Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie pytania nr 1 pkt a oraz nr 1 pkt b jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 28 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 28 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

X (dalej też: Przejmujący, Wnioskodawca) mieszka na terytorium RP, jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym niegraniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów. Jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą wpisaną do CEIDG. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi apteki oraz wynajem nieruchomości. Dla tej działalności prowadzi księgi rachunkowe, a dochody z działalności opodatkowuje podatkiem liniowym.

Wnioskodawca zamierza rozszerzyć swoją działalność o wynajem lokalu na gabinety lekarskie i centrum spotkań z farmaceutycznymi przedstawicielami handlowymi.

Zgłosił się do niego Najemca lokalu (spółka z o.o. prowadząca obecnie w nim aptekę) położonego (…), niedaleko głównej apteki Wnioskodawcy znajdującej się w (…) z propozycją odpłatnego odstąpienia tego lokalu (dalej też: Odstępujący lub Sprzedający).

Wnioskodawca nie może przejąć lokalu na kolejną aptekę, bo posiada już maksymalną ilość aptek dopuszczoną przez prawo farmaceutyczne. Niemniej jest zainteresowany przejęciem lokalu na podnajem na gabinety lekarskie i posiadanie miejsca na spotkania z farmaceutycznymi przedstawicielami handlowymi.

Strony prowadzą negocjacje co do przejęcia lokalu przez Wnioskodawcę. Strony zamierzają w 2024 r., najpóźniej w I kwartale 2025 r. podpisać z udziałem Wynajmującego umowę dotyczącą przejęcia tytułu prawnego do lokalu wraz z nakładami oraz wyposażeniem.

W wyżej wymienionej umowie Sprzedający zobowiąże się do:

a)      podjęcia się negocjacji z Wynajmującym w zakresie zmian do Umowy najmu, zgodnie z projektem porozumienia trójstronnego, stanowiącego Załącznik do umowy;

b)      podjęcia działań mających na celu wskazanie Wynajmującemu Przejmującego jako podmiotu zainteresowanego wstąpieniem w stosunek najmu (np. poprzez zawarcie trójstronnego porozumienia oraz przejęcie ogółu praw i obowiązków wynikających z Umowy najmu) oraz ostateczne wypracowanie warunków wspólnego porozumienia w tym zakresie;

c)      przygotowanie projektów właściwych dokumentów, umów, porozumień, zestawień oraz załączników, potrzebnych dla zagwarantowania wstąpienia w stosunek najmu przez Przejmującego oraz negocjacje i wypracowanie ich ostatecznego kształtu, zgodnie z dyspozycjami Przejmującego;

d)      doprowadzenia do uzyskania przez Przejmującego tytułu prawnego do Lokalu;

e)      faktycznego zakończenia funkcjonowania Apteki w Lokalu oraz opróżnienia Lokalu, w szczególności ze wszelkich towarów stanowiących ofertę Apteki oraz zbędnych Przejmującemu elementów wyposażenia Lokalu niewymienionych w Załączniku Umowy;

f)        wydania Lokalu Przejmującemu w obecnym stanie technicznym, który dla Sprzedającego był przydatnym do prowadzenia apteki ogólnodostępnej, a który jest także przydatny do prowadzenia innej działalności handlowej lub usługowej;

g)      wydania Przejmującemu nieodwołalnego oświadczenia o rezygnacji z prowadzonej działalności w rozumieniu art. 104 ust. 1 pkt 2 ustawy Prawo Farmaceutyczne według prowadzenie według wzoru stanowiącego Załącznik;

h)      poinformowanie (…) Wojewódzkiego Inspektora Farmaceutycznego w uzgodnionym z Przejmującym terminie o zakończeniu działalności i miejscu przechowania dokumentacji Apteki; nie później jednak aniżeli w terminie 7 dni od opróżnienia dokumentacji Apteki z Lokalu i przekazanie niezwłocznie dowodu poinformowania Przejmującemu;

i)        lojalnej współpracy z Przejmującym, przez co strony rozumieją w szczególności:

-składanie wszelkich niezbędnych oświadczeń w celu doprowadzenia do ostatecznego przejęcia ogółu praw i obowiązków wynikających z Umowy najmu,

-składanie według potrzeby Przejmującego wszelkich niezbędnych oświadczeń, w tym na wezwanie właściwych organów Inspekcji Farmaceutycznej w celu potwierdzenia stałego zakończenia prowadzenie Apteki w Lokalu.

