Skutki sprzedaży działek oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 4 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 21 października 2024 r. (wpływ 21 października 2024 r.) oraz z 8 listopada 2024 r. (wpływ 8 listopada 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pan (…) wraz z małżonką w dniu (…) 2022 roku od Gminy (…) nabyli nieruchomość gruntową A, B, C położoną w (…), na podstawie aktu notarialnego repetytorium A numer (…).

(…) 2023 roku na rzecz Wnioskodawcy Pana (…) zostały wydane decyzje: pozwolenia na budowę, zatwierdzające projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany obejmujący zabudowę ww. działek. W chwili obecnej zgodnie z wydanymi pozwoleniami trwają prace budowlane związane z budową budynku i zagospodarowywaniem terenu.

Na obecnym etapie prac w związku ze zmianą stanu zdrowia Pan (…) zmuszony został podjąć decyzje o sprzedaży trwającej budowy jeszcze w miesiącu październiku 2024 r. i przeznaczeniu wszystkich uzyskanych środków finansowych na nową budowę ze zmienionym projektem budowlanym w zakresie zabudowy parterowej. Skutkiem podjętych działań będzie zbycie posiadanych nieruchomości, na których trwają prace budowlane i rozliczenie się z uzyskanego dochodu powstałego po sprzedaży poprzez złożenie odpowiednich zeznań rocznych.

W związku z planowanymi działaniami podatnika powstanie sytuacja wymagająca rozliczenia uzyskanego dochodu poprzez złożenie właściwego rodzaju zeznania PIT 39 i wykazanie całego uzyskanego dochodu w pozycji związanej z przeznaczeniem tegoż dochodu na własne cele mieszkaniowe.

Zdaniem podatnika do całego uzyskanego dochodu ze sprzedaży nieruchomości będą miały zastosowanie przepisy ustawy o PIT art. 30e tj. opodatkowania całego uzyskanego dochodu stawką 19% i zwolnienia z obowiązku zapłaty tegoż podatku w związku ze złożeniem oświadczenia o przeznaczeniu całości uzyskanego przychodu na własne cele mieszkaniowe w ciągu najbliższych trzech lat.

Ponieważ planowane działania w zakresie zbycia nieruchomości nie mają znamion działalności gospodarczej, to również nie będą w tej sytuacji miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania tej sprzedaży podatkiem VAT.

W piśmie z 21 października 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzielił Pan następujących odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytania:

1.Ile i które działki są przedmiotem wniosku (sprzedaży)? Należy wskazać liczbę i podać nr ewidencyjne tych działek, które będzie Pan sprzedawał.

Odpowiedź: Przedmiotem wniosku (sprzedaży) są dwie działki o numerach ewidencyjnych A i B położonych w (…) Gmina (…).

2.Czy w Pana małżeństwie panuje ustawa wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) stosownie do art. 31 § 1 ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.)? Jeśli nie, to należy wskazać dlaczego.

Odpowiedź: W małżeństwie Pana (…) i (…) (małżonki) panuje ustawowa wspólność majątkowa.

3.Czy nabycie działek, które będzie Pan sprzedawał, nastąpiło do majątku wspólnego Pana i Pana małżonki?

Odpowiedź: Nabycie obydwu działek nastąpiło do majątku wspólnego (…).

4.Czy Pan lub Pana żona prowadzi jakąkolwiek działalność gospodarczą, jeśli tak to w jakim zakresie i od kiedy? W szczególności czy jest to działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, jaka jest forma opodatkowania, rodzaj prowadzonej dokumentacji podatkowej (np. podatkowa księga przychodów i rozchodów, księgi rachunkowe) oraz czy zbywana nieruchomość będąca przedmiotem wniosku była wykorzystywana w działalności gospodarczej, jeśli tak to w jaki sposób?

Odpowiedź: Zarówno Pan (…), jak i jego małżonka Pani (…) nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej, a w związku z tym zbywana nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej.

