Wnioskodawca jest już tylko zatrudniony w Szwajcarii na podstawie umowy o pracę u szwajcarskiego pracodawcy.

Oznacza to, że Wnioskodawca w styczniu 2024 r. otrzymał dwa wynagrodzenia – jedno za pracę u szwajcarskiego pracodawcy, drugie za pracę u polskiego pracodawcy.

W lutym 2024 r. Wnioskodawca opuścił Polskę i zamieszkał w Szwajcarii, gdzie, jak zakłada, do 31 grudnia 2024 r. będzie przebywał na terytorium Szwajcarii przez ponad 183 dni.

Jak już wskazano, od dnia 1 lutego 2024 r. Wnioskodawca jest zatrudniony wyłącznie w Szwajcarii na podstawie umowy o pracę u szwajcarskiego pracodawcy.

Zawarta umowa ze szwajcarskim pracodawcą jest dla Wnioskodawcy głównym źródłem utrzymania. Wnioskodawca nie osiąga innych przychodów, w szczególności zaś otrzymuje i nie będzie otrzymywał przychodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca posiada umowę najmu mieszkania w Szwajcarii, potwierdzającą miejsce zamieszkania w Szwajcarii.

Wnioskodawca, co do zasady, przyjeżdża do Polski na weekendy (nie w każdy weekend Wnioskodawca przyjeżdża do Polski) oraz wtedy gdy ma wolne w pracy. Wnioskodawca wskazuje, że rodzina Wnioskodawcy (żona oraz dzieci) przyjeżdżają do Wnioskodawcy do Szwajcarii.

Żona i małoletnie dzieci obecnie przebywają w Polsce, ale również miały się przenieść do Szwajcarii w 2024 r., jednakże z uwagi na uczęszczanie dzieci Wnioskodawcy do szkoły w Polsce nie było to możliwe. Ponadto córka Wnioskodawcy ma regularne wizyty w Centrum Zdrowia Dziecka i z tego też względu rodzina nie może przenieść się do Szwajcarii (jest szansa, że wizyty w przeciągu roku się skończą). Żona i dzieci mają zamiar przenieść się do Szwajcarii w 2025 r.

Miejsce stałego zamieszkania Wnioskodawcy znajduje się więc na terytorium Szwajcarii. W związku ze zmianą miejsca zamieszkania Wnioskodawca dokona wymeldowania z pobytu stałego na terytorium RP.

Wnioskodawca nie ma zamiaru wracać do Polski. Wnioskodawca wyjechał do Szwajcarii z zamiarem stałego pobytu.

Wnioskodawca złożył we właściwym urzędzie skarbowym zgłoszenie ZAP-3, w którym wskazał, że od dnia 1 lutego 2024 r. jego miejscem zamieszkania jest Szwajcaria.

Między Wnioskodawcą a Jego żoną istnieje wspólność majątkowa małżeńska.

W okresie obejmującym przedmiotowy wniosek Wnioskodawca posiada w Szwajcarii stałe ognisko domowe, które urządził i zastrzegł dla swojego trwałego użytkowania (w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas).

Ściślejsze powiązania gospodarcze Wnioskodawca posiada ze Szwajcarią, tutaj zamieszkuje i uzyskuje wynagrodzenie za pracę. Wynagrodzenie wpływa na szwajcarskie konto prowadzone w szwajcarskim banku. Wnioskodawca posiada szwajcarski numer telefonu. Wnioskodawca posiada również szwajcarskie prawo jazdy. Także kontakty zawodowe Wnioskodawca ma w Szwajcarii.

Dodatkowo Wnioskodawca uzyskał od szwajcarskiego urzędu certyfikat rezydencji potwierdzający, że od lutego 2024 r. Szwajcaria traktuje Wnioskodawcę jako swojego rezydenta podatkowego. Stosowana w Szwajcarii stawka podatkowa uwzględnia stan cywilny Wnioskodawcy oraz dzieci. Wnioskodawca otrzymuje też kantonalny dodatek na dzieci.

Wnioskodawca wynajmuje w Szwajcarii lokal mieszkalny. Opłaca czynsz i media.

Wnioskodawca podlega w Szwajcarii ubezpieczeniu zdrowotnemu, korzysta również z tamtejszej służby zdrowia.

W okresie obejmującym przedmiotowy wniosek Wnioskodawca będzie posiadał ściślejsze powiązania osobiste rozumiane jako powiązania rodzinne, znajomi, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, itp. ze Szwajcarią.

