Skutki podatkowe sprzedaży lokali mieszkalnych przebudowanych z lokalu niemieszkalnego.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 24 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełnili Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 listopada 2024 r. (wpływ). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

A.A

ul. (...)

NIP: (...)

reprezentowany przez:

(...)

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

B.A

ul. (...)

NIP: (...)

reprezentowana przez:

(...)

Opis zdarzenia przyszłego

W 2019 r. zakupili Państwo ze środków pochodzących z majątku wspólnego w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej i do majątku wspólnego - nieruchomość w postaci 1/2 prawa własności w samodzielnym lokalu niemieszkalnym w postaci strychu w budynku mieszkalnym.

Wraz z zakupem lokalu niemieszkalnego nabyto udział w nieruchomości wspólnej stanowiącej grunt na którym posadowiony jest budynek w którym znajdował się lokal oraz części budynku i urządzeń które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Dla lokalu, w którym Państwo nabyli 1/2 udziału w prawie własności zaprowadzono księgę wieczystą. Lokal niemieszkalny w którym udział w prawie 1/2 prawa własności nabyli Państwo został ujawniony w księgach wieczystych jako wyodrębniony lokal (...) 2010 r. (założenie księgi wieczystej) na podstawie wniosku z 2019 r., złożonego przed zawarciem umowy nabycia udziału w przedmiotowym lokalu przez Państwa.

Lokal ten nabyto z zamiarem pomocy siostrzeńcowi Pani B.A (Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania), który wraz z żoną nabyli przedmiotowy lokal w 2017 r. wraz z innymi osobami, celem jego przebudowy na lokale mieszkalne, poprzez zakup 1/2 w prawie własności.

Na podstawie uchwały podjętej w 2019 r. przez Wspólnotę Mieszkaniową budynku, w którym znajdował się nabyty przez Państwa lokal niemieszkalny nr 1 wyrażono zgodę na jego przebudowę na lokale mieszkalne. Przebudowę rozpoczęto w 2020 r. wspólnie z drugimi współwłaścicielami.

W wyniku przebudowy powstały 4 odrębne lokale mieszkalne w miejsce lokalu niemieszkalnego nr 1.

Wyodrębnienie powstałych lokali mieszkalnych w odrębne nieruchomości nastąpiło notarialnie w obecności wszystkich współwłaścicieli lokali mieszkalnych położnych w budynku na moc aktu notarialnego zawartego w 2023 r.

Lokale mieszkalne powstały w wyniku przebudowy i nadbudowy lokalu niemieszkalnego nr 1, w którym małżonkowie mieli Państwo udział w prawie własności wynoszący 1/2.

W wyniku przebudowy i powstania w miejsce lokalu niemieszkalnego - lokali mieszkalnych i ciągów komunikacyjnych dostosowano udział w prawie w częściach wspólnych budynku i działki - w stosunku uwzględniającym nowo wydzielone lokale.

Z lokalu niemieszkalnego nr 1 powstały lokale mieszkalne o nr 1, 2, 3 i 4.

Współwłaściciele, za zgodą Wspólnoty, dokonali podziału lokalu niemieszkalnego nr 1 przebudowanego na 4 lokale mieszkalne w ten sposób, że w miejsce 1 lokalu niemieszkalnego powstały 4 lokale mieszkalne.

Lokale o nr 1 i 2 przypadły Państwu na własność w ramach wspólnoty majątkowej małżeńskiej. Wyodrębnienie i zniesienie współwłasności lokali odbyło się bez żadnych spłat, czy dopłat, przy czym wartość lokali przyznanych w wyniku zniesienia współwłasności na Pana rzecz jest nieznaczenie mniejsza, niż wartość lokali przyznanych drugim współwłaścicielom lokalu niemieszkalnego nr 1 przed podziałem.