5.W jakim dokładnie celu nabył Pan wraz z żoną (…) 2022 r. nieruchomości gruntowe będące przedmiotem sprzedaży?

Odpowiedź: Sprzedawane nieruchomości nabyte zostały z myślą wybudowania nowego parterowego domu i przeniesienia się do niego wraz z małżonką.

6.Czy ww. nieruchomości gruntowe będące przedmiotem sprzedaży były/są/będą wykorzystywane przez Pana (przez cały okres ich posiadania, tj. od momentu ich nabycia do momentu planowanej dostawy) na cele prywatne (osobiste)? Jeśli tak, należy wskazać, jakie konkretnie cele prywatne Pan zaspokajał/zaspokaja/będzie zaspokajać i w jakim okresie?

Odpowiedź: Nabyte nieruchomości wykorzystane są na cele prywatne związane z zaspokajaniem własnych celów mieszkaniowych tj. budową nowego domu.

7.Czy w stosunku do działek będących przedmiotem sprzedaży ponosił/ponosi/będzie ponosić Pan do dnia sprzedaży – oprócz złożenia wniosku o wydanie pozwolenia na budowę – jakiekolwiek nakłady w celu ich uatrakcyjnienia (np.: uzbrojenie działek w przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej, elektroenergetycznej lub wystąpienie z wnioskiem o wykonanie takich przyłączy; ogrodzenie; utwardzenie dróg; uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej; wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu; inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek)? Jeśli tak, to prosimy wskazać jakie to były/są/będą nakłady?

Odpowiedź: W stosunku do każdej z działek będących przedmiotem sprzedaży tj. A i B zostały poczynione takie same nakłady finansowe obejmujące wykonanie tych samych prac, tj. obydwie działki zostały uzbrojone w przyłącza do sieci wodociągowej i elektroenergetycznej. Na obydwu działkach realizowane są prace budowlane z wiązane ze wznoszeniem domów mieszkalnych.

8.W związku z informacją w opisie sprawy, że: „W roku 2023 18 września na rzecz Wnioskodawcy Pana (…) zostały wydane decyzje: pozwolenia na budowę, zatwierdzające projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany obejmujący zabudowę ww. działek”, prosimy o wskazanie:

a)czy to wyłącznie Pan wystąpił z wnioskiem o wydanie decyzji o pozwolenie na budowę, zatwierdzającej projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany obejmujący zabudowę ww. działek? Jeśli nie, to kto i na podstawie jakiego dokumentu (np. pełnomocnictwa udzielonego przez Pana)?

b)realizację jakich dokładnie inwestycji obejmowało ww. pozwolenie na budowę?

Odpowiedź: O wydanie decyzji o pozwolenie na budowę wystąpił samodzielnie Pan (…). Dla działki A wydane zostało pozwolenie na budowę budynku jednorodzinnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz dla działki B zostało również wydane pozwolenie na budowę budynku jednorodzinnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

9.W związku z informacją w opisie sprawy, że: „W chwili obecnej zgodnie z wydanymi pozwoleniami trwają prace budowlane związane z budową budynku i zagospodarowywaniem terenu”, prosimy o wskazanie:

a)czy to wyłącznie Pan ponosi wydatki na prace budowlane związane z budową budynku i zagospodarowywaniem terenu? Czy też ww. wydatki ponosi Pan wraz z żoną?

Odpowiedź: Wydatki na prace budowlane związane z budową ponoszone są przez podatnika wraz z małżonką.

b)w jakim celu rozpoczęto budowę ww. budynku i zagospodarowania terenu, np.: czy w celu sprzedaży mieszkań, itp.? Prosimy o szczegółowe wyjaśnienie, w jaki sposób budynek miał być przez Pana wykorzystywany po zakończeniu jego budowy;

Odpowiedź: Budowy ww. budynków rozpoczęto w celu zaspokojenia swoich własnych potrzeb mieszkaniowych.

c)na których dokładnie działkach, które mają być przedmiotem sprzedaży, trwają prace budowlane związane z budową budynku i zagospodarowywaniem terenu?