Przejmujący zobowiąże się w umowie do zapłaty wynagrodzenia w wysokości (…) zł plus podatek VAT, które ma być płatne w dniu wydania lokalu, a część wynagrodzenia w formie zaliczki przy zawarciu umowy na podstawie faktury VAT.

Do umowy dojdzie pod warunkiem zawieszającym, że do określonego dnia dojdą do skutku:

a)doprowadzenie przez Sprzedającego do uzyskania przez Przejmującego tytułu prawnego do Lokalu przez zawarcie trójstronnego porozumienia;

b)faktyczne zakończenie funkcjonowania Apteki w Lokalu oraz opróżnienie Lokalu, w szczególności ze wszelkich towarów stanowiących ofertę Apteki oraz z dokumentacji Apteki, a następnie wydanie przez Sprzedającego Lokalu Przejmującemu w terminie wskazanym przez Strony w trójstronnym porozumieniu;

c)wydanie Przejmującemu oświadczenia, o którym mowa wyżej w pkt g.

Wyżej wymienione wynagrodzenie będzie składało się z 3 składników:

-Odstępne – 70% wynagrodzenia,

-Wyposażenie i nakłady – 25% wynagrodzenia,

-Zakaz konkurencji – 5% wynagrodzenia.

Strony przyjmą także w treści umowy klauzulę zakazującą Odstępującemu (spółce i wspólnikom) prowadzenia działalności konkurencyjnej (w zakresie działalności aptecznej) w przedmiotowym lokalu przez 10 lat od wydania lokalu Przejmującemu. Możliwość prowadzenia w tym lokalu i w promieniu 1000 m od niego przez Odstępującego działalności konkurencyjnej będzie faktycznie i prawnie znikoma, zwłaszcza po wydaniu lokalu Wnioskodawcy. Niemniej Przejmujący uzyska od Odstępującego takie zapewnienie w umowie. Ze względu na znikomą możliwość naruszenia zakazu konkurencji Strony ustaliły, że element ten będzie stanowił 5% uzgodnionego wynagrodzenia.

W ramach przejmowanych praw do lokalu Przejmujący przejmie nakłady poczynione przez Najemcę na lokal m.in. w postaci sieci elektrycznej, wykonanych ścianek działowych, montażu okien i drzwi zewnętrznych, doprowadzeniu ogrzewania centralnego, a także wyposażenie lokalu (m.in. komputery, lodówki, drukarki, meble biurowe, półki i regały apteczne). Strony ustaliły, że wynagrodzenie za ww. nakłady i wyposażenie stanowi 25% całego wynagrodzenia (tj. nakłady (…), wyposażenie (…) zł). Całe wyposażenie i nakłady będą przydatne Wnioskodawcy w aktualnie wykonywanej działalności gospodarczej i planowanej działalności opisanej w niniejszym wniosku.

Dalej strony zamierzają zawrzeć wraz z właścicielem lokalu (Wynajmującym) trójstronne porozumienie do umowy najmu, w którym Wynajmujący wyrazi zgodę na przejście praw i obowiązków z umowy najmu z dotychczasowego Najemcy na Przejmującego, zostaną ustalone zasady odpowiedzialności za zobowiązania (Przejmujący nie będzie ponosił odpowiedzialności za zobowiązania Najemcy wynikające z Umowy najmu, których źródłem były zdarzenia sprzed jej przejęcia, w tym zakresie odpowiedzialność ponosić będzie wyłącznie Najemca) i wprowadzone zmiany innych zapisów (m. in. poszerzenie przeznaczenia lokalu także na inną działalności handlową lub usługową, czas najmu na czas określony 3 lat).

Pytanie

Czy Wnioskodawca może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów swojej działalności gospodarczej wynagrodzenie opisane wyżej, które wypłaci Odstępującemu lokal w całości lub w części? Jeśli tak, to w jaki sposób, bezpośrednio czy pośrednio i w jakiej dacie:

a)odstępne,

b)zakaz konkurencji,

c)nakłady i wyposażenie?