Aktywność społeczna, kulturalna, obywatelska skupia się w Szwajcarii (tj. spotkania ze znajomymi). Wnioskodawca realizuje swoje zainteresowania i hobby w Szwajcarii (tj. wizyty w muzeach, gromadzenie i lektura książek, uprawianie sportu).

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy roku podatkowego 2024.

Pytania

1)  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku, od dnia 1 stycznia 2024 r. do dnia 31 stycznia 2024 r. Wnioskodawca będzie uznawany za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy PIT, a tym samym dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę od dnia 1 stycznia 2024 r. do dnia 31 stycznia 2024 r. będą podlegały opodatkowaniu w Polsce?

2)  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku, od dnia 1 lutego 2024 r. Wnioskodawca nie będzie uznawany za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy PIT, a tym samym dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę od dnia 1 lutego 2024 r. będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w Szwajcarii?

Pani stanowisko w sprawie

Ad. 1 i 2

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku, od dnia 1 stycznia 2024 r. do dnia 31 stycznia 2024 r. Wnioskodawca będzie uznawany za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy PIT, a tym samym dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę od dnia 1 stycznia 2024 r. do dnia 31 stycznia 2024 r. będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku, od dnia 1 lutego 2024 r. Wnioskodawca nie będzie uznawany za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy PIT, a tym samym dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę od dnia 1 lutego 2024 r. będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w Szwajcarii

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o PIT, „osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy)”.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że „osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy)”.

Na podstawie art. 3 ust. 1 a ustawy o PIT „za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym”.

Na podstawie art. 4a ustawy o PIT „Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska”.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Powyższe przepisy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, co wynika z art. 4a ustawy o PIT. Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stosownie do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92), zmienionej Protokołem sporządzonym w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz. U. z 2011 r. Nr 255, poz. 1533), („UPO Polska- Szwajcaria”).

Przy tym należy wskazać, że zarówno Polska, jak i Szwajcaria nie notyfikowały ww. Konwencji do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369).

Zgodnie więc z art. 4 ust. 1 UPO Polska-Szwajcaria, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” [tj. w Polsce lub w Szwajcarii] oznacza każdą osobę, która według ustawodawstwa tego Państwa [tj. w Polsce lub w Szwajcarii] podlega tam opodatkowaniu ze względu na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo [tj. Polskę lub Szwajcarię] oraz każdą jednostkę jego podziału terytorialnego lub organ władzy lokalnej. Jednakże, określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie [tj. w Polsce lub w Szwajcarii] tylko ze względu na dochód jaki osiąga ona ze źródeł położonych w tym Państwie [tj. w Polsce lub w Szwajcarii] lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie [tj. w Polsce lub w Szwajcarii].

Także, art. 4 ust. 2 UPO Polska-Szwajcaria rozstrzyga tzw. konflikt rezydencji, tj. sytuacje, w której można uznać, iż jedna osoba fizyczna posiada miejsce zamieszkania w dwóch umawiających się Państwach [tj. w Polsce i w Szwajcarii]. Przepis ten wskazuje bowiem, iż jeżeli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach [tj. w Polsce i w Szwajcarii], wówczas jej status określa się według następujących zasad:

a)  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie [tj. w Polsce i w Szwajcarii], w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach [tj. w Polsce i w Szwajcarii], to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie [tj. w Polsce i w Szwajcarii], z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b)  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie [tj. w Polsce czy w Szwajcarii] osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw [tj. w Polsce i w Szwajcarii], to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie [tj. w Polsce lub w Szwajcarii], w którym zwykle przebywa;

c)  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach [tj. w Polsce i w Szwajcarii] lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie [tj. w Polsce lub w Szwajcarii], którego jest obywatelem;

d)  jeżeli jest ona obywatelem obu Państw [tj. w Polsce i w Szwajcarii] lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw [tj. w Polsce i w Szwajcarii] rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza Modelowej Konwencji OECD. Przedtem jednak, wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym Umowa zawarta między Polską i Zjednoczonymi Emiratami Arabskimi.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej, zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zdaniem Wnioskodawcy biorąc pod uwagę stan faktyczny opisany we wniosku należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2024 r. do dnia 31 stycznia 2024 r. Wnioskodawca posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce i podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy całokształt okoliczności wskazuje, że od dnia 1 stycznia 2024 r. do dnia 31 stycznia 2024 r. Wnioskodawca posiadał w Polsce ośrodek interesów gospodarczych i osobistych.

Natomiast od dnia 1 lutego 2024 r. Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Szwajcarii i podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Od dnia 1 lutego 2024 r. Wnioskodawca posiada ściślejsze powiązania, zarówno osobiste, jak i gospodarcze, ze Szwajcarią.

W związku z tym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, od dnia 1 stycznia 2024 r. do dnia 31 stycznia 2024 r. Wnioskodawca będzie uznawany za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy PIT, a tym samym dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę od dnia 1 stycznia 2024 r. do dnia 31 stycznia 2024 r. będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.

Jednocześnie prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, od dnia 1 lutego 2024 r. Wnioskodawca nie będzie uznawany za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy PIT, a tym samym dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę od dnia 1 lutego 2024 r. będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w Szwajcarii.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że:

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Według art. 4a ustawy:

W Pana przypadku ma zastosowanie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Bernie 2 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22 poz. 92), zmieniona Protokołem między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską o zmianie Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 2 września 1991 r. oraz Protokołu, sporządzonego w Bernie dnia 2 września 1991 r., sporządzonym w Warszawie dnia 20 kwietnia 2010 r. (Dz. U. z 2011 r. nr 255 poz. 1533) oraz Obwieszczeniem Ministra Spraw Zagranicznych z dnia 2 lutego 2021 r. o sprostowaniu błędów (Dz. U. z 2021 r. poz. 262).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej Konwencji:

Na mocy art. 4 ust. 2 Konwencji:

Jeżeli podatnik zostaje uznany za rezydenta podatkowego drugiego państwa na skutek spełnienia kryteriów przewidzianych w krajowym prawie podatkowym tego państwa, a w Polsce jest uznawany za rezydenta podatkowego na mocy ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mamy do czynienia z podwójną rezydencją podatkową.

Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują specjalne reguły kolizyjne w przypadku podwójnej rezydencji podatkowej, pozwalające ustalić, w którym państwie dana osoba posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Reguły te zawarte są w przywołanym wyżej art. 4 ust. 2 Konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały.

Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania należy rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Z treści wniosku wynika, że w styczniu 2024 r. przebywał Pan i pracował w Polsce, a w Szwajcarii był Pan jedynie 3 dni – również w związku z podjętą pracą. W Polsce przebywała również Pana najbliższa rodzina (żona i dzieci).

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzam, że w okresie od 1 stycznia 2024 r do 31 stycznia 2024 r. był Pan osobą, która miała miejsce zamieszkania w Polsce, z uwagi na centrum Pana interesów osobistych.

W konsekwencji – jako polski rezydent podatkowy – w okresie od 1 stycznia 2024 r do 31 stycznia 2024 r. podlegał Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Tym samym, Pana stanowisko w odniesieniu do pytania nr 1 jest prawidłowe.

Pana sytuacja zmieniła się natomiast od lutego 2024 r. Jak wynika bowiem z wniosku, w lutym 2024 r. opuścił Pan Polskę i zamieszkał w Szwajcarii, gdzie, jak Pan zakłada, do 31 grudnia 2024 r. będzie Pan przebywał przez ponad 183 dni. Od 1 lutego 2024 r. jest Pan zatrudniony wyłącznie w Szwajcarii na podstawie umowy o pracę u szwajcarskiego pracodawcy, która jest dla Pana głównym źródłem utrzymania. Nie osiąga Pan innych przychodów. Posiada Pan umowę najmu mieszkania w Szwajcarii, potwierdzającą miejsce zamieszkania w Szwajcarii. Miejsce Pana stałego zamieszkania znajduje się na terytorium Szwajcarii. W związku ze zmianą miejsca zamieszkania, dokona Pan wymeldowania z pobytu stałego na terytorium RP. Nie ma Pan zamiaru wracać do Polski. Wyjechał Pan do Szwajcarii z zamiarem stałego pobytu. Złożył Pan we właściwym urzędzie skarbowym zgłoszenie ZAP-3, w którym wskazał, że od dnia 1 lutego 2024 r. Pana miejscem zamieszkania jest Szwajcaria. Pana rodzina (żona oraz dzieci) przyjeżdża do Pana do Szwajcarii. W okresie obejmującym przedmiotowy wniosek posiada Pan w Szwajcarii stałe ognisko domowe, które Pan urządził i zastrzegł dla swojego trwałego użytkowania (w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas). Ściślejsze powiązania gospodarcze posiada Pan ze Szwajcarią, gdzie Pan zamieszkuje i uzyskuje wynagrodzenie za pracę. Wynagrodzenie wpływa na Pana szwajcarskie konto prowadzone w szwajcarskim banku. Posiada Pan szwajcarski numer telefonu i szwajcarskie prawo jazdy. Także kontakty zawodowe ma Pan w Szwajcarii. Dodatkowo zyskał Pan od szwajcarskiego urzędu certyfikat rezydencji potwierdzający, że od lutego 2024 r. Szwajcaria traktuje Pana jako swojego rezydenta podatkowego. Stosowana w Szwajcarii stawka podatkowa uwzględnia Pana stan cywilny oraz dzieci. Otrzymuje Pan też kantonalny dodatek na dzieci. W Szwajcarii wynajmuje Pan lokal mieszkalny, opłaca czynsz i media, a także podlega ubezpieczeniu zdrowotnemu i korzysta z tamtejszej służby zdrowia. Ze Szwajcarią będzie Pan posiadał ściślejsze powiązania osobiste rozumiane jako powiązania rodzinne, znajomi, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, itp. Pana aktywność społeczna, kulturalna, obywatelska skupiają się w Szwajcarii (tj. spotkania ze znajomymi). Swoje zainteresowania i hobby realizuje Pan w Szwajcarii (tj. wizyty w muzeach, gromadzenie i lektura książek, uprawianie sportu).

Jednocześnie jednak, nadal Pana żona i małoletnie dzieci obecnie przebywają w Polsce, dokąd, co do zasady, przyjeżdża Pan na weekendy oraz wtedy gdy ma Pan wolne w pracy. Wprawdzie Pana rodzina również miała się przenieść do Szwajcarii w 2024 r., jednakże z uwagi na uczęszczanie Pana dzieci do szkoły w Polsce, nie było to możliwe. Ponadto, Pana córka ma regularne wizyty w Centrum Zdrowia Dziecka i z tego też względu rodzina nie może przenieść się do Szwajcarii (jest szansa, że wizyty w przeciągu roku się skończą). Pana żona i dzieci mają zamiar przenieść się do Szwajcarii, ale dopiero po okresie, którego dotyczy wniosek – w 2025 r. Między Panem a Pana żoną istnieje wspólność majątkowa małżeńska.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzam, że w okresie od 1 lutego 2024 r. do 31 grudnia 2024 r. w Polsce posiada Pan centrum interesów osobistych (tu nadal mieszka Pana najbliższa rodzina oraz co do zasady spędza Pan weekendy oraz czas wolny od świadczenia pracy). Spełnia Pan tym samym przesłankę dla uznania Pana za osobę posiadającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsce zamieszkania w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika jednak z wniosku, w tym samym okresie, zgodnie z wewnętrznym prawem Szwajcarii, jest Pan traktowany jako osoba, która ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Szwajcarii i również w Szwajcarii posiada Pan ośrodek interesów osobistych i gospodarczych (centrum interesów życiowych). Wobec podwójnej rezydencji podatkowej, należy zatem przeanalizować przedstawione przez Pana informacje z uwzględnieniem reguł kolizyjnych, wynikających z art. 4 ust. 2 ww. Konwencji. I tak, w okresie od 1 lutego 2024 r. do 31 grudnia 2024 r.:

·   stałe miejsce zamieszkania ma Pan w obu państwach, tj. zarówno w Polsce, jak i w Szwajcarii;

·   wykazał Pan, że powiązania osobiste ma Pan zarówno z Polską (najbliższa rodzina i spędzanie weekendów/czasu wolnego od świadczenia pracy), jak i ze Szwajcarią (cała reszta), natomiast gospodarcze (majątkowe) głównie ze Szwajcarią (choć również w Polsce posiada Pan majątek wspólny z żoną), gdzie dodatkowo angażuje się Pan w różnych dziedzinach życia;

trudno bowiem racjonalnie przyjąć, że związki z najbliższą rodziną w Polsce nie są ściślejsze niż np. spotkania ze znajomymi czy zwiedzanie muzeów w Szwajcarii;

·   zwykle przebywa Pan w obu państwach, z przewagą czasu w Szwajcarii, jednak przewaga ta dotyczy jedynie czasu, w którym świadczy Pan pracę oraz nielicznych weekendów (zasadą są bowiem u Pana weekendy spędzane w Polsce, podobnie jak czas wolny od świadczenia pracy);

·   ma Pan polskie obywatelstwo.

Podsumowując, stwierdzam, że na gruncie opisanego zdarzenia, również w okresie od 1 lutego 2024 r. do 31 grudnia 2024 r. jest Pan osobą mającą miejsce zamieszkania w państwie, którego jest Pan obywatelem, tj. w Polsce.

W konsekwencji, również w okresie od 1 lutego 2024 r. do 31 grudnia 2024 r. – jako polski rezydent podatkowy – podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Tym samym, po wnikliwej analizie, Pana stanowisko w odniesieniu do pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).