Odpowiedź: Prace budowlane i prace związane z zagospodarowywaniem terenu trwają na obydwu działkach tj. działce A i B.

d)jaki jest stan zawansowania budowy ww. budynku?

Odpowiedź: Budowy są na etapie wznoszenie budynków, czyli budowy stanu surowego.

e)czy działki będące przedmiotem sprzedaży będą zabudowane [tj. na dzień ich sprzedaży będą się na nich znajdowały obiekty spełniające definicję budynków, budowli lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.)], czy też działki będą niezabudowane? Informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem sprzedaży.

Odpowiedź: Na każdej z tych działek będzie znajdował się obiekt, który można zaklasyfikować jak obiekt budowlany w tzw. stanie surowym.

10.Przez kogo konkretnie, tj. przez Pana, Pana żonę, czy wspólnie była rozpoczęta budowa obiektu zgodnie z wydanym pozwoleniem na budowę w roku 2023?

Odpowiedź: W roku 2023 budowy zostały rozpoczęte przez obojga małżonków ze środków finansowych zgromadzonych w ramach wspólnoty majątkowej.

11.Czy zawarł/zawrze Pan przedwstępną umowę sprzedaży działek z nabywcą? Jeżeli tak, to należy wskazać:

a)jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień ww. umowy, są/będą zawarte z przyszłym nabywcą, będą ciążyć na kupującym, a jakie na sprzedającym?

b)czy w umowie przedwstępnej sprzedaży są/zostaną ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej prawo własności działki na nabywcę? Jeśli tak, to jakie?

c)czy udzielił/udzieli Pan nabywcy działek pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w Pana imieniu w sprawach dotyczących nieruchomości? Jeżeli tak, to należy wskazać do uzyskania jakich konkretnie czynności udzielił/udzieli Pan pełnomocnictw nabywcy?

d)czy stroną ww. umowy jest/będzie Pana żona?

Odpowiedź: Do chwili obecne nie zostały zawarte żadne umowy sprzedaży na którąkolwiek z posiadanych działek. Podatnik nie planuje sporządzania przedwstępnej umowy sprzedaży i nikomu nie udzielał żadnych pełnomocnictw związanych z przedmiotowymi nieruchomościami.

12.Czy do momentu sprzedaży ww. działki były/są/będą przedmiotem najmu, dzierżawy itp.? Jeśli tak, to prosimy wskazać:

a)okres, w którym działki były/są/będą oddane w najem lub dzierżawę;

b)na jaki cel działki były/są/będą oddane w najem lub dzierżawę?

c)czy Pan był/jest stroną umowy dzierżawy/najmu? Jeśli nie, to prosimy o wskazanie, kto był/jest stroną ww. umowy?

d)czy Pana żona była/jest również stroną umowy dzierżawy/najmu?

Odpowiedź: Do chwili sprzedaży żadna z ww. działek nie była nigdy przedmiotem najmu bądź dzierżawy.

13.W jaki sposób poszukuje/będzie poszukiwał Pan nabywców ww. nieruchomości? Czy podejmuje/będzie podejmował Pan działania zmierzające do przygotowania przedmiotowej nieruchomości do sprzedaży, np. działania marketingowe ukierunkowane na reklamę w celu sprzedaży (ogłoszenia w Internecie, mediach, inne działania w celu reklamy ‒ jakie?)?

Odpowiedź: Na dziś nie były jeszcze podejmowane żadne działania związane z poszukiwaniem potencjalnych nabywców ww. nieruchomości. W najbliższym terminie podatnik również nie planuje podejmowania jakichkolwiek działań reklamowych zmierzających do znalezienia potencjalnego nabywcy.

14.Czy prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze?

Odpowiedź: Podatnik nigdy nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich.

15.Czy Pana żona prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze?

Odpowiedź: Małżonka podatnika Pani (…)również nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub zbliżonym charakterze.

16.Czy posiada Pan inne nieruchomości, które zamierza Pan sprzedać? Jeśli tak, proszę wskazać jakie to nieruchomości (zabudowane, niezabudowane) oraz ile ich jest?

Odpowiedź: Pan (…) nie posiada nieruchomości, które zamierza sprzedać.

17.Czy sprzedawał Pan wcześniej inne nieruchomości (zabudowane lub niezabudowane)? Jeśli tak, to prosimy podać ile nieruchomości Pan sprzedał i wskazać odrębnie dla każdej z tych nieruchomości:

Odpowiedź: Pan (…) sprzedał wcześniej jedną nieruchomość zabudowaną pawilonem usługowo handlowym.

a)kiedy i w jaki sposób wszedł Pan w posiadanie tych nieruchomości?

Odpowiedź: Pawilon został wybudowany w roku 1980 przez obojga małżonków.

b)w jakim celu nieruchomości te zostały przez Pana nabyte?

Odpowiedź: Nieruchomość została nabyta w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

c)w jaki sposób nieruchomości te były przez Pana wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?

Odpowiedź: Nieruchomość była wykorzystywana na prowadzenie działalności gastronomicznej.

d)kiedy dokonał Pan ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?

Odpowiedź: Nieruchomość została zbyta w roku 2016 w związku z przejściem na emeryturę i likwidacją działalności.

18.Czy środki finansowe uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, o której mowa we wniosku, zamierza Pan w całości przeznaczyć na zaspokojenie Pana własnych celów mieszkaniowych (nowa budowa ze zmienionym projektem budowlanym w zakresie zabudowy parterowej) nie później niż w ciągu 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi sprzedaż działki?

Odpowiedź: Środki finansowe uzyskane ze sprzedaży nieruchomości w całości przeznaczone zostaną na zaspokojenie podatnika i jego małżonki celów mieszkaniowych w ciągu najbliższych trzech lat.

19.Czy w domu, który planuje Pan wybudować, będzie Pan realizował własne cele mieszkaniowe, oraz w jaki sposób, tj. czy Pan w nim zamieszka? Jeśli tak, to od kiedy, czy na stałe, lub w jakich okresach?

Odpowiedź: W domu zaplanowanym do wybudowania podatnik będzie realizował własne cele mieszkaniowe, w którym zamieszka na stałe wraz z małżonką.

Z kolei pismem z 8 listopada 2024 r. ponownie doprecyzował Pan opis sprawy poprzez odpowiedź na pytania:

1.W związku z informacją, że nabył Pan działki nr A i B w 2022 r. z myślą wybudowania nowego parterowego domu i przeniesienia się do niego wraz z małżonką, prosimy o wyjaśnienie, w którym dokładnie z budowanych domów zamierzali Państwo zamieszać? Czy w domu budowanym na działce nr A, czy na działce B. Proszę o jednoznaczne wskazanie.

Odpowiedź: Państwo (…) zamierzali zamieszkać w obydwu domach osobno ze względu na sytuację osobistą.

2.W jakim celu nabył Pan działkę nr C? Czy na tej działce również realizuje Pan inwestycję budowlaną? Jeśli tak, to proszę o wyjaśnienie od kiedy, jaka dokładnie jest to inwestycja i w jakim celu rozpoczęta.

Odpowiedź: Działka C została nabyta w celu poprawy warunków zabudowy. Na wspomnianej działce nie jest realizowana żadna inwestycja.

3.Czy dla działek będących przedmiotem wniosku do momentu planowanej sprzedaży został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego? Jeśli tak, to jakie przeznaczenie ww. działek wynika z ww. planu i czy przeznaczenie to dopuszcza posadowienie na działkach jakichkolwiek budynków, czy budowli? Czy miał Pan wpływ na przeznaczenie ww. działek wynikające z tego planu?

Odpowiedź: Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla miejscowości (…)obejmujący posiadane działki został uchwalony (…) 2013 r. Przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dopuszcza budowę budynków mieszkalnych dla ww. działek. W roku 2013 Pan (…) nie miał jakiegokolwiek wpływu na przeznaczenie ww. działek.

4.Czy na moment sprzedaży dla działek będących przedmiotem sprzedaży wydana została decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Jeśli tak, to należy wskazać czy to Pan wystąpił o wydanie ww. decyzji? Jeśli nie, to kto i na podstawie jakiego dokumentu (np. pełnomocnictwa udzielonego przez Pana lub/i Pana żonę)?

Odpowiedź: Decyzje zabudowy i zagospodarowania terenu dla obydwu działek zostały wydane (…) 2023 r. O wydanie decyzji osobiści wystąpił Pan (…) bez jakichkolwiek pełnomocnictw, nie były wymagane.

5.Kiedy przystąpił Pan do prac budowlanych związanych ze wznoszeniem domów mieszkalnych na obydwu działkach, tj. działce nr A i nr B? Czy realizował Pan te prace z zamiarem sprzedaży jednego z ww. budynków lub obu budynków? Jeśli zamierzał Pan sprzedać tylko jeden, to który (proszę o jednoznaczne wskazanie, na której z ww. działek się on znajduje)?

Odpowiedź: Do prac budowlanych Pan (…) przystąpił wiosną 2024 roku. Prace na obydwu nieruchomościach realizowane były z zamiarem zamieszkania w budowanych budynkach bez założeń dotyczących sprzedaży którejkolwiek nieruchomości.

6.W jaki sposób dwa budynki mieszkalne odrębnie położone na działce nr A i nr B miały być przez Pana wykorzystywane po zakończeniu ich budowy? Proszę o jednoznaczne wskazanie.

Odpowiedź: W budowanych nieruchomościach planowane było zamieszkanie osobno każdego ze współmałżonków.

7.W jaki sposób równocześnie dwa budynki mieszkalne położone na odrębnych ww. działkach miały zaspakajać Pana własne cele i potrzeby mieszkaniowe?

Odpowiedź: Obydwa wznoszone budynki mieszkalne miały posłużyć do zamieszkiwania każdego ze współmałżonków osobno. Takie była założenia przy rozpoczęciu budów.

8.W związku z informacją „W stosunku do każdej z działek będących przedmiotem sprzedaży, tj. nr A i nr B zostały poczynione takie same nakłady finansowe obejmujące wykonanie tych samych prac. Obydwie działki zostały uzbrojone w przyłącza do sieci wodociągowej i elektroenergetycznej” proszę o wskazanie ktowystąpił z wnioskiem o wykonanie przyłącza do sieci wodociągowej i elektroenergetycznej dla każdej z ww. działek?

Odpowiedź: Z wnioskiem o wykonanie przyłączy energetycznego i wod.-kan. dla każdej z ww. działek wystąpił Pan (…).

9.W związku z informacją, że „(…) Wnioskodawca zmuszony został podjąć decyzję o sprzedaży trwającej budowy jeszcze w miesiącu październiku 2024 r. i przeznaczeniu wszystkich uzyskanych środków finansowych na nową budowę ze zmienionym projektem budowlanym w zakresie zabudowy parterowej”, proszę o wyjaśnienie:

a)na jaką dokładnie budowę i na jakiej działce przeznaczy Pan środki ze sprzedaży działek nr A i nr B?

Odpowiedź: Uzyskane środki ze sprzedaży podatnik zamierza przeznaczyć na zakup nowej nieruchomości gruntowej i budowę na niej domu parterowego.

b)kiedy rozpoczął/zamierza Pan rozpocząć ww. budowę i z jakim dokładnie zamiarem (np. sprzedażwybudowanego domu)?

Odpowiedź: Do planowanego przedsięwzięcia podatnik zamierza podejść z chwilą poprawy stanu zdrowia.

Pytanie

Czy odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 30e ustawy o PIT? Czy całość uzyskanego dochodu będzie korzystało ze zwolnienia z obowiązku zapłaty tegoż podatku w związku ze złożeniem oświadczenia o przeznaczeniu całości uzyskanego dochodu na własne cele mieszkaniowe w ciągu najbliższych trzech lat na podstawie złożonego zeznania PIT 39?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy do całego uzyskanego dochodu będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT) na podstawie art. 30e tj. opodatkowania całego uzyskanego dochodu stawką 19%.

Całość uzyskanego dochodu będzie korzystało ze zwolnienia z obowiązku zapłaty tegoż podatku w związku ze złożeniem oświadczenia o przeznaczeniu całości uzyskanego dochodu na własne cele mieszkaniowe w ciągu najbliższych trzech lat na podstawie złożonego zeznania PIT 39.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 poz. 226 ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie stanowi ono źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części, udziału w nieruchomości bądź praw majątkowych określonych w  lit. a-c nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

-odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

-zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

-zarobkowym celu działalności,

-wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

-prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14:

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne, celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. łącznie polegają na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy.

Zakwalifikowanie do źródła przychodów ma istotne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodów, możliwość odliczenia kosztów ich uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez podatników do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości, należy uwzględnić wszystkie etapy tej aktywności. Ocena podejmowanych działań powinna uwzględniać działania podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że:

·Działki numer A, B i C nabył Pan wraz z małżonką (…) 2022 r. od Gminy na podstawie aktu notarialnego. W Pana małżeństwie panuje ustawowa wspólność majątkowa.

·Działka nr C została nabyta w celu poprawy warunków zabudowy. Na wspomnianej działce nie jest realizowana żadna inwestycja.

·Działki nr A i B nabyte zostały z myślą wybudowania nowego parterowego domu i przeniesienia się do niego wraz z małżonką. Nabyte nieruchomości wykorzystywane są na cele prywatne związane z zaspokojeniem własnych celów mieszkaniowych,tj. budową nowego domu.

·Zarówno Pan i Pana małżonka nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej, a w związku z tym zbywana nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej.

·Dla działek będących przedmiotem Pana sprzedaży został uchwalony (…) 2013 r. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, który dopuszcza budowę budynków mieszkalnych dla ww. działek. W roku 2013 nie miał Pan jakiegokolwiek wpływu na przeznaczenie ww. działek wynikające z tego planu.

·Obydwie działki numer A i B nie były i nie są przedmiotem najmu lub dzierżawy.

·Dla działki nr A wydane zostało pozwolenie na budowę budynku jednorodzinnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz dla działki nr B zostało również wydane pozwolenie na budowę budynku jednorodzinnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

·    Decyzje zabudowy i zagospodarowania terenu dla obydwu działek zostały wydane (…) 2023 r. O wydanie decyzji osobiście wystąpił Pan bez jakichkolwiek pełnomocnictw. Obydwie działki zostały uzbrojone w przyłącza do sieci wodociągowej i elektroenergetycznej. Z wnioskiem o wykonanie przyłączy energetycznego i wodno-kanalizacyjnego dla każdej działki nr A i nr B wystąpił Pan.

·Do chwili obecnej nie została zawarta żadna umowa sprzedaży na którąkolwiek z posiadanych działek. Nie planuje Pan sporządzania przedwstępnej umowy sprzedaży i nikomu nie udzielał Pan żadnych pełnomocnictw związanych z przedmiotowymi nieruchomościami. Na dziś nie były jeszcze podejmowane żadne działania związane z poszukiwaniem potencjalnych nabywców ww. nieruchomości. W najbliższym terminie również nie planuje Pan podejmowania jakichkolwiek działań reklamowych zmierzających do znalezienia potencjalnego nabywcy.