Pana stanowisko w sprawie

Wnioskodawca może zaliczyć w koszty uzyskania przychodów swojej działalności gospodarczej wynagrodzenie opisane wyżej, które wypłaci Odstępującemu lokal w całości. Przy czym wynagrodzenie za tzw. odstępne, zakaz konkurencji będzie mógł zaliczyć w koszty w chwili ujęcia tego wydatku w księgach rachunkowych. Natomiast wynagrodzenie za nakłady będzie mógł zaliczyć w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, a wynagrodzenie za wyposażenie poprzez jednorazowy odpis amortyzacyjny.

Poniżej Wnioskodawca uzasadnia swoje stanowisko w zakresie odstępnego i płatności za zakaz konkurencji – ad a) i ad b) z pytania powyżej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej też: ustawa o PIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wyłącza możliwość zaliczenia go do kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

·został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

·jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

·pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

·poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

·został właściwie udokumentowany,

·nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 23 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

·przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

·potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem wydatków ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przepisy ustawy o PIT dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie): za koszty bezpośrednie uznaje się te wydatki, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła i są one niezbędne dla osiągnięcia przychodu (są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów), za koszty pośrednie uważa się te wydatki, które ponoszone są w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tj. wydatki na funkcjonowanie przedsiębiorstwa, związane z całokształtem działalności. Co do zasady kosztów takich nie można przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji kosztu bezpośredniego oraz kosztu pośredniego, brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach których wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest zidentyfikowanie wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Stąd nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Kosztami będą również koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o PIT koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Stosownie do art. 22 ust. 5 ustawy o PIT u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Jak stanowi art. 22 ust. 5a ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1)      sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2)      złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego – są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 5a pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie (art. 22 ust. 5b  ustawy o PIT).

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 22 ust. 5c ustawy o PIT).

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 22 ust. 5d ustawy o PIT).

Art. 23 ust. 1 ustawy o PIT zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Jednocześnie podkreślić należy, że nieujęcie danego wydatku w katalogu kosztów niepotrącalnych, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, nie oznacza automatycznie, że inne koszty w nim niewymienione, tymi kosztami mogą być. W takim przypadku należy bowiem badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodu (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu).

W niniejszej sprawie będą spełnione wszystkie wymienione wyżej warunki, jakie stawia ustawa o PIT kosztom, aby mogły być uznane za koszty uzyskania przychodu.

Argumentacja taka została zaprezentowana m.in. przez Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z 20 lipca 2006 r. (nr RO/423-31/06), Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków Prądnik w interpretacji z 18 kwietnia 2006 r. (nr PB415/48/06/MG), Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z 6 sierpnia 2004 r. (nr PD.423-60/04), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 września 2008 r. (ILPB3/423-394/08- 5/DS) i Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu w interpretacji z 21 stycznia 2005 r. (nr ZD/423-304/04).

W nowszej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 listopada 2020 r. (0111- KDIB1-3.4010.403.2020.1 .MBD) podniesiono: stwierdzić należy, że wydatkom poniesionym przez Spółkę na w ramach Ceny (...), nie można przypisać bezpośrednio konkretnych przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę. Nie można ich powiązać z konkretnym przychodem Spółki. Ponieważ jednak poniesienie tego rodzaju wydatku jest niezbędne, aby Spółka mogła stać się stroną umowy najmu nieruchomości, przedmiotowy wydatek mieści się w kategorii kosztów pośrednio związanych z przychodami Spółki.

Odnosząc się natomiast do momentu zaliczenia ww. wydatku do kosztów uzyskania przychodów należy zauważyć, iż zapłata Ceny (...) ma charakter czynności jednorazowej. Zapłata jej, nie jest w żaden sposób związana z uregulowaniem w umowie zawieranej przez Wnioskodawcę czasu trwania najmu lokalu. Nie można tym samym stwierdzić, że poniesienie omawianego kosztu dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy.

W związku z powyższym zapłata odstępnego ma charakter wydatku związanego ze świadczeniem wykonanym jednorazowo, który powinien być rozliczany jako koszty uzyskania przychodu w momencie jego poniesienia.

Zatem, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony z ww. tytułu, jednorazowo w momencie jego poniesienia.

Z uwagi na powyższe, wynagrodzenie w zakresie Ceny (...) z tytułu zawarcia Umowy nabycia w odniesieniu do przeniesienia praw i obowiązków związanych z Umowami najmu zawartymi zarówno na czas określony, jak i nieokreślony podlega ujęciu przez Wnioskodawcę w kosztach uzyskania przychodów jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, które są potrącane w dacie ich poniesienia.