Po nabyciu własności dwóch lokali mieszkalnych, w miejsce jednego lokalu niemieszkalnego, nie były one przedmiotem wynajmu, przeznaczono je pierwotnie dla Państwa córki, jednak ze względu na ich położenie na IV piętrze i braku windy, odstąpiono od tego przeznaczenia i obecnie chcą Państwo sprzedać lokale mieszkalne nabyte w opisany sposób.

Nie prowadzą Państwo działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, czy ich wynajmie.

Wszystkie wydatki związane z przebudową lokalu niemieszkalnego, podziałem nieruchomości, wyodrębnieniem lokali mieszkalnych w wyniku przebudowy - pokrywali Państwo z majątku prywatnego i nie były one rozpoznawane jako koszty podatkowe dla innego źródła przychodów.

Lokale stanowiły i nadal stanowią majątek prywatny, niezwiązany z działalnością gospodarczą.

Uzupełnienie okoliczności faktycznych sprawy:

Pomoc z Państwa strony zainicjowana przez Panią – Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania – (Państwa siostrzeniec - p. C.C jest synem siostry p. B.A) polegała na odkupieniu 1/2 udziałów w prawie własności w samodzielnym lokalu niemieszkalnym nr 1 przy ul. D1. Poprzedni współwłaściciele nieruchomości (współwłaściciele wraz z małżonkami C) nie byli zainteresowani i nie chcieli kontynuować zamiaru realizacji zmiany przeznaczenia lokalu na mieszkalny, wystąpienia o zgodę na przebudowę, co było sprzeczne z planami mieszkaniowymi państwa C. Celem nabycia 1/2 udziału w prawie własności lokalu niemieszkalnego była chęć pomocy ze strony Państwa polegającej na współfinansowaniu inwestycji polegającej na zmianie przeznaczenia lokalu niemieszkalnego na mieszkalny.

Pan C.C jest synem siostry Zainteresowanej niebędącej strony postępowania – jest to podmiot powiązany osobowo, ponadto ze względu na zawarte związki małżeńskie – p. C.C oraz jego żona E.C są osobami powiązanymi przez powinowactwo jakie powstaje wskutek zawarcia związku małżeńskiego z Panem – Zainteresowanym będącym stroną postępowania oraz B.A (stosunek powinowactwa z E.C). Powiązania mają charakter osobowy.

Wniosek do Wspólnoty o zmianę przeznaczenia lokalu złożyli p. E i C małżonkowie C oraz Państwo.

Do wyodrębnienia lokali mieszkalnych doszło na wniosek wspólny p. E i C małżonków C oraz Państwa.

O pozwolenie na budowę wystąpili wspólnie p. E i C małżonkowie C oraz Państwo (...) 2020 r. wraz z projektem budowlanym i wszystkie osoby były inwestorami. Pozwolenia na budowę udzielono (...) 2021 r. Zakres prac obejmował nadbudowę i przebudowę lokalu mieszkalnego. Prace obejmowały zgodnie z projektem podniesienie i wykonanie nowego dachu wraz z termo i hydroizolacją, nadbudowę ścian kolankowych wraz z izolacją i tynkami zewnętrznymi, wykonanie nowych otworów okiennych, montaż okien w tym okien dachowych, rewizja i wykonanie nowego stropu, doprowadzenie zasilania, wykonanie instalacji wodno-kanalizacyjnej - gazowej i ogrzewania, wykonanie instalacji przeciwpożarowej w tym okna oddymiającego, budowę ścian działowych, wykonanie otworów i montaż drzwi łącznie z pracami wykończeniowymi.

Prace były finansowane po połowie przez obie strony (współwłaścicieli) tj. p. E i C małżonków C oraz Państwa.

Przed przekształceniem lokal niemieszkalny nr 1 nie był w żaden sposób wykorzystywany przez Państwa. Po przebudowie dwa lokale mieszkalne jakie przypadły małżonkom po zniesieniu współwłasności i wyodrębnieniu z jednego lokalu użytkowego – czterech lokali mieszkalnych, przez cały okres ich funkcjonowania nie były zamieszkane i nie były wynajmowane, a wiec nie były wykorzystywane w żaden sposób przez Państwa.

Nie posiadają Państwo kupców na przedmiotowe lokale. Obecnie żadna oferta sprzedaży mieszkań nie jest wystawiona na rynek, lokale nie znajdują się w ofercie żadnego biura pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości. W stosunku do lokali nie zostały podpisane żadne umowy przedwstępne czy inne zobowiązujące do ich sprzedaży.

Pozyskane środki planują Państwo przeznaczyć na pomoc finansową przy zakupie mieszkania lub domu dla młodszej córki która w 2024 r. wyszła za mąż.

Zainteresowany będący stroną postępowania nie prowadzi działalności gospodarczej. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania prowadzi działalność gospodarczą od (...) 1989 r. w zakresie (...).

Posiadają Państwo następujące nieruchomości :

1.Dom w X przy ul. F1 (własność 2/3 w którym obecnie Państwo zamieszkują). Dom nabyty w 1987 r. w drodze darowizny od rodziców B.A. Dom wykorzystywany jest przez Państwa na własne cele mieszkalne. Nieruchomość zbudowana budyniem mieszkalnym.

2.Mieszkanie w X przy ul. G1, nabyte w 2014 roku, obecnie zamieszkiwane przez starszą Państwa córkę wraz z rodziną. Mieszkanie zostało nabyte celem zabezpieczenia Państwa dzieci i taki cel jest realizowany. Nieruchomość – mieszkanie znajduje się w budynku mieszkalnym.

3.Mieszkanie w X kawalerka przy ul. H1, nabyte ze środków własnych w 2017 r. jest obecnie wynajmowane. Mieszkanie zostało nabyte celem zabezpieczenia i zainwestowania posiadanych środków finansowych w nieruchomość, ale z myślą też o zabezpieczeniu rodziny. Nieruchomość – mieszkanie znajduje się w budynku mieszkalnym.

W chwili obecnej Państwo nie planują sprzedaży żadnej z wyżej opisanych nieruchomości.

Nie sprzedawali Państwo nieruchomości wchodzących w skład majątku prywatnego. W 2008 r. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania sprzedała jedną nieruchomość będącą własnością w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i stanowiącą majątek firmowy (środek trwały), była to nieruchomość użytkowa.

Nie zamierzają Państwo nabywać żadnych nieruchomości z myślą o ich dalej sprzedaży.

Nie prowadzili Państwo, nie prowadzą i nie zamierzają prowadzić działalności gospodarczej z zakresu obrotu nieruchomościami.

Pytanie

Czy sprzedaż dwóch lokali mieszkalnych nabytych w opisany sposób po 31 grudnia 2024 r. nie będzie stanowiła źródła przychodu i nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych ?

Państwa stanowisko w sprawie

Uważają Państwo, że sprzedaż dwóch lokali mieszkalnych nabytych w opisany sposób nie będzie stanowiła źródła przychodów, w przypadku ich zbycia po 31 grudnia 2024 r., ze względu na upływ pięcioletniego okresu, liczonego od końca roku, w którym nabyto udział w nieruchomości w postaci pierwotnie lokalu niemieszkalnego oraz braku wykonywania działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprzedaż nieruchomości, bądź ich części nie stanowi źródła przychodu pod dwoma warunkami.

Pierwszy warunek, to upływ 5 lat, licząc od końca roku, w którym nieruchomość nabyto lub wybudowano.

Drugim warunkiem jest, aby sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego sprawy, nabyli Państwo w 2019 r. udział w lokalu niemieszkalnym, który stanowił część nieruchomości w postaci budynku mieszkalnego oraz udział w prawie w częściach wspólnych tego budynku. Lokal ten w wyniku przebudowy został podzielony na 4 lokale mieszkalne, wyodrębnione w odrębne nieruchomości i strony w miejsce udziału 1/2 w prawie własności lokalu przed przebudową, uzyskali prawo własności dwóch odrębnych lokali mieszkalnych.

W sprawie doszło do przebudowy lokalu, zmiany jego przeznaczenia i zniesienia współwłasności przez podział rzeczy.

Współwłasność prawa do rzeczy w szczególności w częściach ułamkowych jest zasadniczo stanem przejściowym, a każdy ze współwłaścicieli może żądać zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego zniesienia współwłasności poprzez podział rzeczy, czy jej sprzedaż lub spłatę.

Zniesienie współwłasności nie powoduje, że po podziale rzeczy jej byli współwłaściciele na nowo nabywają prawo własności do rzeczy. Analogicznie, zmiana przeznaczenia lokalu poprzez prace w zakresie przebudowy i uzyskanie z jednego lokalu niemieszkalnego, czterech lokali mieszkalnych i zniesienie ich współwłasności, nie powoduje, że tak dokonane prace zmieniają datę nabycia praw do nieruchomości, czy odrębnie stanowią jej nabycie.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posługuje się pojęciem nabycia lub wybudowania, co należy rozumieć, że przy sprzedaży nieruchomości należy ocenić, która z czynności dotycząca konkretnej nieruchomości miała miejsce jako pierwsza. W sprawie nie mamy do czynienia z wybudowaniem, a więc wytworzeniem nowej nieruchomości. Przebudowa i podział fizyczny jednego lokalu niemieszkalnego na lokale mieszkalne, nie stanowi wybudowania, a wiec wzniesienia jakiegoś obiektu, jakiejś budowli (tak: Słownik Języka Polskiego w opracowaniu E. Sobol). Przebudowa lokalu mieszkalnego, jego podział i zmiana przeznaczenia, nie oznacza, że doszło do wzniesienia obiektu. Wybudowanie oznacza „stworzenie” budowli, tj. wykonanie nowego (dotychczas nieistniejącego) obiektu budowlanego.

Drugie pojęcie odnosi się do nabycia nieruchomości. Nabyciem nieruchomości jest każde zdarzenie na podstawie którego następuje uzyskanie prawa własności do nieruchomości, czy to wynikające z umów, jednostronnych oświadczeń, czy orzeczeń sądowych. Bez wątpienia podstawą do nabycia nieruchomości była umowa zawarta przez Państwa w 2019 r., a późniejsza przebudowa lokalu, jego podział i w konsekwencji zniesienie współwłasności, w wyniku której Państwo nie nabyli praw własności do lokali o wartości stosunkowo wyższej, niż przysługiwało im do lokalu dzielonego – nie powoduje, że doszło do nabycia.

Nabycie w znaczeniu prawnym może być zarówno pierwotne, jak i pochodne, przy czym jak wynika z opisu stanu faktycznego, nabycie prawa do udziału w lokalu niemieszkalnym w stanie sprawy było nabyciem pochodnym, wynikającym z zawartej umowy sprzedaży. W konsekwencji zniesienie współwłasności, w stanie sprawy nie doprowadziło do ponownego nabycia nieruchomości, nie było bowiem związane z przyjęciem do majątku dorobkowego Państwa lokali o wartości w udziale wyższym, niż udział jaki Państwo posiadali w lokalu użytkowym przed przebudową.

Inaczej mówiąc, udział w prawie własności Państwa w lokalu przed przebudową wyniósł 50%, a udział w wartości lokali po przebudowie jakie przysługują Państwu nie jest wyższy niż 50% (jest nieznacznie niższy, bowiem fizycznie nie dało się przeprowadzić zniesienia współwłasności dokładnie po 50% wedle wartości lokali).

Podsumowując, okres pięciu lat, dla określenia obowiązku zapłaty podatku dochodowego przy sprzedaży lokali mieszkalnych uzyskanych w wyniku przebudowy i podziału lokalu niemieszkalnego w stanie sprawy należy liczyć począwszy od 31 grudnia 2019 r., a wiec od końca roku w którym Państwo nabyli udział 1/2 w prawie własności do lokalu niemieszkalnego nr 1.

W konsekwencji, w przypadku zbycia lokali mieszkalnych przez Państwa po 31 grudnia 2024 r., czynność ta nie będzie stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie powodować obowiązku zapłaty podatku.

Drugim warunkiem wynikającym z art. 10 ust. 1 pkt 8 PIT, dla wyłączenia zbycia nieruchomości jako źródła przychodu jest, niedokonywanie zbycia w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako działalność zarobkowa:

a)wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b)polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

 - prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 tej ustawy.

Działalnością gospodarczą, jest działalność zarobkowa o charakterze ciągłym, wykonywana w sposób zorganizowany.

Dla uznania danej aktywności za działalność gospodarczą wymagane jest, aby celem jej prowadzenia był charakter zarobkowy.

W sprawie, jak wynika z przedstawionego opisu, zakup udziału w nieruchomości nie miał celu zarobkowego, ale prywatny, nie prowadził do uzyskania przychodów w postaci najmu z nieruchomości, a nieruchomość została nabyta dla prywatnych Państwa celów, ponadto żadne z Państwa nie prowadzi działalności w zakresie obrotu czy pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości.

Ciągłość jako cecha prowadzenia działalności, oznacza, że podatnik daną aktywność zarobkową podejmuje w sposób powtarzalny, a więc nabywa w celach zarobkowych kolejne nieruchomości, z czym nie mamy do czynienia w stanie sprawy. W Państwa przypadku, nie dochodziło do nabywania kolejnych nieruchomości w celach zarobkowych.

Zorganizowany sposób działania, oznacza, że podatnik dysponuje strukturą majątkową niezbędną do ciągłego prowadzenia działalności, posiadając i wykorzystując aktywa niezbędna dla danego rodzaju działalności, chociażby w minimalnym zakresie. W Państwa przypadku nie są przyporządkowane żadne aktywa, w szczególności powierzchnie biurowe, pracownicy, które służyłyby wyszukiwaniu, nabywaniu i zbywaniu nieruchomości, jako element działalności handlowej, w szczególności żadne z Państwa nie jest pośrednikiem w obrocie nieruchomościami, nie nabywa kolejnych nieruchomości, celem ich remontu, czy ulepszenia i zbycia z zyskiem na rynku.

Podsumowując, sprzedaż dwóch lokali mieszkalnych powstałych wskutek przebudowy lokalu niemieszkalnego w wyniku której zniesiono współwłasność i do Państwa majątku weszły dwa lokale mieszkalne, nie będzie stanowiła źródła przychodów w przypadku sprzedaży lokali po 31 grudnia 2024 r., bowiem nabycie nastąpiło w 2019 r., przebudowa lokalu mieszkalnego nie mieści się w pojęciu „wybudowanie”, a sprzedaż lokali w stanie faktycznym nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej, a stanowi zwykłą czynność zarządu majątkiem prywatnym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Art. 10 ust. 2 pkt 3 omawianej ustawy stanowi, że:

Przepisów ust. 1 pkt 8 ustawy nie stosuje się do składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W myśl art. 10 ust. 3 ustawy:

Przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy, spełnione muszą zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

·taki składnik majątku nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

·nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie działalności gospodarczej charakteryzuje się zatem między innymi prowadzeniem tej działalności w celach zarobkowych, na własny rachunek, jej zorganizowaniem i ciągłością – zawodowym charakterem, uczestnictwem w obrocie gospodarczym. Ponadto, przy ocenie zakresu pojęcia działalności gospodarczej nie można abstrahować od zamiaru podmiotu podejmującego poszczególne czynności.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, pod redakcją Andrzeja Markowskiego, Warszawa 2000, „organizować” to „przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie” bądź w znaczeniu drugim „nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek” (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą), w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków sprzedaży opisanych we wniosku działek do właściwego źródła przychodu, należy przeanalizować całokształt działań, jakie podjęto w odniesieniu do nich, tj. rozważyć, czy czynności podjęte przez Państwa w związku z dokonywaną sprzedażą noszą znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

W opisie sprawy wprost wskazali Państwo, że zakupili Państwo w 2019 r. ½ prawa własności w samodzielnym lokalu niemieszkalnym w postaci strychu w budynku mieszkalnym oraz udział w nieruchomości wspólnej stanowiącej grunt na którym posadowiony jest budynek w którym znajduje się lokal oraz części budynku i urządzeń które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Wyjaśnili Państwo, że udział w lokalu został przez Państwa nabyty z zamiarem pomocy Państwa siostrzeńcowi. Pierwotnie bowiem Państwa siostrzeniec wraz z małżonką był współwłaścicielem tego lokalu niemieszkalnego z innymi współwłaścicielami. Poprzedni współwłaściciele nieruchomości (od których odkupili Państwo udział) nie byli zainteresowani i nie chcieli kontynuować zamiaru realizacji zmiany przeznaczenia lokalu na mieszkalny, wystąpienia o zgodę na przebudowę, co było sprzeczne z planami mieszkaniowymi Państwa siostrzeńca.

W 2019 r. na podstawie uchwały podjętej przez wspólnotę mieszkaniową wrażono zgodę na przebudowę lokalu niemieszkalnego na lokale mieszkalne. Przebudowę rozpoczęli Państwo wraz z drugimi współwłaścicielami w 2020 r.

W wyniku przebudowy powstały 4 odrębne lokale mieszkalne o nr 1, 2, 3 i 4. Lokale nr 1 i 2 przypadły Państwu na własność.

Wyodrębnienie i zniesienie współwłasności lokali odbyło się bez żadnych spłat czy dopłat, przy czym wartość lokali przyznanych w wyniku zniesienia współwłasności na rzecz Państwa jest nieznaczenie mniejsza, niż wartość lokali przyznanych drugim współwłaścicielom lokalu niemieszkalnego przed podziałem.

Podkreślili Państwo, że:

·przed przekształceniem lokal niemieszkalny nie był przez Państwa w żaden sposób wykorzystywany. Po przebudowie dwa lokale mieszkalne jakie przypadły Państwu nie były zamieszkane i wynajmowane, czyli również nie były wykorzystywane;

·nie prowadzą Państwo działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, czy ich wynajmie;

·wydatki związane z przebudową lokalu niemieszkalnego, podziałem nieruchomości, wyodrębnieniem lokali mieszkalnych w wyniku przebudowy pokrywali Państwo z majątku prywatnego i nie były one rozpoznawane jako koszty podatkowe dla innego źródła przychodów;

·lokale stanowiły i nadal stanowią majątek prywatny, niezwiązany z działalnością gospodarczą.

Wyjaśniam w tym miejscu, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną.

Uwzględniając całokształt powyższych okoliczności, stwierdzam, że opisana we wniosku planowana sprzedaż opisanych we wniosku dwóch lokali mieszkalnych będzie miała charakter nieprofesjonalny i mieści się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Z treści wniosku nie wynika bowiem, aby planowana sprzedaż lokali mieszkalnych miała nastąpić w ramach działalności gospodarczej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Brak jest podstaw, aby podejmowane przez Państwa czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy uznaję, że przychód uzyskany przez Państwa ze sprzedaży dwóch lokali mieszkalnych nie będzie uzyskany ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem ich sprzedaż należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, że pierwotnie byli Państwo współwłaścicielami lokalu niemieszkalnego, który następnie Państwo przebudowali oraz wyodrębnili lokale mieszkalne i znieśli współwłasność to należy odwołać się do art. 195 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.). W myśl tego przepisu:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W świetle art. 196 ww. ustawy:

§ 1. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Dodatkowo wskazuję, że kwestię ustanowienia odrębnej własności lokali reguluje ustawa z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy:

Samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

W myśl art. 2 ust. 2 tej ustawy:

Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Stosownie do art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali:

Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 1a-2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia.

Art. 7 ww. ustawy stanowi, że:

1. Odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność.

2. Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

3. W razie ustanowienia odrębnej własności lokalu bez zaświadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 3, powództwo o stwierdzenie nieważności takiego ustanowienia może wnieść również właściwy z uwagi na położenie nieruchomości wójt, burmistrz albo prezydent miasta, starosta.

Z art. 8 ust. 1 tej ustawy wynika zaś, że:

Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna określać w szczególności:

1) rodzaj, położenie i powierzchnię lokalu oraz pomieszczeń do niego przynależnych;

2) wielkość udziałów przypadających właścicielom poszczególnych lokali w nieruchomości wspólnej.

Mając na uwadze powyższe wyjaśniam, że jeżeli ustanowienie odrębnej własności lokalu jest tylko zmianą formy własności, to w dacie wyodrębnienia nie następuje nabycie dodatkowego udziału w części wspólnej, gdyż podatnik uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości wspólnej.

Tym samym ustanowienie odrębnej własności lokali nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wartość majątku uzyskanego w wyniku wyodrębnienia lokali mieści się w ramach udziału w rzeczy wspólnej, jaki przypadał współwłaścicielowi przed jego dokonaniem. W przypadku, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu musi być traktowany w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego (ograniczonego takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli) władztwa tej osoby nad rzeczą, jak i stan jej majątku osobistego.

Dlatego też dokonanie ustanowienia odrębnej własności lokali będących Państwa współwłasnością, nie należy traktować w kategorii przysporzenia, ponieważ przypadające Państwu udziały nie uległy powiększeniu.

Dodatkowo po wyodrębnieniu lokali mieszkalnych dokonali Państwo zniesienia ich współwłasności.

Stosownie do art. 211 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Wyjaśniam zatem, że zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

W rezultacie, w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat.

Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Ponadto, należy wyjaśnić, że o tym, czy w wyniku zniesienia współwłasności doszło do nowego nabycia ponad wcześniej posiadany udział decyduje porównanie wartości tych nieruchomości, a nie ich powierzchni.

Może się zdarzyć, że większą wartość będzie miała nieruchomość o mniejszej powierzchni. Tak więc, co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia współwłasności podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Zatem, jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku zniesienia współwłasności, jeżeli:

·podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

·wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w wartości udziału, jaki przysługiwał tej osobie.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału we współwłasności nieruchomości.

Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału nieruchomości lub zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział.

W opisie sprawy podkreślili Państwo, że zniesienie współwłasności lokali odbyło się bez żadnych spłat czy dopłat, przy czym wartość lokali przyznanych w wyniku zniesienia współwłasności na Państwa rzecz jest nieznaczenie mniejsza, niż wartość lokali przyznanych drugim współwłaścicielom lokalu niemieszkalnego przed podziałem.

Uwzględniając powyższe oraz przyjmując treści zawarte w opisie sprawy, stwierdzam, że dokonane zniesienia współwłasności nie stanowiło dla Państwa nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazali Państwo bowiem, że wartość lokali przyznanych w wyniku zniesienia współwłasności na Państwa rzecz jest nieznaczenie mniejsza, niż wartość lokali przyznanych drugim współwłaścicielom lokalu niemieszkalnego przed podziałem.

Dlatego też z uwagi na fakt, że zarówno wyodrębnienie lokali mieszkalnych jak i zniesienie ich współwłasności nie stanowiło dla Państwa ich nabycia to obliczając 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 należy odnieść się do 2019 r.

Tym samym planowana przez Państwa sprzedaż dwóch lokali mieszkalnych po 31 grudnia 2024 r. nie będzie stanowiła dla Państwa źródła przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ upłynie już pięcioletni okres, o którym mowa w ww. przepisie. Nie będą zatem Państwo zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Zatem stanowisko Państwa uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan A.A (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.