·Pan i Pana małżonka nigdy nie prowadzili działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich.

Ponadto wskazał Pan, że założenia przy rozpoczęciu budowy budynków mieszkalnych na obydwu działkach nr A i nr B i po ich zakończeniu były takie, że obydwa wznoszone budynki mieszkalne miały posłużyć do zamieszkiwania każdego ze współmałżonków osobno ze względu na sytuację osobistą. Budowy zostały rozpoczęte przez obojga małżonków ze środków finansowych zgromadzonych w ramach wspólnoty majątkowej. Na obydwu działkach realizowane są prace budowlane związane ze wznoszeniem domów mieszkalnych i prace związane z zagospodarowywaniem terenu. Wydatki na prace budowlane związane z budową ponoszone są przez Pana wraz z małżonką. Do prac budowlanych związanych ze wznoszeniem domów mieszkalnych na obydwu działkach przystąpił Pan w roku 2024 wiosną. Prace na obydwu nieruchomościach realizowane były z zamiarem zamieszkania w budowanych budynkach, w celu zaspokojenia Pana własnych potrzeb mieszkaniowych, bez założeń dotyczących sprzedaży którejkolwiek nieruchomości. Na obecnym etapie prac, w związku ze zmianą stanu zdrowia, zmuszony Pan został podjąć decyzję o sprzedaży trwającej budowy jeszcze w październiku 2024 r. W stosunku do każdej z ww. działek będących przedmiotem sprzedaży zostały poczynione takie same nakłady finansowe obejmujące wykonanie tych samych prac.

W rozpatrywanej sprawie – jak wynika z przedstawionego opisu – co prawda wystąpił Pan samodzielnie z wnioskiem o pozwolenie na budowę, w wyniku którego dla działki nr A wydane zostało pozwolenie na budowę budynku jednorodzinnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz dla działki nr B zostało również wydane pozwolenie na budowę budynku jednorodzinnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, na podstawie których rozpoczęto budowę. Ponadto, z treści wniosku wynika, że obydwie działki zostały uzbrojone w przyłącza do sieci wodociągowej i elektroenergetycznej. Z wnioskiem o wykonanie przyłączy energetycznego i wodno-kanalizacyjnego dla każdej działki A i B wystąpił Pan. Jednakże oprócz wskazanych czynności nie dokonywał/nie dokonuje/nie będzie dokonywać Pan innych, aktywnych działań.

Wskazać należy, że działki numer A i B nabyte zostały przez Pana wraz z żoną z myślą wybudowania nowego parterowego domu. Ponadto, nabyte nieruchomości wykorzystywane są przez Pana na cele prywatne związane z zaspokajaniem własnych celów mieszkaniowych, tj. budową nowego domu. Jak bowiem jednoznacznie Pan wskazał:

·zamierzali Państwo zamieszkać w obydwu domach osobno ze względu na sytuację osobistą,

·prace na obydwu nieruchomościach realizowane były z zamiarem zamieszkania w budowanych budynkach bez założeń dotyczących sprzedaży którejkolwiek nieruchomości,

·w budowanych nieruchomościach planowane było zamieszkanie osobno każdego ze współmałżonków,

·obydwa wznoszone budynki mieszkalne miały posłużyć do zamieszkiwania każdego ze współmałżonków osobno.

Biorąc pod uwagę fakt, że opisane we wniosku nieruchomości zostały nabyte w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 cytowanej ustawy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Z kolei jak stanowi art. 35 ww. Kodeksu:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności – tzw. „współwłasność łączna”. Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. W czasie trwania tej wspólności małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że działki, o których mowa we wniosku nie zostały nabyte przez Pana dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były w takiej działalności wykorzystywane. W przedmiotowej sprawie czynności podejmowane przez Pana wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym opisie sprawy nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż działek A oraz B wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowej sprawie świadczą o tym wskazany przez Pana cel (zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych) nabycia nieruchomości oraz okoliczności i czynności podjęte przez Pana w związku z budową domów.

W konsekwencji – oceny, czy przychód ze sprzedaży działek wymienionych w opisie sprawy będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy dokonać z uwzględnieniem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z opisu sprawy działki, o których mowa we wniosku, nabył Pan wraz z żoną (…) 2022 r., a sprzedaży nieruchomości zamierza Pan dokonać w październiku 2024 r.

Zatem sprzedaż działek A oraz B będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ będzie miała miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano ich nabycia.

Zgodnie art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8  lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W konsekwencji, dochód uzyskany ze sprzedaży działek, o których mowa we wniosku będzie podlegać – zgodnie z art. 30e ww. ustawy – opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku.

Przedmiotem analizy w sprawie jest także możliwość skorzystania przez Pana ze zwolnienia od podatku w przypadku przeznaczenia wszystkich środków finansowych na nową budowę ze zmienionym projektem budowlanym w zakresie zabudowy parterowej.

W tym zakresie należy zauważyć, że dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W świetle natomiast art. 21 ust. 25a cytowanej ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Treść art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Ponadto art. 21 ust. 28 powołanej ustawy stanowi, że:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1)nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów.

Stąd też, prawo do przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z istoty rozwiązania zawartego w cytowanym uprzednio art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.

Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie, w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Obejmują one m.in. wymienioną w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych budowę własnego budynku mieszkalnego.

Wyjaśniam, że poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych.

Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. W orzecznictwie dość jednolicie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym budynku lub lokalu mieszkalnym i ten właśnie budynek lub lokal służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Potrzeba realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem przedmiotowego zwolnienia od podatku dochodowego.

Z wykładni językowej przytoczonych uprzednio przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(…) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (…), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (…)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie w określonym czasie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku.

Z opisu sprawy wynika, że uzyskane środki ze sprzedaży zamierza Pan przeznaczyć na zakup nowej nieruchomości gruntowej i budowę na niej domu parterowego. Środki finansowe uzyskane ze sprzedaży nieruchomości w całości przeznaczone zostaną na zaspokojenie Pana i Pana małżonki celów mieszkaniowych w ciągu najbliższych trzech lat. W domu, który planuje Pan wybudować będzie realizował Pan własne cele mieszkaniowe – zamieszka Pan na stałe wraz z małżonką.

Biorąc powyższe pod uwagę będzie Pan mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z wydatkowaniem w ustawowym terminie przychodu ze sprzedaży działek A i B na zakup nowej nieruchomości gruntowej i budowę na niej domu parterowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zauważam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. Niniejszą interpretację wydano w szczególności w oparciu o informacje, że: zarówno Wnioskodawca, jak i Jego małżonka nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej, a w związku z tym zbywana nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej; sprzedawane nieruchomości nabyte zostały z myślą wybudowania nowego parterowego domu i przeniesienia się do niego wraz z małżonką; nabyte nieruchomości wykorzystywane są na cele prywatne związane z zaspokajaniem własnych celów mieszkaniowych, tj. budową nowego domu, na obydwu działkach realizowane są prace budowlane związane ze wznoszeniem domów mieszkalnych; budowy ww. budynków rozpoczęto w celu zaspokojenia swoich własnych potrzeb mieszkaniowych; Państwo (…) zamierzali zamieszkać w obydwu domach osobno ze względu na sytuację osobistą; prace na obydwu nieruchomościach realizowane były z zamiarem zamieszkania w budowanych budynkach bez założeń dotyczących sprzedaży którejkolwiek nieruchomości; w budowanych nieruchomościach planowane było zamieszkanie osobno każdego ze współmałżonków; obydwa wznoszone budynki mieszkalne miały posłużyć do zamieszkiwania każdego ze współmałżonków osobno. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko Pana i nie wywołuje skutków podatkowych dla Pana żony.

Końcowo należy poinformować, że w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).