O momencie potrącalności tego rodzaju kosztów wypowiadał się wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny. W jednym z wyroków stwierdził, że koszty uzyskania przychodu pośrednio związane z przychodem są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione (wyrok NSA z 22 października 2004 r., sygn. akt FSK 624/04). Stanowisko to zostało potwierdzone w innym wyroku kiedy NSA uznał, że zgodnie z utrwaloną praktyką orzeczniczą, jeśli nie istnieje bezpośrednio powiązanie kosztów z przychodem za rok, którego dotyczą, nie mogą one zostać potrącone w roku, w którym powstał przychód, ale będą potrącone w roku, w którym zostały poniesione (wyrok NSA z 23 września 2002 r., sygn. akt I SA/Ka 1400/2001). Z takiego założenia wyszedł też NSA w innym z wyroków, w którym uznał, że zasada określona w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma zastosowania do kosztów, które pozostają jedynie w pośrednim związku z przychodami (wyrok NSA z 26 kwietnia 2002 r., sygn. akt I SA/Wr 2737/99). Kwota odstępnego za „odstąpienie” lokalu nie wiąże się bezpośrednio z uzyskaniem przez Wnioskodawcę przychodu w kolejnych latach najmowania lokalu, ponieważ to nie najmowanie od kogoś lokalu przynosi przychód, lecz dopiero świadczenie w nim usług lub sprzedaż towarów.

Koszt wynagrodzenia za odstępne będzie związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy:

a)będzie służył jako miejsce spotkań z przedstawicielami handlowymi,

b)będzie służył uzyskiwaniu przychodów z podnajmu powierzchni lokalu.

Niemniej jednak, jego poniesienie nie ma bezpośredniego wpływu na uzyskiwanie konkretnych kwot przychodów z tego tytułu. Tym samym, wynagrodzenie na rzecz Odstępującego ustalone w formie ryczałtowej należy do kategorii kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami (tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów).

Wobec powyższego, stosownie do art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów w postaci przedmiotowego wynagrodzenia są potrącalne w dacie ich ponoszenia w rozumieniu art. 22 ust. 5d ww. ustawy.

W odniesieniu do wynagrodzenia należy wskazać, że jest ono należne Odstępującemu z tytułu doprowadzenia do przejęcia umowy najmu lokalu przez Wnioskodawcę. Wynagrodzenie to jest ustalane jednorazowo. Dla obowiązku wypłaty i wysokości tego wynagrodzenia istotny jest sam fakt doprowadzenia przez Odstępującego do zawarcia przez Przejmującego umowy najmu z Wynajmującym – nie ma natomiast znaczenia rzeczywista wysokość przychodów osiągniętych przez Wnioskodawcę z tej umowy najmu.

Zapłata omawianego wynagrodzenia – jakkolwiek stanowi koszt ponoszony w celu uzyskiwania przychodów z najmu – nie wpływa bezpośrednio na wysokość tych przychodów. Stanowi zatem koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami. Jednocześnie, wynagrodzenia z tytułu zawarcia tej umowy nie należy wiązać z przychodami całego okresu trwania umowy najmu. Niezależnie, czy umowa najmu będzie zawarta na czas określony czy nieokreślony, zapłata wynagrodzenia jest bowiem związana z momentem doprowadzenia do podpisania umowy, z realizacją odpłatnej usługi.

W konsekwencji, wynagrodzenie nie dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Jest zatem potrącalne w dacie poniesienia, stosownie do art. 22 ust. 5c zdanie pierwsze w zw. z art. 22 ust. 5d ustawy o PIT (por. też interpretacja indywidualna z dnia 3 grudnia 2013 r. Izba Skarbowa w Bydgoszczy; ITPB3/423-437/13/PS dot. wynagrodzenia pośrednika).

Powyższa argumentacja w pełni odnosi się do wynagrodzenia za przestrzeganie zakazu konkurencji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w odniesieniu do pytań nr 1 pkt a oraz nr 1 pkt b, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawia, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Ponadto wskazuję, że powołane przez Pana orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedstawionych przez Pana kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że – moim zdaniem – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Wniosek w zakresie pytania nr 1 pkt c zostanie rozpatrzony odrębnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym: